Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 10 мая 2011 г. N Ф06-2753/11 по делу N А55-5657/2010

Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 10 мая 2011 г. N Ф06-2753/11

г. Казань

10 мая 2011 г.

Дело N А55-5657/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 03 мая 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 10 мая 2011 года.

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Хакимова И.А.,

судей Мухаметшина Р.Р., Хабибуллина Л.Ф.,

при участии представителя:

заявителя - Сидоренко А.В., доверенность от 08.02.2011 N 6, Михалдыка М.М., доверенность от 08.02.2011 N 5, Софроновой Т.Я., доверенность от 08.02.2011, N 6,

ответчика - Бекетова М.Н., доверенность от 25.05.2010 N 04-06/14084,

Быкова В.С., доверенность от 02.11.2010 N 04-06/26281,

третьего лица - Ивановой Т.В., доверенность от 26.08.2010 N 12-21/150, Быкова В.С., доверенность от 27.08.2010 N 12-21/22537,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Федерального государственного учреждения "354 окружной военный клинический госпиталь" Министерства обороны Российской Федерации, г. Самара,

на постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.01.2011 (председательствующий судья Семушкин В.С., судьи Кувшинов В.Е., Драгоценнова И.С.)

по делу N А55-5657/2010

по заявлению Федерального государственного учреждения "334 Стоматологическая поликлиника Приволжско-Уральского военного округа" Министерства обороны Российской Федерации, г. Самара, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 18 по Самарской области, г. Самара, об оспаривании решения налогового органа и по встречному заявлению Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 18 по Самарской области к Федеральному государственному учреждению "334 Стоматологическая поликлиника Приволжско-Уральского военного округа" Министерства обороны Российской Федерации, г. Самара, о взыскании налогов, пени и штрафа, с участием в деле третьего лица - Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области, г. Самара,

УСТАНОВИЛ:

Федеральное государственное учреждение "334 Стоматологическая поликлиника Приволжско-Уральского военного округа" Министерства обороны Российской Федерации (далее - ФГУ "334 СП ПУрВО, Учреждение, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением об отмене решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 18 по Самарской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 18.12.2009 N 13-43/106/40534.

Налоговый орган обратился в Арбитражный суд Самарской области со встречным заявлением о взыскании с Учреждения санкций, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в размере 220 127,60 руб., санкций, предусмотренных пунктом 1 статьи 119 НК РФ, в размере 3600 руб., санкций, предусмотренных пунктом 2 статьи 119 НК РФ, в размере 2 694 461 руб., недоимки по налогу на прибыль в размере 1 100 638 руб., пени в размере 324 620,55 руб. за несвоевременную уплату налога на прибыль.

Определением Арбитражный суд Самарской области от 11.06.2010 в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, к участию в деле привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области (далее - Управление).

Решением Арбитражного суда Самарской области от 19.08.2010 частично удовлетворено встречное заявление налогового органа взыскано с Учреждения штраф в размере 100 руб. за совершение налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена пунктом 1 статьи 119 НК РФ, и штраф в размере 100 руб. за совершение налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена пунктом 2 статьи 119 НК РФ. В удовлетворении остальной части встречного заявления налоговому органу отказано. Первоначальное заявление ФГУ заявителя оставлено без рассмотрения.

Определением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.11.2010, суд апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьей 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, произвел процессуальную замену Учреждения на его правопреемника - Федеральное государственное учреждение "354 окружной военный клинический госпиталь" Министерства обороны Российской Федерации (далее - ФГУ "354 ОВКГ").

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.01.2011 решение суда первой инстанции в обжалуемой части изменено, взыскано с Учреждения в доход бюджета недоимка по налогу на прибыль в сумме 1 100 638 руб., пени в сумме 324 620,55 руб., за несвоевременную уплату налога на прибыль, штраф в сумме 44 025,52 руб. за неуплату налога на прибыль, штраф в сумме 539 612,20 руб. за непредставление налоговых деклараций по налогу на прибыль, всего - 2 008 896,27 руб.; в доход федерального бюджета - государственную пошлину в сумме 33 044,48 руб. В удовлетворении остальной части встречного заявления отказано.

ФГУ "354 ОВКГ", не согласившись с принятым постановлением апелляционной инстанции, обратилось в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в которой просит постановление отменить, в связи с неправильным применением судом норм материального и нарушением норм процессуального права, оставить в силе решение суда первой инстанции.

Налоговый орган и Управление, в представленном в соответствии со статьей 279 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, отзыве на кассационную жалобу просят постановление апелляционного суда оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании 26.04.2011 был объявлен перерыв до 16 часов 15 минут 03.05.2011.

Суд кассационной инстанции, выслушав представителей сторон, изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы и, проверив в соответствии с пунктом 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, приходит к выводу о наличии оснований для отмены вынесенных по делу судебных актов с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки ФГУ "334 СП ПУрВО" налоговый орган принял решение от 18.12.2009 N 13-43/106/40534 о привлечении к налоговой ответственности, которым, в частности, доначислил налог на прибыль в сумме 1 100 638 руб., начислил пени в сумме 324 620,55 руб. за несвоевременную уплату налога на прибыль, а также санкции в сумме 220 127,60 руб., предусмотренные пунктом 1 статьи 122 НК РФ, санкции в сумме 3600 руб., предусмотренные пунктом 1 статьи 119 НК РФ, и санкции в сумме 2 694 461 руб., предусмотренные пунктом 2 статьи 119 НК РФ.

Судом первой инстанции было установлено, что решение налогового органа от 18.12.2009 N 13-43/106/4053 не было обжаловано Учреждением в апелляционном порядке на момент обращения в Арбитражный суд Самарской области, таким образом, заявителем не соблюден порядок обжалования, предусмотренный статьей 101.2 Кодекса.

При таких обстоятельствах первоначальное заявление Учреждения о признании незаконным решения налогового органа, Арбитражным судом Самарской области, в соответствии с подпунктом 2 части 1 статьи 148 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, оставлено без рассмотрения.

Из материалов дела следует, что в соответствии с частью 2 статьи 45 НК РФ налоговый орган обратился в арбитражный суд со встречным заявлением о взыскании с учреждения налога, пени и штрафа.

Суд первой инстанции, вынося решение, пришел к выводу, что налоговым органом не доказан факт получения Учреждением доходов от оказания платных медицинских услуг, так как согласно квитанциям по которым производилась оплата медицинских услуг получателем денежных средств являлась войсковая часть N 59292, а не Учреждение.

Кроме того, суд первой инстанции пришел к выводу, что Учреждение не представило доказательств осуществления в проверяемых периодах расходов, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль.

Таким образом, в ходе судебного разбирательства не был доказан как факт получения Учреждением в 2006-2008 годах доходов от оказания платных медицинских услуг, так и факт несения расходов в указанных периодах.

Суд апелляционной инстанции, изменяя решение суда первой инстанции, указал, что выводы суда первой инстанции являются ошибочными, в связи с тем, что платные медицинские услуги оказывало именно Учреждение. Кроме того, ФГУ "334 СП ПУрВО не вело раздельный учет доходов (расходов).

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В статье 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрены особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями.

В силу пункта 1 статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики - бюджетные учреждения, финансируемые за счет средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых по смете доходов и расходов бюджетного учреждения, и получающие доходы от иных источников, в целях налогообложения обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и за счет иных источников.

Иными источниками - доходами от коммерческой деятельности - признаются доходы бюджетных учреждений, получаемые от юридических и физических лиц по операциям реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав, и внереализационные доходы.

Согласно части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов государственных органов арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Поскольку предметом настоящего дела является проверка законности решения инспекции от 18.12.2009 N 13-43/106/40534, следовательно, правовой оценке арбитражного суда подлежат выводы налогового органа, отраженные в данном решении, и их соответствие фактическим обстоятельствам и положениям налогового законодательства Российской Федерации.

Выводы суда апелляционной инстанции о правомерном начислении налога на прибыль, пени и штрафа на полученные Учреждением денежные средства, полученные от оказания медицинских услуг, не основаны на конкретных доказательствах, представленных в материалы дела.

Суд кассационной инстанции считает, что судебные инстанции при вынесение решений ограничились ссылками на нормы права без указания фактических обстоятельств по делу, к которым применены нормы права; не проверили доводы Учреждения о том, что воинская часть N 59292 является головной организацией для Учреждения, где собираются доходы и расходы от внебюджетных поступлений частей и подразделений, находящихся на довольствии в Воинской части, которая представляет консолидированную налоговую отчетность по всем налогам.

При рассмотрении спора судом не была установлена утвержденная Учреждением сумма доходов и расходов по сметам, сумма фактического финансирования учреждения из бюджета, сумма расходов за счет полученных бюджетных средств, доход, полученный от коммерческой деятельности и сумма расходов, связанная с коммерческой деятельностью.

Налоговая база бюджетного учреждения определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета НДС, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности.

Из приведенных выше норм закона усматривается, что определение величины расходов, связанных с получением доходов от коммерческой деятельности, в рассматриваемом случае является обязательным.

Однако данный вопрос судами оставлен без надлежащего исследования. Сумма и состав расходов заявителя судами надлежащим образом не установлены, оценка первичным документам не дана.

Между тем, указанные обстоятельства непосредственным образом влияют на решение вопроса о наличии или отсутствии у заявителя указанных налоговых обязательств в указанные налоговые периоды.

Судом не проверены доводы налогоплательщика о том, что расходы заявителя подтверждаются общей сметой, трехсторонними договорами, актами выполненных услуг и иными первичными документами. Суды ограничились лишь формальным выводом, что доказательства осуществления расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, Учреждением не представлено.

Довод заявителя о том, что Учреждение не имеет собственного счета в банке, перевод денежных средств по безналичному расчету производится Войсковой частью N 55973 через единый счет казначейства согласно общей смете, судом не исследовался и оценка данному доводу не дана.

Кроме того, судами не были исследованы вышеуказанные договора, акты выполненных работ и платежные документы.

Более того, указанные договора и договора об оказании медицинских услуг, акты выполненных работ либо иные документы, подтверждающие, в каком объеме оказаны услуги Учреждением в материалах дела не имеются и не получили правовой оценки судами.

Из содержания представленных в материалы дела квитанций невозможно установить, какие услуги были оказаны, какой объем услуг и в какой сумме они оказывались Учреждением.

Таким образом, судами не установлена правовая природа денежных сумм, указанных в квитанции, не определен объем услуг, оказанных Учреждением.

Из постановления апелляционной инстанции следует, что моментом определения налоговой базы по налогу на прибыль и доказательств, для Учреждения является именно момент оказания платных медицинских услуг, который не связан с поступлением денежных средств в их оплату.

Однако в деле нет каких-либо материалов и доказательств, из которых можно было бы сделать данный вывод, поскольку отсутствуют документы, подтверждающие момент оказания Учреждением платных медицинских услуг.

Таким образом, выводы судов основаны на неполно исследованных обстоятельствах дела.

При изложенных обстоятельствах, вывод судов относительно правомерности доначисленного налоговым органом налога на прибыль именно в оспариваемой сумме не может быть признан основанным на правильном применении норм налогового законодательства и правильно установленных обстоятельствах дела, что в соответствии с частью 1 статьи 288 АПК РФ является основанием для отмены судебных актов в обсуждаемой части и направления дела на новое рассмотрение.

При таких обстоятельствах постановление апелляционной инстанции подлежит отмене, вместе с тем кассационная инстанция считает необходимым отменить также и решение суда первой инстанции как вынесенные по неполно исследованным обстоятельствам дела.

Согласно статье 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность судебных актов, принятых арбитражным судом, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемых судебных актов и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

При рассмотрении дела арбитражный суд кассационной инстанции проверяет, соответствуют ли выводы арбитражного суда о применении нормы права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

В силу пункта 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, рассматривающий дело в кассационной инстанции, не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении суда первой или апелляционной инстанций.

Поскольку состоявшиеся по делу судебные акты приняты без учета и оценки всех фактических обстоятельств дела, имеющих значение для правильного разрешения спора, решение суда первой инстанции и постановление апелляционной коллегии подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции, в ходе которого суду необходимо учесть указания кассационной инстанции, устранить допущенные нарушения, установить обстоятельства дела, связанные с суммой спорных расходов и с учетом подтвержденных Учреждением расходов установить размер налога на прибыль, подлежащего уплате в спорный период, предложить сторонам представить все необходимые доказательства в обоснование своих позиций, в полном объёме их исследовать, и, правильно применив нормы действующего законодательства, вынести законное и обоснованное решение.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, статьями 286, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Самарской области от 19.08.2010 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.01.2011 по делу N А55-5657/2010 отменить.

Направить дело N А55-5657/2010 на новое рассмотрение в Арбитражный суд Самарской области.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

И.А. Хакимов

Судьи

Р.Р. Мухаметшин Л.Ф. Хабибуллин