Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 6 декабря 2012 г. N Ф06-9474/12 по делу N А12-7425/2012

г. Казань

06 декабря 2012 г.

Дело N А12-7425/2012

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Хакимова И.А.,

судей Сабирова М.М., Хабибуллина Л.Ф.,

при участии представителей:

заявителя - Дегтярева О.В. (доверенность от 22.06.2012),

ответчика - Федотовой Е.М. (доверенность от 30.12.2011), Мандрикова А.В. (доверенность от 30.12.2011),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Волгоградской области, г. Камышин, Волгоградская область,

на решение Арбитражного суда Волгоградской области от 17.07.2012 (судья Селезнев И.В.) и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.09.2012 (председательствующий судья Кузьмичев С.А., судьи Пригарова Н.Н., Цуцкова М.Г.)

по делу N А12-7425/2012

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Газнефтесервис", г. Жирновск, Волгоградская область (ИНН 3407009122, ОГРН 1063453030288) о признании недействительными ненормативных правовых актов и действий Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Волгоградской области, г. Камышин, Волгоградская область,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Газнефтедобыча" (далее - Общество, ООО "Газнефтедобыча") обратилось в Арбитражный суд Волгоградской области с заявлением о признании незаконными и отмене решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Волгоградской области (далее - Инспекция) от 29.12.2011 N 16-12/44/114 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, от 21.03.2012 N 67138 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, от 21.03.2012 N 77468 о взыскании налога, сбора и пени за счёт денежных средств налогоплательщика, признании незаконными действий Инспекции по выставлению на счёт Общества инкассовых поручений и списанию денежных средств.

Заявление Общества мотивировано следующими обстоятельствами: поступившие в адрес Общества денежные средства сами по себе не являются частью оплаты по договору и не относятся к средствам, поступившим в счёт оплаты, поступивший платёж был отражён как ошибочный, денежные средства возвращены, договор расторгнут, в нарушение закона, не обращаясь в суд за взысканием средств, инспекция приостановила операции по счетам Общества, решения от 21.03.2012 до Общества не доведены.

Инспекция в отзыве на заявление просила отказать в удовлетворении требований Общества, поскольку поступившие в адрес Общества денежные средства обладают признаками аванса, поступивший аванс подлежит включению в налоговую базу в том периоде, в котором он получен, с полученных средств Обществом НДС не начислен, приняв на баланс Обществом признало денежные средства собственными, выводы камеральной проверки не могут повлиять на выводы выездной проверки, решение о взыскании за счёт денежных средств Общества вынесено в соответствии с требованиями налогового законодательства, доказательства изменения обязанности по уплате налога Обществом не представлены.

Определением от 14.06.2012 в порядке процессуального правопреемства произведена замена общества с ограниченной ответственностью "Газнефтедобыча" на правопреемника - общество с ограниченной ответственность "Газнефтесервис" (далее - ООО "Газнефтесервис").

До рассмотрения спора по существу ООО "Газнефтесервис" заявлен отказ от заявления в части требований о признании незаконными решений Инспекции от 21.03.2012 N 67138 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, от 21.03.2012 N 77468 о взыскании налога, сбора и пени за счёт денежных средств налогоплательщика, признании незаконными действий Инспекции по выставлению инкассовых поручений и списанию денежных средств.

Решением Арбитражного суда Волгоградской области от 17.07.2012 производство по делу в части требований о признании незаконными решений Инспекции от 21.03.2012 N 67138 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, от 21.03.2012 N 77468 о взыскании налога, сбора и пени за счёт денежных средств налогоплательщика, признании незаконными действий Инспекции по выставлению инкассовых поручений и списанию денежных средств прекращено, в остальной части требований удовлетворены частично. Решение Инспекции признано недействительным в части привлечения к ответственности, предусмотренной статьёй 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) за неуплату налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в виде штрафа в размере 5 719 888 руб., предложения уплатить недоимку по НДС в сумме 28 599 441 руб., пени по НДС в размере 4 379 189 руб. 47 коп. и в части предложения внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учёта, в удовлетворении требований по налогу на добычу полезных ископаемых отказано.

Решение суда первой инстанции мотивировано следующими обстоятельствами: в части прекращения производства по делу - отказом от требований; в части отказа в удовлетворении заявления - отсутствием в заявлении возражений по доначислении налога на добычу полезных ископаемых, соответствующих сумм пеней и штрафа; в части удовлетворения заявления - поступившие спорные денежные средства не являются предварительной оплатой, а являются окончательным платежом по основному договору, выводы судов по ранее рассмотренному делу не имеют преюдициального значения для настоящего дела, Инспекцией дана ошибочная оценка спорным денежным средствам, подписание основного договора не создало правовых последствий, имущество покупателю не передавалось, право собственности не зарегистрировано, судебным актом по другому делу установлено не заключение основного договора, сделка не состоялась, основания для возникновения объекта обложения НДС отсутствуют, поступившие денежные средства ошибочно отражены в бухгалтерском учёте как собственные, при возвращении покупателю суммы продавец не приобретает права на налоговый вычет, сумма возвращена покупателю как необоснованный платёж.

Постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.09.2012 решение суда первой инстанции от 17.07.2012 в обжалованной части оставлено без изменения.

В обоснование принятого по делу судебного акта апелляционный суд указал на правомерность выводов суда первой инстанции.

Не согласившись с выводами судебных инстанций, Инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в которой просит принятые по делу судебные акты отменить в части удовлетворения требований и отказать в удовлетворении заявления.

В обоснование поданной по делу кассационной жалобы Инспекция ссылается на незаконность выводов судебных инстанций. Судебными инстанциями не учтено следующее: основной договор был подписан, на государственную регистрацию основной договор направлен после поступления спорных денежных средств, поступившие денежные средства не являются окончательным платежом, отсутствие регистрации перехода права собственности свидетельствует об авансовом характере спорных денежных средств, объектом налогообложения является реализация товара, дата поступления средств является датой возникновения обязанности по включению суммы в налогооблагаемую базу, в случае отказа от товара у продавца возникает право на вычет, действия сторон были направлены на исполнение договора, последующие действия лиц не могут влиять на существо произведённых хозяйственных операций.

Общество в отзыве на кассационную жалобу просило оставить обжалованные судебные акты без изменения, поскольку поступившие денежные средства неправомерно квалифицированы Инспекцией в качестве авансового платежа, данные средства перечислены по незаключённому договору и возвращены Обществом как необоснованно перечисленные, поскольку сделка не состоялась, отсутствуют основания для начисления НДС.

В соответствии со статьёй 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебная коллегия кассационной инстанции проверяет законность обжалованных судебных актов исходя из доводов, изложенных в кассационной жалобе и отзыве на кассационную жалобу.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе. Обратил внимание на поступление денежных средств до окончательного исполнения договора, действия сторон по договору были направлены на его исполнение, платёж является авансовым, недействительность сделки не может повлиять на налоговые отношения между сторонами.

Представитель Общества в судебном заседании просил оставить обжалованные судебные акты без изменения по мотивам, изложенным в отзыве на кассационную жалобу. Обратил внимание на невозможность заключения основного договора ввиду признания недействительным предварительного договора, полученные денежные средства возвращены как необоснованно перечисленные, основанием для начисления НДС является сделка, сделка не состоялась, судебными инстанциями дана надлежащая оценка действиям сторон и представленным доказательствам.

Проверив законность обжалованного по делу судебного акта, правильность применения норм процессуального права в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обсудив доводы кассационной жалобы Инспекции, отзыва Общества на кассационную жалобу, заслушав представителей участвующих в деле лиц, судебная коллегия кассационной инстанции не находит правовых оснований для удовлетворения поданной по делу кассационной жалобы.

В порядке кассационного производства судебные акты оспорены Инспекцией в части удовлетворения требований по делу.

Судебными инстанциями установлено и материалами дела подтверждено следующею.

Инспекцией проведена выездная проверка ООО "Газнефтедобыча" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2010, по результатам которой 05.12.2011 Инспекцией составлен акт выездной налоговой проверки N 16-12/37/97.

По результатам рассмотрения указанного акта выездной налоговой проверки, с учётом возражений налогоплательщика Инспекцией 29.12.2011 вынесено решение N 16-12/44/114, в соответствии с которым установлена неполная уплата НДС за 1 квартал 2010 года в сумме 28 599 441 руб. и налога на добычу полезных ископаемых за ноябрь 2009 года в размере 81 044 руб. 06 коп. Неуплата данных налогов явилась основанием начисления пени по НДС в размере 4 379 189 руб. 47 коп. и по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 11 412 руб. 35 коп. данным же решением налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Кодекса, за неполную уплату НДС в виде штрафа в размере 5 719 888 руб. и за неполную уплату налога на добычу полезных ископаемых в виде штрафа в размере 16 209 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Волгоградской области от 21.02.2012 N 133 по апелляционной жалобе налогоплательщика решение Инспекции оставлено без изменения.

Несогласие с ненормативными актами налогового органа послужило основанием для обращения налогоплательщика в суд с требованиями по настоящему делу.

Частично удовлетворяя заявленные требования, судебные инстанции исходили из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 143 Кодекса налогоплательщиками НДС признаются организации.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Налоговая база по НДС в зависимости от характера осуществляемых операций определяется налогоплательщиком в соответствии с требованиями статей 154-159, 162 Кодекса.

В силу положений пункта 1 статьи 153 Кодекса, налоговая база по НДС при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 Кодекса, в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

Пунктом 1 статьи 154 Кодекса предусмотрено, что налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов и без включения в них налога.

Абзацем 2 пункта 1 статьи 154 Кодекса установлено, что при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база должна определяться им исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

Моментом определения налоговой базы в целях главы 21 Кодекса, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7-11, 13-15 статьи 167 Кодекса, является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

При этом пункт 3 статьи 167 Кодекса устанавливает специальную норму в целях определения момента определения налоговой базы для случаев, если товар не отгружается и не транспортируется, но произошла передача права собственности на этот товар - для целей налогообложения такая передача права собственности приравнивается к его отгрузке.

Учитывая указанные нормы налогового законодательства, судебные инстанции пришли к выводу, что по общему правилу обязанность налогоплательщика исчислить налоговую базу при реализации товаров связывается законодателем с моментом передачи права собственности на реализованные налогоплательщиком товары.

Исследуя фактические обстоятельства по делу, судебные инстанции установили следующее.

03.10.2008 между ООО "Газнефтедобыча", выступающим в качестве продавца, и ООО "Газнефтесервис, выступающим в качестве покупателя заключен предварительный договор купли-продажи доли в праве собственности на имущественный комплекс, в соответствии с условиями которого, продавец осуществляет строительство имущественного комплекса - установки комплексной подготовки газа и газового конденсата с сопутствующими коммуникациями и сооружениями, расположенного на земельном участке общей площадью 448 000 кв. м, продавец имеет намерение продать покупателю 75 - процентную долю в праве собственности на имущественный комплекс продавца после государственной регистрации общей долевой собственности сторон в отношении имущественного комплекса продавца в следующих долях: продавец - 25%, покупатель - 75%.

Стороны в соответствии со статьей 429 Гражданского кодекса Российской Федерации обязуются заключить в будущем договор купли-продажи доли в праве собственности на имущественный комплекс продавца в срок и на условиях, указанных в настоящем договоре.

В разделе 3 предварительного договора предусмотрены условия об обеспечении исполнения обязательства по оплате, согласно которым, покупатель перечислит продавцу 600 000 000 руб. (НДС не облагается) двумя частями, а именно 500 000 000 руб. не позднее 7.11.2008 и 100 000 000 руб. не позднее 25.11.2008, в целях подтверждения своего намерения приобрести 75 - процентную долю в праве собственности на имущественный комплекс продавца, а также в целях обеспечения исполнения обязательства по заключению основного договора покупателем.

В соответствии с пунктом 2.4 предварительного договора обеспечительный платеж в размере 600 000 000 руб. включен в цену передаваемой покупателю 75 - процентной доли в праве собственности на имущественный комплекс.

Во исполнение условий предварительного договора ООО "Газнефтесервис" перечислило на расчетный счет ООО "Газнефтедобыча" в ноябре 2008 года денежные средства в общем размере 600 000 000 руб., с указанием в платежных поручениях назначения платежа "оплата обеспечительного платежа по договору купли-продажи доли в праве собственности на имущественный комплекс, без налога на добавленную стоимость".

В рамках рассмотрения дела N А12-16130/2010 установлено, что сумма, поступившая на расчетный счет ООО "Газнефтедобыча" в размере 187 485 227 руб. 77 коп. на основании платежного поручения от 03.03.2010 N 820 не обладает признаками предварительной оплаты, поскольку является окончательным платежом, о котором стороны договаривались в рамках основного договора купли-продажи.

Учитывая указанные обстоятельства, судебные инстанции, рассматривая настоящее дело, пришли к выводу, что Инспекция при вынесении оспариваемого решения в части доначисления НДС дала ошибочную оценку вышеуказанной сумме, как сумме предварительной оплаты (авансовому платежу). Данный платеж, согласно договору купли-продажи, является окончательным платежом ("вторым траншем") осуществляемым покупателем в течение пяти дней после подписания акта приема-передачи.

В соответствии с пунктом 1 статьи 39 Кодекса реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Юридически значимым обстоятельством, определяющим передачу имущества как реализацию, в данной ситуации является переход права собственности на это имущество от одного собственника к другому.

При этом налоговое законодательство не содержит норм, регулирующих вопросы перехода права собственности, в связи с чем в силу положений пункта 1 статьи 11 Кодекса, для квалификации действий общества как направленных на отчуждение принадлежащего ему имущества следует руководствоваться соответствующими положениями Гражданского кодекса Российской Федерации.

Статьей 209 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что собственнику принадлежат права владения, пользования и распоряжения своим имуществом. Собственник вправе по своему усмотрению совершать в отношении принадлежащего ему имущества любые действия, не противоречащие закону и иным правовым актам и не нарушающие права и охраняемые законом интересы других лиц, в том числе отчуждать свое имущество в собственность другим лицам, передавать им, оставаясь собственником, права владения, пользования и распоряжения имуществом, отдавать имущество в залог и обременять его другими способами, распоряжаться им иным образом.

Согласно части 2 статьи 218 Гражданского кодекса Российской Федерации право собственности на имущество, которое имеет собственника, может быть приобретено другим лицом на основании договора купли-продажи, мены, дарения или иной сделки об отчуждении этого имущества.

В силу положений статьи 223 Гражданского кодекса Российской Федерации право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором.

В силу пункта 2 статьи 8 Гражданского кодекса Российской Федерации права на имущество, подлежащее государственной регистрации, возникают с момента регистрации соответствующих прав на него, если иное не установлено законом.

В соответствии с пунктом 1 статьи 131 Гражданского кодекса Российской Федерации право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней.

В соответствии с представленными в материалы дела доказательствами в сентябре 2009 года основной договор купли-продажи доли в праве собственности был подписан со стороны ООО "Газнефтедобыча" и направлен для подписания ООО "Газнефтесервис".

Между покупателем и продавцом возник спор относительно исполнения продавцом условий предварительного договора от 31.10.2008, в связи с чем покупатель письмом от 10.09.2009 N 91 отказался от подписания основного договора на условиях продавца и выразил намерение требовать возврата обеспечительного платежа.

Письмом от 27.02.2010 N 15 покупатель выразил согласие на подписание договора на условиях продавца, но при этом указал на то, что продавцом так и не были устранены существенные недостатки, противоречащие условиям, предусмотренным предварительным договором.

Одновременно покупатель просил продавца предоставить ему все необходимые документы для государственной регистрации перехода права собственности.

В то же время судебные инстанции установили, что имущество, о котором стороны договаривались при заключении предварительного договора, покупателю фактически не передавалось, государственная регистрация перехода права собственности не осуществлена.

Письмом от 12.04.2010 N 38 ООО "Газнефтесервис" уведомило ООО "Газнефтедобыча" о прекращении предварительного договора от 31.10.2008 в одностороннем порядке на основании пункта 3.4 договора и необходимости возврата суммы обеспечительного платежа в размере 600 000 000 руб. с начисленными на нее процентами.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 27.08.2010 по делу N А40-53141/10-40-453, оставленным без изменения постановлением Федерального арбитражного суда Московского округа от 05.03.2011 установлены обстоятельства, свидетельствующие о незаключении сторонами основного договора купли-продажи доли в праве собственности в силу невыполнения продавцом условий предварительного договора.

При изложенных выше обстоятельствах в том числе установленных при рассмотрении дела N А40-53141/10-40-453, судебные инстанции пришли к выводу, что сделка между ООО "Газнефтедобыча" и ООО "Газнефтесервис" по реализации прав собственности на долю в имущественном комплексе не состоялась, что исключает основания для возникновения объекта налогообложения НДС.

Также судебные инстанции указали, что Инспекция, доначисляя налогоплательщику сумму НДС по незаключенной сделке, не учла, что в данном случае при возвращении покупателю суммы по не состоявшейся сделке, продавец не приобретает права на применение налогового вычета в порядке, предусмотренном пунктом 5 статьи 171 Кодекса, даже при условии оплаты всей суммы доначисленного налога. Невозможность применения данной нормы в рассматриваемых правоотношениях обусловлено тем, что поступившая продавцу сумма, как установлено ранее при рассмотрении дела N А12-16130/2010, не являлась предварительной оплатой, товар фактически не передавался, и, следовательно, не мог быть возвращен. Перечисленная продавцу сумма в размере в размере 187 485 227 руб. 77 коп. была возвращена им на расчетный счет покупателя в следующем месяце (09.04.2010) не в связи с расторжением договора купли-продажи и возвратом товара, а как "необоснованный платеж".

Доводы, изложенные Инспекцией в кассационной жалобе, не опровергаю выводов судебных инстанций, направлены на их переоценку.

При изложенных выше обстоятельствах выводы судебных инстанций о наличии оснований для удовлетворения требований в обжалованной части соответствуют нормам права и материалам дела, судебными инстанциями, с учётом установленных при рассмотрении иных дел обстоятельств, дана надлежащая оценка представленным в материалы дела доказательствам и доводам сторон, в связи с чем судебной коллегией кассационной инстанции правовые основания к отмене обжалованных судебных актов не установлены.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Волгоградской области от 17.07.2012 и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.09.2012 по делу N А12-7425/2012 в обжалованной части оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

И.А. Хакимов

Судьи

М.М. Сабиров Л.Ф. Хабибуллин