Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 29 марта 2013 г. N Ф06-1525/13 по делу N А72-4933/2012

г. Казань

29 марта 2013 г.

Дело N А72-4933/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 26 марта 2013 года.

Полный текст постановления изготовлен 29 марта 2013 года.

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Хакимова И.А.,

судей Гариповой Ф.Г., Логинова О.В.,

при участии представителей:

заявителя - Овчинниковой Н.А. (доверенность от 01.10.2012 до перерыва),

ответчика - Абрамова М.В. (доверенность от 28.02.2013 до и после перерыва), Яковлевой С.Г. (доверенность от 28.02.2013 до и после перерыва)

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Арбат", Ульяновская область, Вешкаймский район, с. Ермоловка

на решение Арбитражного суда Ульяновской области от 25.09.2012 (судья Бабенко Н.А.) и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.12.2012 (председательствующий судья Филиппова Е.Г., судьи Юдкин А.А., Кувшинов В.Е.)

по делу N А72-4933/2012

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Арбат", Ульяновская область, Вешкаймский район, с. Ермоловка (ИНН 7306038082, ОГРН 1067306010232) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 3 по Ульяновской области, Ульяновская область, Инзенский район, г. Инза, о признании недействительным решения от 13.03.2012 N 16-08-20/03067 в части,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Арбат", Ульяновская область, Вешкаймский район, с. Ермоловка (далее - Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Ульяновской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 3 по Ульяновской области, Ульяновская область, Инзенский район, г. Инза, о признании недействительным решения от 13.03.2012 N 16-08-20/03067 в части доначисления к уплате налога на прибыль за 2009 год в сумме 3 162 637 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций, уменьшения убытка за 2009 год в сумме 5 120 265 руб., в том числе по эпизоду уменьшения косвенных расходов оспариваемая сумма налога на прибыль за 2009 год составит 2 186 690 руб., соответствующие суммы пени и налоговых санкций; по эпизоду списания просроченной дебиторской задолженности налог на прибыль за 2009 год составит 2 000 000 руб. соответствующие суммы пени и налоговых санкций; доначисления к уплате акциза за 2009 год в сумме 9 497 025 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций.

Решением Арбитражного суда Ульяновской области от 25.09.2012, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.12.2012, заявленные требования частично удовлетворены.

Не согласившись с вынесенными судебными актами, Общество обратилось в кассационную инстанцию с жалобой, в которой просит об отмене решения первой инстанции и постановления апелляционной инстанции.

Суд кассационной инстанции по ходатайству Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 4 по Ульяновской области в порядке статьи 48 АПК РФ произвел процессуальное правопреемство, заменил ответчика по делу - Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы России N 3 по Ульяновской области на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы России N 4 по Ульяновской области, в связи с тем, что Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы России N 3 по Ульяновской области прекратила деятельность путем реорганизации в форме присоединения к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 4 по Ульяновской области, на основании приказа Управления Федеральной налоговой службы России по Ульяновской области от 16.10.2012 N 16-01-02/145@.

При этом вышеуказанным приказом установлено, что Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы России N 4 по Ульяновской области (далее - Инспекция, налоговый орган, ответчик) является правопреемником в отношении задач, функций, прав, обязанностей и иных вопросов деятельности Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 3 по Ульяновской области.

Инспекция в отзыве на кассационную жалобу, представленном в соответствии со статьей 279 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), просит оставить судебные акты без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

В соответствии со статьей 163 АПК РФ в судебном заседании был объявлен перерыв с 11 час. 45 мин. 19.03.2013 до 13 час. 30 мин. 26.03.2013.

Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, коллегия считает жалобу необоснованной и не подлежащей удовлетворению.

Как видно из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам соблюдения налогового законодательства в части правильности исчисления и своевременности уплаты по всем налогам и сборам за период с 01.07.2008 по 31.12.2010. По результатам проверки составлен акт от 31.01.2012 N 2дсп.

Рассмотрев материалы проверки и представленные Обществом возражения, налоговым органом принято решение от 13.03.2012 N 16-08-20/03067 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренные пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату доначисленных сумм налога в размере 2 531 962 руб.

Налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в размере 3 162 637 руб., в том числе в бюджет субъекта 2 846 373 руб., в федеральный бюджет 316 264 руб., акциз в размере 9 497 025 руб., транспортный налог в размере 152 руб. Кроме того, уменьшены убытки за 2009 год в сумме 6 473 203 руб., а также пени в сумме 2 586 615 руб.

Общество не согласилось с решением налогового органа и обратилось с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы России по Ульяновской области (далее - Управление).

Решением Управления от 21.05.2012 N 16-15-11/05964 апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения, а решение налогового органа без изменения и утверждено.

Несогласие в части с решением налогового органа послужило основанием для обращения Общества в арбитражный суд с требованиями по настоящему делу.

Частично удовлетворяя заявленные требования, арбитражные суды правомерно исходили из следующего.

В силу положений подпункта 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ установлено, что в целях главы 25 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются суммы безнадежных долгов, нереальных к взысканию, по которым истек установленный срок исковой давности.

Таким образом, нереальная к взысканию дебиторская задолженность должна быть списана в периоде истечения срока исковой давности и не может учитываться в расходах налогоплательщика более позднего периода (спустя три года). Налоговое законодательство не содержит положений, обязывающих налогоплательщика списывать такую дебиторскую задолженность исключительно в периоде, когда истек срок исковой давности либо организация-должник ликвидирована.

К тому же пункт 1 статьи 272 НК РФ не предоставляет налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность. Налогоплательщик, проводя по состоянию на последнюю дату отчетного (налогового) периода инвентаризацию, по ее итогам должен определить сумму дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные к взысканию, и произвести их списание.

Данный вывод согласуется с положениями норм статей 8, 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

В статье 252 НК РФ содержатся общие критерии, которым должны соответствовать производимые налогоплательщиками расходы: расходы должны быть обоснованными, документально подтвержденными и производится для осуществления деятельности, направленной для получения дохода.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствие с законодательством Российской Федерации.

По настоящему делу судами установлено и материалами дела подтверждается, что Общество за проверяемый период осуществляло производство этилового спирта из сброженных материалов, оптовую торговлю зерном, оптовую торговлю прочими строительными материалами; применяло общеустановленную систему налогообложения.

На основании статей 19, 149, 179, 207, 235, 244, 246, 372 НК РФ заявитель является плательщиком акцизов, налога на прибыль, налога на добавленную стоимость (далее - НДС), единого социального налога (далее - ЕСН), налога на имущество, транспортного налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ).

Судами обоснованно отклонены заявленные требования налогоплательщика о неправомерном непринятии в состав внереализационных расходов суммы дебиторской задолженности в размере 10 000 000 руб., перечисленной обществом с ограниченной ответственностью "Айрис" (далее - ООО "Айрис") по платежному поручению от 16.11.2011 N 1, сумма правомерно доначисленного налога на прибыль за 2009 год составляет 2 000 000 руб., пени и санкции в соответствующем размере".

По данным налогоплательщика, дебиторская задолженность возникла в результате того, что общество с ограниченной ответственностью управляющая компания "САМТРЕСТ" (далее - ООО УК "САМТРЕСТ") 16.11.2006 платежным поручением N 1 на расчетный счет ООО "Айрис" ИНН 773053743/КПП 7730010001, открытый в закрытом акционерном обществе акционерный коммерческий банк "ЛЕПТБАНК" город Тольятти, перечислило 10 000 000 руб. за материалы, по которой по данным плательщика истек срок исковой давности 16.11.2009. Дебиторская задолженность была списана налогоплательщиком на основании приказа руководителя от 16.11.2009 N 21/1.

Из материалов выездной налоговой проверки следует, что налоговым органом на налоговый учет Общество было поставлено 20.03.2006 как ООО УК "САМТРЕСТ" - дочернее предприятие открытое акционерное общество "Самарский винный завод" (далее - ОАО "Самарский винный завод") (открытое акционерное общество "Самтрест"). Учредителем ООО УК "Самтрест" являлся ОАО "Самарский винный завод" (ОАО "Самтрест"), уставный фонд общества - 100 000 руб., руководителем ООО УК "Самтрест" являлся Битиев Д.С, главным бухгалтером - Шерстобитов В.Г.

Данные обстоятельства позволили судам сделать вывод о наличии в действиях ОАО "Самарский винный завод" признаков недобросовестности, поскольку его действия совершены исключительно с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

В 2006 году ООО УК "Самтрест" финансово-хозяйственную деятельность не осуществляло, однако на расчетный счет предприятия в Самарском филиале открытого акционерного общества "АВТО-ВАЗБАНК" поступили денежные средства в качестве финансовой помощи на развитие компании в общей сумме 19 594 000 руб. от учредителя ОАО "Самарский винный завод". 10 000 000 руб. из поступившей суммы Общество перечислило на расчетный ООО "Айрис" по договору от 02.10.2006 N 42 за материалы. Затем ООО УК "Самтрест" направило в адрес ООО "Айрис" письмо, в котором уточнило, что ООО УК "Самтрест" просит считать в платежном поручении от 16.11.2006 N 1 на сумму 10 000 000 руб. назначение платежа; оплата по договору уступки прав (цессии) от 02.10.2006 N 42 за ОАО "Самтрест" ОАО "Самарский винный завод" без НДС.

Согласно указанным документам следует, что заявитель денежные средства, поступившие от ОАО "Самарский винный завод", перечислил за ОАО "Самарский винный завод" по договору цессии на расчетный счет ООО "Айрис".

Между тем договор уступки прав (цессии) от 02.10.2006 N 42 ни в ходе выездной налоговой проверки, ни в ходе рассмотрения материалов проверки, ни судам предыдущих инстанций налогоплательщиком не был представлен.

Исходя из вышеизложенного суды указали, что сумма платежа заявителя в размере 10 000 000 руб. в адрес ООО "Айрис" не может быть учтена как дебиторская задолженность, и как следствие, не может быть учтена во внереализационных расходах, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль за 2009 год, как убыток, полученный в результате безнадежного долга, по которому истек срок исковой давности.

По данным бухгалтерского баланса налогоплательщика за 2006 год, на конец отчетного периода; дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты) отсутствует, дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты) отражена в размере 6 919 000 руб., то есть самим налогоплательщиком дебиторская задолженность ООО "Айрис" в бухгалтерском учете не была учтена, иного заявителем не доказано.

Кроме того, в ходе налоговой проверки установлено, что учредителем и генеральным директором ООО "Айрис" является Красько А.О., который одновременно является учредителем еще шести организаций, то есть руководитель ООО "Айрис" является массовым учредителем, легитимность органов, управления которых ставится под сомнение налоговым органом.

Заявитель не представил договор с ООО "Айрис" на поставку материалов ни в ходе выездной налоговой проверки, ни с возражениями на акт, ни суду первой инстанции, не представлены такие документы и суду апелляционной инстанции, что ставит под сомнение реальность хозяйственных операций между заявителем и ООО "Айрис".

Заявителем также не представлены документы, подтверждающие обоснованность исчисления срока исковой давности.

В соответствие со статьями 195, 196 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) следует, что исковой давностью признается срок для защиты по иску лица, право которого нарушено, который равен трем годам.

Пунктом 1 статьи 200 ГК РФ течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права.

Для исчисления срока давности необходимо исходить из сроков, установленных для исполнения обязательств по договору.

Так как договор на поставку материалов Обществом не был представлен, убедиться в обоснованности начала течения срока исковой давности не представляется возможным.

Следовательно, перечисление денежных средств Обществом на расчетный счет ООО "Айрис" не влечет в обязательном порядке возникновения дебиторской задолженности с правом уменьшения налоговый базы по налогу на прибыль за спорный период.

Доводы заявителя о неправомерном непринятии в состав внереализационных расходов суммы дебиторской задолженности в размере 10 000 000 руб., перечисленной ООО "Айрис", судебными инстанциями признаны несостоятельными, поскольку налогоплательщиком не представлены документы, обосновывающие наличие (возникновение) данной дебиторской задолженности. Без анализа договоров, на основании которых была перечислена вышеуказанная денежная сумма ООО "Айрис", невозможно установить соответствие произведенных расходов положениям статьи 252 НК РФ.

Факт перечисления денежных средств на расчетный счет ООО "Айрис" не указывает на начало течения срока исковой давности, так как условиями договоров может быть предусмотрен порядок исполнения обязательств по договору, отличный от указанной даты перечисления денежных средств.

Также правомерно суды согласились с доводом Инспекции в части начисления акциза на объем пролитого спирта.

При этом исходили из следующего.

В ходе инвентаризации, проведенной Межрегиональным управлением Федеральной службы по регулированию алкогольного рынка по Приволжскому федеральному округу, у заявителя выявлена недостача спирта сверх установленных норм в количестве 31 137,79 декалитров, которая отражена налогоплательщиком в графе 16 "Потери и другие расходы" декларации об объемах производства и оборота этилового спирта за 2010 год.

Между тем как установлено в ходе проведенной выездной налоговой проверки проведен осмотр помещения площадью 306,62 кв.м., где установлена емкость высотой 5,6 м объемом 44 186 дал., в которой была выявлена недостача спирта за январь 2010 года в количестве 31 137,79 дал., что составляет 70,5% от объёма всей ёмкости. Если перевести декалитры в литры (31 137,79 декалитров *10) получится 311 377,9 литров, если в тонны получится 311,38 тонн (311 377,9 литров/1000).

Так, пролив спирта составил 311,38 тонн, то есть сверх норм естественной убыли. Стены помещения кирпичные, пол цементный.

К примеру, в железнодорожной цистерне помещается 60 тонн жидкости. Объем пролитого спирта равен объему более чем 5 железнодорожных цистерн (311 137,79 тонн/60=5,18 цистерн).

Подпунктом 5 пункта 1 статьи 182 НК РФ объектом налогообложения признается реализация организациями с акцизных складов алкогольной продукции, приобретенной у налогоплательщиков - производителей указанной продукции либо с акцизных складов других организаций.

В соответствии с пунктом 4 статьи 195 НК РФ дата реализации (передачи) алкогольной продукции с акцизного склада определяется как день завершения действия режима налогового склада. При обнаружении недостачи указанной продукции дата ее реализации (передачи) определяется как день обнаружения недостачи (за исключением случаев недостачи в пределах норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти).

Из Методических рекомендаций по разработке норм естественной убыли (далее - методические рекомендации), утвержденных во исполнение постановления Правительства Российской Федерации от 12.11.2002 N 814 приказом Министерства экономического развития и торговли Российской Федерации от 31.03.2003 N 95, под естественной убылью товарно-материальных ценностей следует понимать потерю (уменьшение массы товара при сохранении его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативными правовыми актами), являющуюся следствием естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств товаров.

Указанными рекомендациями установлено, что норма естественной убыли, применяющаяся при хранении товарно-материальных ценностей, является допустимой величиной безвозвратных потерь (естественной убыли), которую следует определять за время хранения товара путем сопоставления его массы с массой товара, фактически принятой на хранение, а норма естественной убыли, применяющаяся при транспортировке товарно-материальных ценностей, является допустимой величиной безвозвратных потерь (естественной убыли), которую следует определять путем сопоставления массы товара, указанной отправителем (изготовителем) в сопроводительном документе, с массой товара, фактически принятой получателем.

Кроме того, методическими рекомендациями разъяснено, что к естественной убыли не относятся потери товарно-материальных ценностей при их хранении и транспортировке, вызванные нарушением требований стандартов, технических и технологических условий, правил технической эксплуатации, повреждением тары, несовершенством средств защиты товаров от потерь и состоянием применяемого технологического оборудования.

Как установлено судебными инстанциями и подтверждается материалами дела, исходя из вышеизложенных норм, пролив спирта не является следствием естественного изменения ее биологических и (или) физико-химических свойств, эти потери нельзя квалифицировать как естественную убыль в таком большом количестве - 5 железнодорожных цистерн, и как следствие должны облагаться акцизом.

Согласно пункту 2 статьи 44 НК РФ обязанность по уплате налога возникает у налогоплательщика с момента возникновения установленных законодательством об этом налоге обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога.

Таким образом, с момента обнаружения у производителя подакцизных товаров их недостачи (сверх утвержденных норм естественной убыли) на него возлагается обязанность исчислить и уплатить акциз по этим товарам как по товарам, реализованным в общеустановленном порядке.

При таких обстоятельствах налоговым органом правомерно установлено занижение налоговой базы при исчислении акцизов за 2010 год на 311 377,9 литров, в результате возникла неуплата акцизов от реализации на территории Российской Федерации произведенных подакцизных товаров (спирта этилового) за 2010 год, исчисленных по ставке 30,50 руб., которая составила 9 497 025 руб.

Довод заявителя об отсутствии объекта обложения (реализация подакцизных товаров), невозможности установления даты реализации необоснован.

В силу пункта 4 статьи 195 НК РФ недостача подакцизного товара сверх норм естественной убыли приравнивается к реализации с начислением на недостающий товар акцизов. В этом случае дата реализации определена как день обнаружения недостачи. Исключение сделано лишь для норм естественной убыли. Налоговым органом учтены нормы естественной убыли при исчислении подлежащего уплате акциза.

Доводы заявителя по поводу двойного налогообложения также необоснованны, поскольку указанный Росалкогольрегулированием объем потерь спирта в размере 31 137,79 дал рассчитан с учетом собранного после пролива спирта (собранный спирт не входит в это количество), о чем свидетельствует акт инвентаризации спирта от 13.01.2010 N 3.

В данном акте указано на недостачу сверх норм естественной убыли (емкости 1, 2, 3) в количестве 31 137,79 дал (27 197,91 дал+1 033,43 дал+2 907,35 дал).

Как видно из материалов дела, письмом от 22.07.2010 N 04-04/3120 Росалкогольрегулирование сообщило в адрес Инспекции и Управления о факте недостачи спирта сверх норм естественной убыли по Обществу в обособленном подразделении по адресу: Ульяновская область, Вешкаймский район, с. Ермоловка, ул. Центральная, д. 151, в количестве 31 137,79 дал. Именно на данное количество недостающего спирта Росалкогольрегулирование просило начислить акциз на основании пункта 2 статьи 195 НК РФ.

В письме от 06.12.2012 Межрегионального управления Росалкогольрегулирования по Приволжскому федеральному округу подтвердило, что спирт в количестве 195,54 дал, находящийся в бочках, канистрах и иных емкостях, был пропущен через мерники и учтен при определении имеющегося на остатке этилового спирта.

Выводы судов основаны на имеющихся в деле документах, им не противоречат и в силу статьи 286 АПК РФ переоценке судом кассационной инстанции не подлежат, поскольку это выходит за пределы его компетенции.

При таких обстоятельствах у суда кассационной инстанции оснований для отмены обжалуемых судебных актов не имеется.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ульяновской области от 25.09.2012 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.12.2012 по делу N А72-4933/2012 оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Арбат", Ульяновская область, Вешкаймский район, с. Ермоловка - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

И.А. Хакимов

Судьи

Ф.Г. Гарипова О.В. Логинов