Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 31 января 2013 г. N Ф06-10764/12 по делу N А55-3209/2012

г. Казань

31 января 2013 г.

Дело N А55-3209/2012

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Хакимова И.А.,

судей Сабирова М.М., Хабибуллина Л.Ф.,

при участии представителей:

заявителя - Кравчинского Л.В. (доверенность от 06.02.2012), Щекина Д.М. (доверенность от 06.02.2012),

ответчика - Косарева А.А. (доверенность от 24.10.2012 N 71), Суркина С.А. (доверенность от 24.10.2012 N 70), Петровой О.Н. (доверенность от 11.01.2013 N 9),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Самарской области, г. Тольятти, Самарская область,

на решение Арбитражного суда Самарской области от 04.07.2012 (судья Кулешова Л.В.) и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.09.2012 (председательствующий судья Засыпкина Т.С., судьи Бажан П.В., Марчик Н.Ю.)

по делу N А55-3209/2012

по заявлению филиала акционерного общества упрощённой структуры "РЕНО Самара", г. Тольятти, Самарская область, о признании незаконными решения и требования Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Самарской области, г. Тольятти, Самарская область,

УСТАНОВИЛ:

филиал акционерного общества упрощённой структуры "РЕНО Самара" (далее - Заявитель) обратился в Арбитражный суд Самарской области с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Самарской области (далее - Инспекция) от 20.10.2011 N 5883 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требования Инспекции от 19.01.2012 N 8944.

Заявление мотивировано следующими обстоятельствами: налогоплательщик, перечисливший авансовые платежи, имеет право на вычет налога на добавленную стоимость (далее - НДС), счёт-фактура продавца не является единственным основанием вычета НДС, у контрагента Заявителя отсутствует обязанность по выставлению счёта-фактуры, счёт-фактура налогового агента приравнивается к счёту-фактуре продавца, сумма в бюджет Заявителем перечислена, право на вычет возникает в момент уплаты НДС в бюджет за иностранного контрагента, право на залоговую выгоду заявлено правомерно, у Заявителя отсутствует недоимка по налогам.

Инспекция в отзыве на заявление просила отказать в удовлетворении требований, поскольку иностранная организация является плательщиком НДС, Заявителем произведена оплата иностранному лицу за услуги технического содействия, Заявителем в качестве налогового агента уплачен НДС, часть уплаченных иностранной компании денежных средств является авансовыми платежами, налоговый вычет заявлен без принятия на учёт товаров и при отсутствии первичных документов, заявленная налоговая выгода по авансовым платежам не является обоснованной, налогоплательщик имеет право на вычет в том периоде, в котором услуги приняты на учёт и произведена фактическая уплата НДС в бюджет, Заявителем не представлены счета-фактуры, выставленные продавцом.

Решением Арбитражного суда Самарской области от 04.07.2012 требования Заявителя удовлетворены.

Решение суда первой инстанции мотивировано следующими обстоятельствами: налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики, Заявитель является самостоятельным налогоплательщиком и состоит на налоговом учёте, для исполнения договорных обязательств Заявитель привлекает услуги иных компаний группы РЕНО, Заявителем перечислены иностранному контрагенту авансовые платежи в счёт предстоящего оказания услуг, Заявителем из доходов иностранного контрагента исчислен и уплачен НДС на основании составленной Заявителем как налоговым агентом иностранного контрагента счёта-фактуры, сумма уплаченного НДС отражена в налоговой декларации в качестве налогового вычета, Заявителем соблюдены установленные государством требования, контрагент Заявителя не является налогоплательщиком по законодательству России и не обязан оформлять счёт-фактуру, вычет НДС допускается и при отсутствии счета-фактуры при наличии документов об уплате НДС, формальное требование Инспекции не согласуется с правом на судебную защиту с учётом обстоятельств дела, налоговый вычет заявлен правомерно.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.09.2012 решение суда первой инстанции от 04.07.2012 оставлено без изменения.

В обоснование принятого по делу судебного акта апелляционный суд указал на правомерность выводов суда первой инстанции.

Не согласившись с выводами судебных инстанций, Инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в которой просит состоявшиеся судебные акты отменить и отказать в удовлетворении требований.

В обоснование поданной по делу кассационной жалобы Инспекция ссылается на нарушение судебными инстанциями норм материального права. Судебными инстанциями не учтено следующее: налоговые вычеты предоставляются на основании счетов-фактур, выставленных поставщиками товаров (работ, услуг), спорная сумма НДС исчислена с авансовых платежей иностранному контрагенту, вычет возможен при представлении первичных документов, вычет Заявителем заявлен при отсутствии обстоятельств принятия услуг на учёт и при отсутствии первичных документов, Заявителем не представлены счета-фактуры, выставленные продавцом, Заявитель имеет право на вычет спорной суммы НДС в том периоде, в котором услуги будут приняты на учёт и произведена фактическая уплата НДС в бюджет, положения указанной судами Конвенции применяться не могут, поскольку не затрагивают порядок предоставления вычетов по НДС.

Заявитель в отзыве на кассационную жалобу просил оставить обжалованные судебные акты без изменения, поскольку вычет по НДС может быть предоставлен и по счёту-фактуре, выставленному налоговым агентом, каковым является Заявитель, обязанность налогового агента по составлению счёта-фактуры предусмотрена законом, счёт-фактура налогового агента приравнивается к счёту-фактуре продавца, НДС Заявителем удержан и перечислен в бюджет, основным документом для налогового вычета является доказательства уплаты налога в бюджет, отказ в вычете противоречит смыслу и цели правового регулирования НДС, вычет правомерно заявлен в налоговый период уплаты налога в бюджет, отказ в вычете и повторное взыскание приведёт к двойной уплате НДС, Заявителем соблюдены все условия для получения налоговой выгоды, позиция Инспекции ведёт к ущемлению интересов налогоплательщиком, имеющих иностранных контрагентов и международных обязательств России, доводы инспекции противоречат директиве ЕС.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе. Обратили внимание судебной коллегии на неверное применение судами норм материального права, не представление Заявителем счета-фактуры от поставщика услуг, отсутствие доказательств принятия услуг к учёту, ссылка на Конвенцию неправомерна, поскольку она не касается НДС.

Представители Заявителя в судебном заседании просили оставить обжалованные судебные акты без изменения по мотивам, изложенным в отзыве на кассационную жалобу. Указали на внесение НДС в бюджет в полном объёме, установление законом права на получение вычетов по авансовым платежам, отсутствие обязанности у инопартнёра на выставление счёта-фактуры, счёт-фактура выставлена агентом, отказ в вычете влечёт дискриминацию Заявителя по отношению к лицам, возмещающим НДС по авансовым платежам при оплате услуг внутри страны.

В соответствии со статьёй 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании был объявлен перерыв до 14 час. 45 мин. 31.01.2013.

После объявленного перерыва судебное заседание продолжено в том же судебном составе, с участием представителей участвующих в деле лиц.

Проверив законность принятых по делу судебных актов, правильность применения норм материального и процессуального права в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обсудив доводы кассационной жалобы Инспекции, отзыва Заявителя на кассационную жалобу, заслушав представителей участвующих в деле лиц, судебная коллегия кассационной инстанции находит принятые по делу судебные акты подлежащими отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Материалами дела установлено следующее.

Акционерное общество упрощенной структуры "РЕНО САМАРА", созданное в соответствии с законодательством Франции, создало на территории Российской Федерации филиал в г. Тольятти - Заявителя по настоящему делу. Заявитель в силу пункта 2 статьи 11 и статьи 19 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) является самостоятельным налогоплательщиком и состоит на учете в Инспекции.

Между акционерным обществом упрощенной структуры "РЕНО САМАРА" и ОАО "АвтоВАЗ" 15.07.2010 заключен договор согласно которому общество через учрежденный на территории России филиал оказывает ОАО "АвтоВАЗ" широкий спектр консультационных и инжиниринговых услуг, призванных модернизировать и усовершенствовать производимую компанией продукцию, повысив тем самым эффективность работы ОАО "АвтоВАЗ". В частности, АОУС "РЕНО САМАРА" должно обеспечивать техническую помощь ОАО "АвтоВАЗ", оказывать ему в каждом конкретном случае определенное техническое содействие в различных областях в соответствии с положениями договора. В свою очередь, для технического обновления АвтоВАЗа АОУС "РЕНО САМАРА", помимо использования своих технических специалистов, привлекает другие компании Группы Рено.

Для обеспечения исполнения договорных обязательств с ОАО "АвтоВАЗ" АОУС "РЕНО САМАРА" 15.07.2010 был заключен Первый договор о техническом содействии с французской компанией Группы РЕНО - Renault S.A.S., согласно которому Renault S.A.S. поставляет в адрес АОУС "РЕНО САМАРА" инжиниринговые услуги, передаваемые в ОАО "АвтоВАЗ" в целях модернизации его производства.

В соответствии с условиями указанного договора с Renault S.A.S. Заявитель платежным поручением от 29.03.2011 N 34 перечислил иностранному контрагенту - компании Renault S.A.S. 1 070 763 040 руб. 28 коп. в качестве авансового платежа по счету от 18.03.2011 N 229212385 в счет предстоящего оказания услуг по технической поддержке по Первому договору о техническом содействии.

Одновременно с указанным перечислением авансового платежа в адрес Renault S.A.S. Заявитель исчислил, удержал из доходов Renault S.A.S. и уплатил в бюджет Российской Федерации НДС в сумме 192 737 347 руб. 23 коп., что подтверждается платежным поручением от 29.03.2011 N 68.

Руководствуясь абзацем 2 пункта 3 статьи 168 Кодекса, Заявитель, как налоговый агент иностранного контрагента, 29.03.2011 составил счет-фактуру N НА 0004 в порядке, установленном пунктами 5 и 6 статьи 169 Кодекса.

Указанную сумму НДС Заявителем была отражена в налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2011 года в качестве налогового вычета.

14.04.2011 Заявитель представил в Инспекцию налоговую декларацию по НДС за 1 квартал 2011 года, в разделе 3 которой заявлен к вычету НДС, уплаченный в бюджет налогоплательщиком в качестве покупателя, в размере 217 239 813 руб.

По результатам камеральной проверки указанной декларации Инспекцией 20.10.2011 вынесено решение N 5883 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Кодекса, в виде штрафа в размере 38 547 453 руб. 20 коп. Данным решением Заявителю предложено уплатить НДС в размере 192 737 347 руб. и начислены пени в размере 7 998 415 руб. 67 коп.

При вынесении решения Инспекция исходила из неправомерного заявления налогового вычета в качестве налогового агента по договору с французской компанией Группы РЕНО - Renault S.A.S., поскольку Заявителем не представлена счет-фактура продавца услуг, и у Заявителя отсутствует право на заявление вычета по авансовым платежам.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области от 10.01.2012 N 03-15/00057 решение Инспекции оставлено без изменения.

Впоследствии Инспекция выставила Заявителю требование N 8944 об уплате по состоянию на 19.01.2012 доначисленных сумм налога, пени и штрафа.

Несогласие с указанными актами налогового органа послужило основанием для обращения Заявителя в суд с требованиями по настоящему делу.

Удовлетворяя требования Заявителя, судебные инстанции исходили из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 143 Кодекса налогоплательщиками НДС признаются организации, к которым пунктом 2 статьи 11 Кодекса отнесены также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, филиалы и представительства указанных иностранных лиц и международных организаций, созданные на территории Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 161 Кодекса предусмотрено, что при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога.

В силу пункта 2 статьи 161 Кодекса налоговая база, указанная в пункте 1 настоящей статьи, определяется налоговыми агентами. При этом налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у указанных в пункте 1 настоящей статьи иностранных лиц. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные настоящей главой.

Согласно пункту 4 статьи 173 Кодекса, при реализации товаров (работ, услуг), указанных в статье 161 настоящего Кодекса, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговыми агентами, указанными в статье 161 настоящего Кодекса.

Пунктом 12 статьи 171 Кодекса предусмотрено, что вычетам у налогоплательщика, перечислившего суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, подлежат суммы налога, предъявленные продавцом этих товаров (работ, услуг), имущественных прав.

При этом пунктом 9 статьи 172 Кодекса установлено, что вычеты сумм налога, указанных в пункте 12 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, документов, подтверждающих фактическое перечисление сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, при наличии договора, предусматривающего перечисление указанных сумм.

Судебные инстанции в рамках настоящего дела пришли к выводу, что представленные Заявителем Инспекции документы в полной мере соответствуют требованиям названных выше норм законодательства и подтверждают право на налоговый вычет по НДС, уплаченному им, как налоговым агентом иностранного контрагента, в бюджет.

Отвергая доводы Инспекции о возможности осуществления налогового вычета по НДС только при выставлении счёта-фактуры продавцом, судебные инстанции указали следующее.

Пунктом 3 статьи 168 Кодекса предусмотрено, что при исчислении суммы налога в соответствии с пунктами 1-3 статьи 161 настоящего Кодекса налоговыми агентами, указанными в пунктах 2 и 3 статьи 161 настоящего Кодекса, составляются счета-фактуры в порядке, установленном пунктами 5 и 6 статьи 169 настоящего Кодекса. Указанные положения налогового законодательства свидетельствуют о том, что обязанность по составлению счетов-фактур при исчислении суммы налога в соответствии с пунктами 1-3 статьи 161 Кодекса возложена именно на налоговых агентов.

Согласно пункту 3 статьи 171 Кодекса, вычетам подлежат суммы налога, уплаченные в соответствии со статьей 173 настоящего Кодекса покупателями - налоговыми агентами. Право на указанные налоговые вычеты имеют покупатели - налоговые агенты, состоящие на учете в налоговых органах и исполняющие обязанности налогоплательщика в соответствии с настоящей главой. Положения настоящего пункта применяются при условии, что товары (работы, услуги), имущественные права были приобретены налогоплательщиком, являющимся налоговым агентом, для целей, указанных в пункте 2 настоящей статьи, и при их приобретении он уплатил налог в соответствии с настоящей главой.

Так же, удовлетворяя требования Заявителя, судебные инстанции сослались на положения международного законодательства, в частности на Конвенции между Правительством Российской Федерации и Правительством Французской Республики об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогов и нарушения налогового законодательства в отношении налогов на доходы и имущество (далее - Конвенция), в соответствии с пунктом 8 статьи 24 которой предусмотрен запрет на дискриминацию к налогам любого рода и наименований.

В то же время судебными инстанциями не учтено следующее.

В рамках настоящего дела установлено, что счёт-фактура поставщиком услуг (иностранным контрагентом) в адрес Заявителя не выставлялась, а была сформирована самим Заявителем, как налоговым агентом иностранного контрагента.

Правила применения налоговых вычетов по выплаченным авансам регламентированные нормами пункта 2 статьи 171 и пункта 9 статьи 172 Кодекса, и подлежат распространению только на суммы НДС, предъявленные продавцом товаров (поставщиком услуг), и при наличии у налогоплательщика НДС - покупателя (в рамках настоящего дела Заявителя) счета-фактуры, выставленного налогоплательщиком НДС - продавцом при получении оплаты.

Указанные правила не подлежат распространению на налоговых агентов - покупателей, исчисляющих и уплачивающих в бюджет налог с сумм предварительной оплаты товаров (работ, услуг), до момента их принятия на учет, в связи с отсутствием у них счетов-фактур, выставленных продавцами.

Указанное свидетельствует о том, что суммы налога, уплаченные в бюджет налоговыми агентами в установленном порядке, подлежат вычету в соответствии с пунктом 3 статьи 171 Кодекса при наличии счета-фактуры, составленного при предварительной оплате товаров (работ, услуг), только после принятия на учет товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов (подтверждающих факт их принятия на учет).

Судебными инстанциями при рассмотрении дела не дана надлежащая оценка данным обстоятельствам.

Нельзя признать правомерным и ссылки судебных инстанций на положения указанной выше Конвенции.

Согласно пункту 1 статьи 2 Конвенции, она применяется к налогам на доходы и имущество, взимаемым па всех уровнях в Договаривающемся государстве, независимо от способа их взимания.

Пунктом 2 статьи 2 Конвенции предусмотрено, что налогами на доходы и имущество считаются все налоги, взимаемые с обшей суммы доходов, общей стоимости имущества, или с отдельных элементов доходов или имущества, включая налоги на доходы от отчуждения движимого или недвижимого имущества, налоги на общую сумму заработной платы выплачиваемой предприятиями, а также налоги на прирост стоимости имущества.

В силу пункта 4 статьи 2 Конвенции, она применяется также к любым подобным или по существу аналогичным налогам, которые будут, установлены после даты подписания Конвенции в дополнение пли вместо существующих налогов.

Ссылка судебных инстанций на пункт 8 статьи 24 Конвенции в рамках настоящего дела применению не подлежит.

Указанная судебными инстанциями Конвенция не регламентирует порядок предоставления налоговых вычетов по НДС, установление которого относится к исключительной компетенции государства и не может быть урегулирована нормами международного права.

Ссылаясь в обжалованных судебных актах на правовую позицию Конституционного суда Российской Федерации, письма Министерства финансов Российской Федерации, как на подтверждающие право Заявителя на налоговый вычет, судебные инстанции не учитывают, что Заявитель не лишён указанного права, но при наличии соответствующих первичных документов, свидетельствующих о принятии оплаченных авансом услуг на учёт.

Указанные выше обстоятельства свидетельствуют об ошибочности выводов судебных инстанций о наличии у Заявителя права на возмещение НДС при отсутствии доказательств принятия к учёту услуг, оплаченных посредством авансовых платежей.

Принятые по делу судебные акты вынесены при неполном выяснении обстоятельств, имеющих существенное значение для дела.

В силу положений налогового законодательства, при проведении проверки в обязанность налогового органа вменяется установление действительных налоговых обязательств налогоплательщика.

Согласно материалам дела Заявителем как налогоплательщиком в доход бюджета произведена уплата НДС, по заявленным вычетам относительно которого Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка.

По результатам данной камеральной проверки Инспекцией вынесено решение, в соответствии с которым Заявитель привлечён к ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Кодекса, Заявителю начислены пени в размере 7 998 415 руб. 67 коп., Заявителю предложено уплатить недоимку по НДС на сумму 192 737 347 руб.

Поскольку судебными инстанциями в рамках рассмотрения настоящего дела рассмотрен только вопрос о наличии у Заявителя права на налоговый вычет, в связи с установлением которого и было признано недействительным оспариваемое решение Инспекции, оценка правомерности и обоснованности привлечения к ответственности, доначисления недоимки по НДС, начисления пени за несвоевременную уплату НДС, судебными инстанциями не давалась, суд кассационной инстанции лишён возможности вынести по делу новый судебный акт, в связи с чем дело подлежит направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении суду необходимо установить наличие действительных налоговых обязательств у Заявителя по уплате НДС, по результатам чего установить правомерность привлечения к ответственности и начисления пени.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 286, 287, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Самарской области от 04.07.2012 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.09.2012 по делу N А55-3209/2012 отменить.

Дело за указанным номером направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Самарской области.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

И.А. Хакимов

Судьи

М.М. Сабиров Л.Ф. Хабибуллин