Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 31 января 2013 г. N Ф06-10795/12 по делу N А65-11363/2012

г. Казань

31 января 2013 г.

Дело N А65-11363/2012

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Хакимова И.А.,

судей Гатауллиной Л.Р., Гариповой Ф.Г.,

при участии представителей:

заявителя - Розова А.П., доверенность от 28.12.2011,

ответчика - Бобковой Е.С., доверенность от 09.01.2013 N 2.4-0-12/000021,

в отсутствие:

третьего лица - извещено надлежащим образом,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Республике Татарстан

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 28.06.2012 (судья Гасимов К.Г.) и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.09.2012 (председательствующий судья Попова Е.Г., судьи Захарова Е.И., Кувшинов В.Е.)

по делу N А65-11363/2012

по заявлению индивидуального предпринимателя Загидуллиной Зульфиры Мубарашаевны, г. Казань (ИНН 166015394046) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Республике Татарстан о признании недействительным решения,

третье лицо - Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан, г. Казань,

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Загидуллина Зульфира Мубаракшаевна (далее - ИП Загидуллина З.М., предприниматель, заявитель) обратилась в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Республике Татарстан (далее - налоговый орган, инспекция) от 28.12.2011 N 78/11.

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 28.06.2012, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.09.2012, заявленные требования удовлетворены.

Инспекция, не согласившись с принятыми судебными актами, обратилась в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в которой просит указанные судебные акты отменить.

До принятия решения Федеральным арбитражным судом Поволжского округа в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации объявлен перерыв до 10 часов 30 минут 31.01.2013.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, заслушав объяснения представителей сторон, проверив в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность обжалуемых судебных актов, находит их подлежащими отмене в части.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка заявителя. По результатам данной проверки был составлен акт выездной налоговой проверки от 01.12.2011 N 69/11.

На основании акта проверки и представленных возражений, ответчиком вынесено решение от 28.12.2011 N 78/11, которым заявитель привлечен к налоговой ответственности, по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), начислен штраф в общей сумме 257 928 руб. Кроме того, налогоплательщику начислены пени в размере 192 720 руб., а также предложено уплатить недоимку по налогам в размере 812 815 руб., в том числе: налог на доходы с физических лиц (далее - НДФЛ) - 163 167 руб., налог на добавленную стоимость (далее - НДС) - 649 648 руб.

В порядке статей 101.2, 137, 139 НК РФ, налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой на вышеуказанное решение налогового органа в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан, решением которого от 29.02.2012 N 95 апелляционная жалоба предпринимателя оставлена без удовлетворения.

Заявитель, не согласившись с решением о привлечении к ответственности от 28.12.2011 N 78/11, обратился в суд с настоящим заявлением.

Судом первой инстанции заявленные требования удовлетворены в полном объеме, с чем согласился апелляционный суд.

Кассационная инстанция находит судебные акты подлежащими отмене в части.

Основанием для доначисления налоговым органом НДФЛ в размере 108 296,61 руб. и НДС в размере 195 711,89 руб. за 2010 год, явился вывод о неправомерном применении заявителем налоговых вычетов по НДФЛ и НДС по взаимоотношениям с обществом с ограниченной ответственностью "Восход" (далее - ООО "Восход").

Данный вывод инспекция мотивировала тем, что заявленные налогоплательщиком вычеты по НДФЛ за 2010 год в размере 833 050,83 руб. и НДС в размере 195 711,89 руб., не подтверждаются достоверными первичными документами, поскольку контрагент налогоплательщика - ООО "Восход" не имел материальных, трудовых и иных ресурсов для фактического оказания услуг в интересах заявителя, в период взаимоотношений с заявителем не представлял налоговые декларации и не уплачивал налоги в бюджет, первичные документы от лица ООО "Восход" подписаны неустановленными лицами.

Судебные инстанции не согласились с выводами налогового органа о том, что налогоплательщик не имел фактической (реальной) хозяйственной деятельности с указанным контрагентом, так как у данного контрагента отсутствует управленческий, технический и рабочий персонал, основные средства, производственные активы, складские помещения и транспорт, поскольку налоговым органом не доказан факт отсутствия у поставщика персонала и транспортных средств и невозможностью в связи с этим исполнить свои обязательства по заключенным договорам, а также с тем, что у налогоплательщика отсутствуют товарно-транспортные накладные, необоснованна, поскольку отсутствие товарно-транспортных накладных, если есть иные подтверждающие документы, препятствием для признания расходов на транспортные услуги сторонней организации не является.

Из системного толкования норм статей 169, 171, 172, 252 НК РФ, а так же статьи 9 Федерального закона N 129-ФЗ от 21.11.1996 "О бухгалтерском учете" и с учетом правовой позиции, изложенной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (получения налогового вычета, уменьшения налоговой базы) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся таких документах неполны, недостоверны или противоречивы.

Как следует из материалов дела, в качестве документов, подтверждающих оказание транспортных услуг ООО "Восход", предприниматель представила договор, счета-фактуры, акты приемки оказанных услуг и квитанции к приходным ордерам об оплате услуг. Оплата услуг была произведена наличными денежными средствами.

Исследовав и оценив предоставленные в ходе проверки документы (первичные документы, встречные проверки, показания свидетелей, осмотр помещения) в совокупности и взаимосвязи, инспекция установила, что ООО "Восход" по адресу регистрации фактически не находилось; сведения об имуществе, производственных и материальных активах также отсутствуют, численность работников составляет 1 человек; транспортные средства не зарегистрированы и зарегистрированы не были; руководитель организации, указанный в учредительных документах Васильева Т.М., фактически таковым не являлся; документы, представленные заявителем в качестве доказательств, подписаны неустановленными лицами, что подтверждается протоколом допроса Васильевой Т.М.; в представленных актах на выполнение работ и услуг отсутствуют сведения о перевозимом грузе (соответствующие сведения в транспортном разделе не отражены); раздел, заполняемый перевозчиком, на основании которого производится расчет стоимости транспортных услуг, не заполнен; договор и акты выполненных работ не раскрывают перечень оказанных услуг.

Представленные первичные документы содержат неполную, недостоверную, противоречивую информацию, не отражают фактического совершения операции между ООО "Восход" и заявителем. Товарно-транспортные накладные заявителем не представлены.

Вывод судов первой и апелляционной инстанции о том, что отсутствие товарно-транспортных накладных не является препятствием для признания расходов на транспортные услуги сторонней организацией, если есть иные подтверждающие документы, является необоснованной, поскольку, противоречит действующему законодательству.

Из содержания положений постановления Государственного комитета по статистике от 28.11.1997 N 78 и инструкции Министерства финансов СССР N 156, Государственного банка СССР N 30, Центрального статистического управления при Совете Министров СССР N 354/7, Министерства автомобильного транспорта РСФСР от 30.11.1983 N 10/998 "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом" следует, что товарно-транспортные накладные являются основными первичными документами, подтверждающим фактическое оказание услуг по перевозке грузов.

Акты выполненных работ, которые, по мнению заявителя, относятся к документам, подтверждающим факт оказания транспортных услуг, не соответствуют требованиям пункта 2 статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете", поскольку не содержат всех необходимых сведений о перевозках груза (дату, маршрут, наименование и количество перевозимых грузов, фамилию водителя, государственный номер транспортного средства).

Министерство финансов Российской Федерации в письме от 26.05.2008 N 03-03-06/1/333 указало, что расходы на транспортные услуги сторонних организаций могут быть приняты к учету для целей налогообложения прибыли только на основании товарно-транспортных накладных.

Таким образом, непредставление налогоплательщиком товарно-транспортных накладных в подтверждение факта оказания транспортных услуг; путевых листов, подтверждающих факт перевозки грузов автомобильным транспортом, а акты об оказании транспортных услуг не содержат сведений, которые указываются в товарно-транспортных накладных (информация об измерителях и содержании хозяйственных операций, в том числе конкретные даты оказания услуг, номера автомобилей, на которых осуществлялась перевозка грузов, фамилии лиц, осуществлявших перевозку грузов, количество перевозимого груза), свидетельствует о том, что налогоплательщик не доказал факт оказания ему услуг по перевозке грузов контрагентом, связь услуг по перевозке с деятельностью налогоплательщика, направленной на получение прибыли.

Документом, подтверждающим факт реального оказания предусмотренных договором услуг по перевозке грузов, является товарно-транспортная накладная, а представленные заявителем акты приемки услуг не могут заменять данные накладные.

Поскольку предпринимателем не представлены товарно-транспортные накладные, подтверждающие оказание транспортных услуг, следовательно, не подтверждена реальность понесенных затрат по оплате указанных услуг.

При таких обстоятельствах в данной части судебные акты подлежат отмене, а в удовлетворении заявленных требований по данному эпизоду подлежит отказать.

Согласно решению налогового органа частично приняты возражения налогоплательщика по пункту 2.2. по взаимоотношениям ИП Загидуллиной З.М. с обществом с ограниченной ответственностью "Глория" (далее - ООО "Глория").

Налоговым органом, при условии, что ООО "Глория" не зарегистрирована в Едином государственном реестре юридических лиц, не обладает правоспособностью и не существует как юридическое лицо, в полном объеме исключены из доходов и расходов, учитываемых при исчислении НДФЛ и ЕСН, суммы выручки и затрат ИП Загидуллиной З.М., отраженных налогоплательщиком в регистрах учета, по взаимоотношениям с указанным контрагентом. Кроме того, налоговым органом в решении исключен доначисленный по акту проверки НДС за 2010 год, выделенный в счетах-фактурах, оформленных от имени ООО "Глория" в адрес ИП Загидуллиной З.М. А также, не оспаривается право налогоплательщика на уменьшение предпринимателем НДС, исчисленного за проверяемый период, на сумму налога, начисленного на отгрузку товаров и услуг в адрес ООО "Глория".

В оспариваемом решении инспекция приходит к выводам, что подлежит сторнированию необоснованно принятый к вычету НДС в размере 189 112 руб., а также исключению из состава расходов по НДФЛ себестоимость товарно-материальных ценностей (далее - ТМЦ), реализация которых в дальнейшем отражена в адрес ООО "Глория".

Налоговым органом указано, что заявителем в ходе налоговой проверки не было представлено доказательств использования указанного товара в предпринимательской деятельности, направленной на получение дохода и облагаемой НДС, а также не подтверждена реализация куриных яиц иным покупателям, и не предоставлено документов об остатках либо списании указанного товара.

Из материалов дела следует, что между заявителем и ООО "Глория" в период 2009-2010 годов оформлены следующие финансово-хозяйственные взаимоотношения:

- приобретение предпринимателем у ООО "Глория" товаров и услуг по аренде помещений на общую сумму 2 617 341,62 руб., в том числе НДС - 394 897,58 руб.;

- реализация предпринимателем в адрес ООО "Глория" товаров и транспортных услуг на общую сумму 2 780 471,26 руб., в том числе НДС - 277 206,48 руб.

В рамках взаимоотношений по приобретению товаров и услуг у ООО "Глория", налогоплательщиком заявлены имущественные вычеты по НДФЛ за 2 222 444,04 руб. и налоговый вычет по НДС на сумму 394 897,58 руб.

В рамках взаимоотношений по реализации товаров и услуг в адрес ООО "Глория", налогоплательщиком отражена в доходах за 2010 год выручка в размере 2 487 624,81 руб., кроме того, начислен и уплачен в бюджет НДС по реализации товаров и услуг в адрес ООО "Глория" в общей сумме 277 206,48 руб.

В соответствии с частью 3 статьи 49 Гражданского кодекса Российской Федерации правоспособность юридического лица возникает в момент его создания и прекращается в момент внесения записи о его исключения из Единого государственного реестра юридических лиц.

Налоговым органом установлено, и материалами дела подтверждается, что организация ООО "Глория" не зарегистрирована, не обладает правоспособностью, не существует как юридическое лицо.

Соответственно, сделки, оформленные между заявителем и ООО "Глория", фактически не могли быть осуществлены, бухгалтерские документы, представленные от имени данной организации не соответствуют требованиям статей 169, 252 НК РФ и не могут быть приняты к учету заявителя.

При указанных обстоятельствах, судами правомерно поддержана позиция налогового органа в части исключения из состава доходов и расходов заявителя, учитываемых при исчислении НДФЛ и ЕСН, суммы выручки и затрат ИП Загидуллиной З.М., отраженных налогоплательщиком в регистрах учета, по взаимоотношениям с указанным контрагентом.

Также налоговым органом правомерно исключен из налоговых вычетов по НДС, налог, выделенный в счетах-фактурах, оформленных от имени ООО "Глория" в адрес предпринимателя.

В то же время, в ходе выездной налоговой проверки установлено и материалами дела подтверждается, что, ТМЦ, реализация которых в дальнейшем отражается в адрес ООО "Глория", были реально приобретены в 2009 году у добросовестных контрагентов. Данный факт налоговым органом в судебном заседании не опровергается.

Налоговый орган приходит к выводу, что подлежит сторнированию принятый к вычету НДС, а также исключению из состава расходов по НДФЛ себестоимость ТМЦ, приобретенных у добросовестных контрагентов заявителя, реализация которых в дальнейшем отражена в адрес ООО "Глория".

Указанный довод инспекции отклонен судом.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ вычеты сумм НДС производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров, после принятия на учет этих товаров. Кроме того, условием принятия к налоговому вычету НДС по приобретаемым товарам, работам, услугам, служит факт их приобретения для использования в предпринимательской деятельности, облагаемой НДС.

Между тем налоговым органом правомерно уменьшены доходы и расходы по контрагенту ООО "Глория", поскольку фактически никаких сделок с данной фирмой не было, и следовательно не могло быть реализации куриных яиц.

Учитывая, что куриные яйца не реализованы ООО "Глория", себестоимость указанных яиц в размере 1 854 108,56 руб. подлежит исключению из состава затрат, на основании требований статьи 268 НК РФ.

Куриные яйца являются скоропортящимся продуктом, приобретенным в 2009 году, реализации куриных яиц в адрес ООО "Глория" не было, другие покупатели согласно бухгалтерскому учету в 2010 году отсутствуют, то реализация куриных яиц осуществлялась в рамках деятельности, не облагаемой НДС. Следовательно, налоговый орган пришел к правильному выводу о том, что необходимо сторнировать необоснованно принятый к вычету НДС в размере 189 112 руб.

Налогоплательщиком в ходе проверки, а также в ходе рассмотрения возражений акт о списании товара в налоговый орган не представил. В книге учета доходов и расходов данная операция также не отражена.

Исходя из вышеизложенного, налогоплательщиком не было представлено доказательств использования указанного товара в предпринимательской деятельности, направленной на получение дохода и облагаемой НДС, а также не подтверждена реализация куриных яиц иным покупателям, не предоставлено документов об остатках либо списании указанного товара, следовательно, налоговый орган правомерно исключил из состава расходов по НДФЛ себестоимость ТМЦ и не принял к вычету суммы заявленных НДС.

Также не правомерен вывод судов первой и апелляционной инстанции о принятии требования заявителя уменьшить сумму доначисленного НДС за 2010 год на сумму выявленной переплаты в размере 88 042 руб.

В итоговой части решения налоговым органом определена переплата за 2009 год возникшая при корректировке НДС, подлежащего уплате в 1, 3 и 4 квартале 2009 года на суммы налога по взаимоотношениям предпринимателя и ООО "Глория" в размере 88 040,82 руб. Указанная переплата в полном размере была учтена при расчете штрафов и пеней.

Следовательно, по эпизоду по хозяйственной деятельности предпринимателя и ООО "Глория" судебные акты подлежат отмене, а в удовлетворении требований предпринимателя подлежит отказать.

Согласно оспариваемого решения налоговым органом не приняты возражения налогоплательщика по пункту 2.4 в части принятия при вынесении решения оправдательных расходных документов по взаимоотношениям заявителя с обществом с ограниченной ответственностью "Динар" (далее - ООО "Динар") и общества с ограниченной ответственностью "Сэрвис Уголь" (далее - ООО "Сэрвис Уголь"), предоставленных ИП Загидуллиной З.М. с возражениями на акт проверки, в том числе:

- не принята к налоговому вычету сумма НДС в размере 624 499,43 руб. по счетам-фактурам по приобретению ТМЦ от организаций ООО "Динар" и ООО "Сэрвис Уголь",

- не принята к налоговому вычету по НДФЛ сумма затрат по приобретению ТМЦ от организации ООО "Динар", не учтенная ранее при расчете НДФЛ за 2010 год в размере 1 071 222,79 руб.

Не принимая вышеуказанные документы при расчете НДС и НДФЛ, подлежащих к уплате в бюджет заявителем, налоговый орган указал, что представленные документы не отражены в ранее представленных налогоплательщиком книгах покупок и книге учета доходов и расходов; Загидуллина З.М. в своих объяснениях, данных в период проведения выездной проверки, отрицала наличие иных документов, подтверждающих и обосновывающих расходы, помимо представленных ранее, применение налоговых вычетов по НДС носит заявительный характер посредством декларирования в подаваемых в налоговый орган декларациях, в свою очередь заявитель уточненных налоговых деклараций, скорректированных на суммы по взаимоотношениям с ООО "Динар" и ООО "Сэрвис Уголь" не представлял, товары, приобретенные у ООО "Динар" по представленным с возражениями документам, не реализован, соответственно затраты по его приобретению не включаются в расходы по НДФЛ, представленные документы содержат недостоверные сведения, так как счет-фактура от 13.06.2011 N 00000040 на сумму 700 841,28 руб., в том числе НДС 126 151,4 руб. представлена в 2011 году, а в книге покупок отражена за 2010 год, согласно имеющимся у налогового органа сведениям, ООО "Сэрвис Уголь" относится к категории недобросовестных налогоплательщиков.

Судебными инстанциями довод налогового органа не принят, поскольку заявителем на стадии подачи возражений на акт проверки, были представлены в налоговый орган первичные документы по приобретению в проверяемый период ТМЦ у организаций ООО "Динар" и ООО "Сэрвис Уголь".

Также, налогоплательщиком одновременно с подачей указанных документов в возражениях на акт проверки в составе расходов, учитываемых при исчислении НДФЛ, заявляются затраты по приобретению ТМЦ по дополнительно представленным документам, а также заявляются в качестве налогового вычета суммы НДС, предъявленные налогоплательщику продавцами по указанным первичным документам.

Налоговый орган не принял к учету дополнительных документов по взаимоотношениям с ООО "Динар" и ООО "Сэрвис Уголь" в связи с их отсутствием в первоначальных книгах учета доходов и расходов и книгах покупок, а также в связи с объяснениями налогоплательщика об отсутствии иных документов, подтверждающих расходы.

Налогоплательщиком в период проведения выездной налоговой проверки, внесены изменения в книги учета доходов и расходов и книги покупок за проверяемый период. В том числе в составе расходов, учитываемых при расчете НДФЛ, и в составе налогового вычета по НДС, отражены суммы по взаимоотношениям с организациями ООО "Динар" и ООО "Сэрвис Уголь" по вышеуказанным дополнительным документам. Скорректированные книги учета доходов и расходов и книги покупок представлены заявителем налоговому органу с возражениями на акт проверки.

Судами указано, что в свою очередь, налоговый орган, имея возможность, в соответствии с НК РФ, не назначил дополнительные мероприятия налогового контроля и не произвел встречные проверочные мероприятия по взаимоотношениям с ООО "Динар" и ООО "Сэрвис Уголь".

Организации ООО "Динар" и ООО "Сэрвис Уголь", подтверждая свою добросовестность в качестве налогоплательщика, самостоятельно подготовили и направили письма в адрес руководителя инспекции с подтверждением взаимоотношений с ИП Загидуллиной З.М.

Однако согласно постановлению Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.04.2011 N 23/11 по делу N А09-6331/2009 применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Кодекса условий.

Само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих, по его мнению, право на применение налоговых вычетов, без отражения (указания, заявления) суммы налоговых вычетов в налоговой декларации не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода НДС. Наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по НДС, не заменяет из декларирования.

Вместе с тем недекларирование налоговых вычетов и непредставление инспекции в ходе налоговой проверки документов, подтверждающих данные вычеты, не лишает налогоплательщиков права на их применение в последующем при соблюдении условий установленных статьями 171-173 Кодекса.

Таким образом, налогоплательщиком расходы по НДФЛ и вычеты по НДС заявленные в ходе рассмотрений возражений не декларировались в 2010 году, уточненные налоговые декларации по этим налогам предпринимателем не подавались. Следовательно, инспекция не имела правовой возможности принять документы по взаимоотношениям с ООО "Динар" и ООО "Сэрвис Уголь".

На основании изложенного следует, что вывод суда о необоснованности непринятия дополнительных документов по ООО "Динар" и ООО "Сэрвис Уголь" является несостоятельным, противоречащим нормам материального права.

В указанной части судебные акты подлежит отменить, в удовлетворении требований предпринимателя отказать.

Также налоговым органом не приняты возражения налогоплательщика по пункту 2.4. в части возможности переноса на 2010 год затрат по приобретению в 2009 году отгруженной, но не оплаченной покупателями продукции в размере 766 156,65 руб., не использованных при расчете НДФЛ за 2009 год.

Не принят инспекцией представленный налогоплательщиком расчет НДФЛ, подлежащий уплате за 2010 год. Ответчик заявляет, что заявленная налогоплательщиком в книге учета доходов и расходов за 2010 год сумма расхода в размере 39 876 565,53 руб. завышена на 3 758 373,17 руб., в том числе: в размере 1 071 222,79 руб. по документам, представленным на возражения по контрагенту ООО "Динар"; в размере 833 050,82 руб. по контрагенту ООО "Восход"; стоимость яиц в размере 1 854 099,56 руб. не принимается к вычету, учитывая, что куриные яйца не реализованы ООО "Глория", стоимость подлежит исключению из состава затрат.

Судами указывается, что налогоплательщиком в процессе подготовки возражений к акту проверки установлены неточности, допущенные в ходе составления книг учета доходов и расходов за 2009 и 2010 года, которые были устранены предоставлением скорректированных книг учета доходов и расходов.

Согласно пункту 1 статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по НДФЛ в соответствии с пунктом 2 статьи 210 НК РФ налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 НК РФ (в том числе индивидуальные предприниматели), имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в размере фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Следовательно, налогоплательщиком самостоятельно определяется состав принимаемых к вычету расходов в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 НК РФ.

На основании пункта 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, основанием для уменьшения налоговой базы при исчислении НДФЛ является документальное подтверждение реально произведенных налогоплательщиком расходов, связанных с предпринимательской деятельностью.

Между тем в соответствии с пунктом 1 статьи 221 НК РФ индивидуальные предприниматели имеют право при исчислении налоговой базы по НДФЛ на получение профессионального налогового вычеты в размере фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Для включения расходов в сумму профессионального налогового вычеты требуется одновременное выполнение нескольких условий, а именно, расходы должны быть фактически произведены, документально подтверждены непосредственно связаны с извлечением доходов.

В главе 23 "Налог на доходы физических лиц" Кодекса не конкретизируется налоговый период, в котором могут быть учтены произведенные расходы, следовательно, такие расходы могут учитываться в составе профессионального налогового вычеты в текущем или в последующих налоговых периодах.

При этом согласно пункту 3 статьи 210 НК РФ, если сумма налоговых вычетов в налоговом периоде окажется больше суммы доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка в размере 13 процентов, то применительно к этому налоговому периоду налоговая база принимается равной нулю. На следующий налоговый период разница между суммой налоговых вычетов в этом налоговом периоде и суммой доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка в размере 13 процентов не переносится, если иное не предусмотрено главой 23 "Налог на доходы физических лиц" Кодекса.

При вынесении судебных актов судами не учтены указанные нормы материального права, а потому в указанной части судебные акты подлежит отменить, в удовлетворении заявленных ИП Загидуллиной З.М. требований отказать.

Как следует из решения налоговым органом не приняты возражения налогоплательщика по пункту 2.5. об отсутствии товарообменных (бартерных) операций между заявителем и его контрагентами - обществом с ограниченной ответственностью "Ковровский комбинат минеральных добавок" (далее - ООО "ККМД") и обществом с ограниченной ответственностью "Марэл Анимал Нутрицион" (далее - ООО "Марэл Анимал Нутрицион"), в связи с чем заявителю:

- доначислен НДС в размере 59 091 руб., по мнению налогового органа, вследствие занижения налоговой базы при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящей поставки товара по товарообменным (бартерным) операциям,

- начислены пени за несвоевременную уплату НДС при получении оплаты, частичной оплаты по товарообменным (бартерным) операция, по счетам-фактурам, по которым в проверяемом периоде произошла реализация продукции,

- начислены штрафы за несвоевременную уплату НДС, подлежащего исчислению при получении оплаты, частичной оплаты по товарообменным (бартерным) операция, по счетам-фактурам, по которым в проверяемом периоде произошла реализация продукции.

Возражения налогоплательщика в этой части не приняты должностными лицами налогового органа в силу того, что:

1) представленные налогоплательщиком встречные договора поставки, а именно:

- договор поставки от 01.02.2010 N 15 между предпринимателем и ООО "ККМД",

- договор поставки от 01.01.2010 N 8 между предпринимателем и ООО "Марэл Анимал Нутрицион", не были представлены указанными контрагентами ранее в рамках встречных проверок;

2) согласно экономическому содержанию полученных ранее налоговым органом договоров между предпринимателем с данными контрагентами от 08.12.2009 N 8/12 и от 10.02.2009 N 005, они не могут являться договорами поставки.

Из материалов дела следует, что 08.12.2009 между ИП Загидуллиной З.М. (по договору - Покупатель) и ООО "ККМД" (по договору - Продавец) заключен договор N 8/12 поставки рыбной муки.

При этом согласно пункту 3.2. указанного договора расчеты за передаваемый товар покупатель осуществляет в безналичной форме путем перечисления денежных средств на расчетный счет Поставщика или иными согласованными формами расчетов в рамках действующего законодательства Российской Федерации.

Также, 10.02.2009 между ИП Загидуллиной З.М. (по договору -Покупатель) и ООО "Марэл Анимал Нутрицион" (по договору - Продавец) заключен договор поставки N 005. В рамках указанного договора, как следует из первичных документов, ИП Загидуллина З.М. приобретала рыбную муку.

При этом, согласно статье 6 указанного договора расчеты между сторонами производятся: наличными (по факту получения товара), предварительная оплата, обмен товарами (бартерная сделка) по дополнительному соглашению, другие активы, если они признаны обеими сторонами в качестве платежного средства, согласно котировок Банков и Бирж по ценным бумагам, на день оплаты за товар.

Как правильно отмечено судебными инстанциями, из экономического содержания данных договоров видно, что они являются договорами поставки товара, условия которых регулируются параграфом 3 главы 30 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ).

Налоговый орган полагает, что указанные договоры являются договорами мены, регулируемыми главой 31 ГК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 567 ГК РФ по договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой.

В соответствии с пунктом 2 статьи 567 ГК РФ при этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.

Оценив указанные договоры, с учетом положений статей 567, 568 ГК РФ, судами сделан правильный вывод о том, что положения договоров между ИП Загидуллиной З.М. и ООО "ККМД" и ООО "Марэл Анимал Нутрицион", условиями которых выступает поставка в адрес ИП Загидуллиной З.М. рыбной муки, не содержат условий, предусмотренных действующим законодательством для договоров мены.

Кроме того, как следует из материалов дела, налогоплательщиком при подаче возражений на акт проверки были представлены налоговому органу договора поставки с ООО "ККМД" и ООО "Марэл Анимал Нутрицион", согласно которых ИП Загидуллина З.М. является поставщиком куриных яиц в адрес указанных контрагентов, а именно:

- договор поставки от 01.02.2010 N 15 между предпринимателем и ООО "ККМД",

- договор поставки от 01.01.2010 N 8 между предпринимателем и ООО "Марэл Анимал Нутрицион".

Обоснованно не принят довод инспекции о том, что указанные договоры не были представлены контрагентами в рамках встречных проверок. Данные договоры содержат все необходимые реквизиты, подтверждающие их подписание надлежащими лицами контрагентов, в том числе подписи и печати сторон. Кроме того, налоговый орган, имея возможность после подачи налогоплательщиком возражений, провести дополнительные мероприятия налогового контроля, не воспользовался предоставленным правом.

При таких обстоятельствах, судебные инстанции обоснованно указали на неправомерность довода налогового органа об осуществлении заявителем в проверяемом периоде товарообменных операций, которые подразумевают наличие договора мены или какого-либо соглашения о бартере.

По указанному эпизоду судебные акты подлежит оставить без изменения.

Исходя из изложенного, обжалуемые судебные акты подлежит отменить в части эпизодов по хозяйственным операциям с ООО "Восход", по реализации товара ООО "Глория", по взаимоотношениям с ООО "Динар" и ООО "Сэрвис Уголь", по эпизоду отнесения затрат 2009 года на последующие налоговые периоды. В удовлетворении заявления предпринимателя в указанной части отказать.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 28.06.2012 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.09.2012 по делу N А65-11363/2012 в части эпизодов по хозяйственным операциям с ООО "Восход", по реализации товара ООО "Глория", по взаимоотношениям с ООО "Динар" и ООО "Сэрвис Уголь", по эпизоду отнесения затрат 2009 года на последующие налоговые периоды отменить. В удовлетворении заявления индивидуального предпринимателя Загидуллиной Зульфиры Мубаракшаевны в указанной части отказать.

В остальной части судебные акты по настоящему делу оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

И.А. Хакимов

Судьи

Л.Р. Гатауллина Ф.Г. Гарипова