Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 27 августа 2013 г. N Ф06-7340/13 по делу N А12-13746/2012

г. Казань

27 августа 2013 г.

Дело N А12-13746/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 22 августа 2013 года.

Полный текст постановления изготовлен 27 августа 2013 года.

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Хакимова И.А.,

судей Гариповой Ф.Г., Логинова О.В.,

при участии представителя:

ответчика (МРИ ФНС N 7 по Волгоградской области) - Анохиной Ж.В. (доверенность от 09.01.2013),

в отсутствие:

заявителя - извещен надлежащим образом,

ответчика (УФНС по Волгоградской области) - извещен надлежащим образом,

третьего лица - извещен надлежащим образом,

рассмотрел в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Хлеб"

на постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.04.2013 (председательствующий судья - Цуцкова М.Г., судьи Комнатная Ю.А., Кузьмичев С.А.)

по делу N А12-13746/2012

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Хлеб" (ИНН 3401003967, ОГРН 1023405780309) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Волгоградской области, Управлению Федеральной налоговой службы по Волгоградской области о признании недействительными ненормативных актов, при участии третьего лица - Поздняковой Валентины Игоревны,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Хлеб" (далее - Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Волгоградской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Волгоградской области (далее - Инспекция, налоговый орган) и к Управлению Федеральной налоговой службы по Волгоградской области (далее - Управление) о признании недействительными (незаконными, противоречащими части 3 статьи 35 Конституции Российской федерации разделу II и пункту 1 статьи 996 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), пункту 1 статьи 8, статье 41, подпункту 9 пункта 1 статьи 251, пункту 1 статьи 346.14 и подпункту 1 пункта 1.1 статьи 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) решения от 12.05.2011 N 26 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, решения от 14.03.2012 N 170 об отказе в удовлетворении апелляционной жалобы на решение от 12.05.2011 N 26

В качестве третьего лица привлечена Позднякова Валентина Игоревна.

Решением Арбитражного суда Волгоградской области от 09.01.2013 заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.04.2013 решение Арбитражного суда Волгоградской области от 09.01.2013 по делу N А12-13746/2012 отменено, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с вынесенным судебным актом, Общество обратилось в кассационную инстанцию с жалобой, в которой просит об отмене постановления апелляционной инстанции.

Инспекция и Управление в отзывах на кассационную жалобу, представленных в соответствии со статьей 279 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), просят оставить судебный акт без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Представители заявителя, Управления и третьего лица в судебное заседание не явились. О месте и времени рассмотрения кассационной жалобы извещены согласно требованиям статьи 123 АПК РФ.

В соответствии со статьей 156, части 3 статьи 284 АПК РФ суд считает возможным рассмотреть кассационную жалобу в отсутствие представителей заявителя, Управления и третьего лица, извещенных надлежащим образом.

Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы и отзывов на нее, коллегия считает жалобу обоснованной и подлежащей удовлетворению.

Как видно из материалов дела, с 10.11.2010 по 11.03.2012 налоговым органом была проведена комплексная выездная налоговая проверка в отношении Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов сборов: единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, транспортного налога за период с 01.01.2007 по 31.12.2009. По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 14.04.2011 N 25 дсп.

Рассмотрев материалы проверки, налоговым органом принято решение от 12.05.2011 N 26 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 20 884 руб.

Налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогам на общую сумму 137 221 руб., в том числе минимальный налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы, за 2007 год в размере 14 699 руб., за 2008 год - 25 021 руб., и единый налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы, за 2009 год в размере 97 501 руб., а также - уменьшить исчисленный в завышенных размерах минимальный налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы за 2009 год, в размере 36 267 руб., а также начислены пени за несвоевременную уплату данных налогов на общую сумму 14 168 руб.

Основанием для доначисления указанных сумм минимального налога и единого налога, уплачиваемых в связи с применением упрощенной системы, начисления соответствующих пени и штрафных санкций послужили выводы налогового органа о том, что в проверяемом периоде налогоплательщиком допущены: неуплата (неполная уплата) налогов (сборов) на общую сумму 137 221 руб., в том числе, неуплата (неполная уплата) минимального налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в размере 39 720 руб., из которой 14 699 руб. за 2007 год, 25 021 руб. за 2008 год; неуплата (неполная уплата) единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в размере 97 501 руб. за 2009 год; исчисление в завышенных размерах минимального налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2009 год в размере 36 267 руб.

Данные обстоятельства, по мнению налогового органа, явились следствием не включения налогоплательщиком в состав доходов в полном объеме выручки от реализации товара и неверного отражения в налоговых декларациях за проверяемый период сумм полученных доходов и сумм расходов, ввиду того, что Общество, в нарушение положений пункта 1 статьи 346.15, пункта 1 статьи 346.17 НК РФ, рассчитывало сумму полученных доходов согласно пункту 5 (Производственно-хозяйственная деятельность) своего Устава, с учетом агентских договоров от 01.01.2007, 01.01.2008 и 01.01.2009, заключаемых им ежегодно в пользу третьих лиц, которые налоговый орган счел заключенными для вида, без намерения создать соответствующие им правовые последствия и, соответственно, недействительными.

Общество не согласилось с решением налогового органа и обратилось с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган - Управление.

Решением Управления от 14.03.2012 N 170 апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения, а решение налогового органа без изменения и утверждено.

Не согласившись с решениями налоговых органов, заявитель оспорил их в судебном порядке.

Арбитражный суд первой инстанции заявленные требования удовлетворил.

Апелляционная инстанция, отменяя решение арбитражного суда, указывает, что Инспекцией подтверждены отражение налогоплательщиком хозяйственных операций не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, направленность действий на получение необоснованной налоговой выгоды путем создания ситуации, когда результат деятельности не учитывается в целях налогообложения, объекты налогообложения скрываются.

Данный вывод коллегия находит необоснованным и противоречащим материалам дела.

В соответствии с пунктом 1 статьи 198 АПК РФ, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

По смыслу статьи 198 АПК РФ, статьи 13 ГК РФ, для признания ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие его закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов граждан, организаций в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно пункту 6 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации", основанием для принятия решения суда о признании ненормативного акта государственного органа или органа местного самоуправления недействительным являются одновременно как его несоответствие закону или иному правовому акту, так и нарушение указанным актом гражданских прав и охраняемых законом интересов гражданина или юридического лица, обратившихся в суд с соответствующими требованиями.

При рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности (часть 4 статьи 200 АПК РФ).

В соответствии с частью 5 статьи 200 АПК РФ, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закон у или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В свою очередь, в силу требований статьи 65 АПК РФ, обязанность доказывания факта нарушения прав и законных интересов лежит на заявителе.

Оценив в совокупности доводы сторон и представленные по делу доказательства относительно требования Общества о признании недействительным решения от 12.05.2011 N 26, суд первой инстанции пришел к выводу, что данное требование подлежит удовлетворению.

Приходя к выводу о наличии оснований для удовлетворения данного требования, судом учтено следующее.

Согласно Уставу (новая редакция 2009 года), Общество впервые зарегистрировано постановлением Комитета по экономике и управлению имуществом администрации Алексеевского района Волгоградской области от 26.06.1997 N 245 и перерегистрировано постановлением Комитета от 28.04.1999 N 93. Внесено Инспекцией в Единый государственный реестр юридических лиц 29.12.2002.

Общество является коммерческой организацией, созданной гражданином Российской Федерации. С момента регистрации Общество является юридическим лицом. Основной целью Общества как коммерческой организации является извлечение прибыли. Общество осуществляет, в частности: производство и реализацию хлебобулочных изделий; оказание автотранспортных услуг; торговлю любыми видами товаров; инвестиционную деятельность.

В период с 01.01.2007 по 31.12.2009, на основании главы 263 НК РФ, заявитель применял упрощенную систему налогообложения, согласно уведомлению о возможности применения упрощенной системы налогообложения от 03.07.2003 N 290. Объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов.

В ходе проверки представленных документов, нарушений условий применения упрощенной системы налогообложения не установлено.

Налоговые декларации по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2007, 2008, 2009 годы в налоговые органы представлялись своевременно и по установленной форме. Налоговый учет показателей велся на основании книги доходов и расходов.

Налогоплательщик работал по агентскому договору в пользу третьего лица - Поздняковой В.И.

В ходе проверки налоговому органу были представлены агентские договоры в пользу третьего лица, заключаемые ежегодно на 2007, 2008, 2009 годы.

Указанные договора заключены между Обществом (далее - Агент), в лице исполнительного директора Макарова Виктора Дмитриевича, действующего на основании устава, и индивидуальным предпринимателем Керсановой Ириной Владимировной, в интересах Поздняковой В.И., в целях наиболее экономического и эффективного использования материальных, финансовых, трудовых и интеллектуальных ресурсов, ускорения оборота капитала и накопления средств для реализации инвестиционных программ по социально- экономическому развитию региона.

Согласно подпункту 1.1. пункта 1 "Предмет договора", Агент обязуется по поручению Инвестора от своего имени, но за счет Инвестора и в дальнейшем за счет Принципала, за вознаграждение, указанное в пункте 6.1. настоящего договора, совершать юридические и фактические действия по приобретению и оптовой продаже юридическим лицам (с оплатой по безналичному расчету) различных товаров в интересах указанного Инвестором третьего лица - малолетнего гражданина Российской Федерации Поздняковой Владлены Игоревны. Инвестор поручает Агенту производить (передавать будущие доходы от исполнения агентского поручения) не кредитору (Инвестору), а непосредственно принципалу.

Согласно подпункту 6.1. пункта 6 агентских договоров, годовое вознаграждение Агента составляет в 2007 году - 100 руб. (с учетом налога на добавленную стоимость (далее - НДС)), в 2008 году - 100 руб. (с учетом НДС), в 2009 году 1 000 руб. (с учетом НДС). Проанализировав представленные заявителем агентские договоры от 01.01.2007, 01.01.2008 и 01.01.2009, а также представленные материалы проверки, Инспекция сочла, что указанные договоры, в силу статьи 170 ГК РФ, являются недействительными, суммы вознаграждений по спорным договорам не соответствуют размеру вознаграждения за аналогичные услуги, являются символическими, лишенными экономической целесообразности.

Судом первой инстанции правомерно указано, что вывод ответчика о занижении Обществом налоговой базы по минимальному налогу и единому налогу, уплачиваемым в связи с применением упрощенной системы не основан на фактических обстоятельствах дела и не соответствует нормам права, приводимым налоговым органом в обоснование данного вывода.

Пунктом 2 статьи 346.18 НК РФ установлено, что в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.

Согласно пункту 1 статьи 346.15 НК РФ, налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьёй 249 НК РФ; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьёй 250 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 346.17 НК РФ, в целях настоящей главы датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (статья 249 НК РФ).

По смыслу указанных выше норм, в том числе приводимых ответчиком, доходами организации признаются не любые уплачиваемые покупателями и заказчиками за проданные товары (услуги) средства, а именно те, что в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств влекут увеличение экономических выгод, приводящее к увеличению капитала организации.

Как установлено судом, с учетом буквального содержания соответствующих положений Устава Общества и условий спорных агентских договоров, в проверяемый период, уже в момент реализации Обществом продукции, часть средств, уплаченных ему от реализации, соответствующая этой сумме, не влекла увеличение экономических выгод Общества и увеличение его капитала, поскольку не становилась собственностью Общества и не являлась его доходом.

Налоговое законодательство не содержит определений передачи (распределения, уступки имущественных прав), не устанавливает момент перехода прав, следовательно, в силу пункта 1 статьи 11 НК РФ, данные понятия и термины следует использовать с учетом смысла, который придает им гражданское законодательство.

Соответственно, не может быть признана состоятельной ссылка налогового органа в качестве обоснования своего вывода о занижении Обществом сумм дохода на анализ Инспекцией гражданско-правовых договоров, с точки зрения их соответствия нормам налогового законодательства, тем более, что такой анализ не относится к компетенции налогового органа, не относится к мероприятиям по осуществлению налогового контроля.

Согласно разъяснениям Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 10.04 2008 N 22 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с применением статьи 169 ГК РФ", при установлении в ходе налоговой проверки факта занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок и оценки налоговых последствий их исполнения налоговый орган, руководствуясь подпунктом 3 пункта 2 статьи 45 НК РФ, вправе самостоятельно осуществить изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика и обратиться в суд с требованием о взыскании доначисленных налогов (начисленных пеней, штрафов).

При этом, поскольку ничтожные сделки являются недействительными независимо от признания их таковыми судом (пункт 1 статьи 166 ГК РФ), суд решает вопрос об обоснованности указанной переквалификации в рамках рассмотрения налогового спора и в том случае, когда изменение налоговым органом юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика основано на оценке сделок в качестве мнимых или притворных (абзацы третий и четвертый пункта 7 названного постановления).

Поскольку в рассматриваемом случае доначисление налоговым органом налогов, начисление пеней, взыскание штрафа обусловлены изменением юридической квалификации сделок, суд, разрешая вопрос об обоснованности указанной переквалификации, основанной на оценке сделок в качестве мнимых, пришел к выводу, что данная переквалификация не может быть признана обоснованной, поскольку обусловлена ошибочным, произвольным толкованием условий спорных договоров и подлежащих применению норм права.

Доводы, приводимые налоговым органом в обоснование выводов о недействительности соответствующих агентских договоров, сводятся к декларированию общих норм гражданского законодательства и свидетельствуют об оспоримом характере договоров. Основания для вывода об их недействительности в силу ничтожности и применения последствий недействительности ничтожных сделок отсутствуют.

Согласно статье 2 НК РФ, законодательство о налогах и сборах регулирует властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, из должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Таким образом, налоговое законодательство не регулирует правоотношения между хозяйствующими субъектами и не устанавливает порядок осуществления (возникновения, изменения, прекращения) права собственности и других вещных прав.

В силу статьи 2 ГК РФ, гражданское законодательство определяет правовое положение участников гражданского оборота, основания возникновения и порядок осуществления права собственности и других вещных прав, прав на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (интеллектуальных прав), регулирует договорные и иные обязательства, а также другие имущественные и личные неимущественные отношения, основанные на равенстве, автономии воли и имущественной самостоятельности участников.

Статьей 420 ГК РФ установлено, что договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей.

Согласно статье 421 ГК РФ, граждане и юридические лица свободны в заключении договора.

Стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами.

Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.

Агентские договора в пользу третьего лица от 01.01.2007, 01.01.2008, 01.01.2009 заключены в соответствии с нормами гражданского законодательства, включая прямо указанные в них статьи ГК РФ; противоречие условий данных договором положения налогового законодательства налоговым органом не подтверждено, судом не установлено.

Определяя правовую природу договоров, суд отмечает, что она соответствует договору агентирования, согласно которому Общество, действуя от своего имени, но в интересах и по поручению принципала, в лице его законного представителя - матери (по договору именуемой Инвестором), осуществляет определённую деятельность (приобретение и реализация товаров, работ, услуг), хозяйственный результат которой частично передаётся в собственность принципалов, частично остаётся в собственности агента.

Судом факт участия налогоплательщика в схеме ухода от налогообложения не установлен, вывод налогового органа о недобросовестности налогоплательщика основан на предположениях.

Позиция ответчиков по возложению на налогоплательщика дополнительного бремени по уплате налога при отсутствии у Общества соответствующего объекта налогообложения противоречит основным началам законодательства о налогах и сборах, декларированных статьей 3 НК РФ.

Признавая требования, заявленные Обществом, подлежащими удовлетворению, суд учитывает, что вопреки требованиям пункта 5 статьи 200 АПК РФ, возлагающим обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, на орган, который принял ненормативный акт, налоговым органом не представлены допустимые и относимые доказательства правомерности и обоснованности доначисления налогоплательщику сумм налога, а также соответствующих сумм пени и штрафа.

Согласно позиции, изложенной в пункте 10 информационного письма президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.03.2003 N 71, отсутствие указания на характер и обстоятельства вменяемого налогоплательщику правонарушения, ссылок на документы и иные сведения, на которых основаны выводы налогового органа, лишает налогоплательщика возможности обеспечить надлежащую защиту своих прав.

Перечисление в оспариваемом решении налогового органа обстоятельств без ссылок на конкретные данные первичной документации, доказывающие обстоятельства вменяемого обществу правонарушения в указанной сумме и правильность произведенных расчетов, не могут служить доказательством наличия у налогоплательщика недоимки по налогам в размере, установленном налоговым органом.

Ссылки в решении и акте проверки на несоответствие действий налогоплательщика налоговому законодательству недостаточно для установления обстоятельств допущенных налогоплательщиком нарушений законодательства о налогах и сборах. Инспекция должна оценить все документы, имеющие отношение к правонарушению, по каждому факту нарушения должны быть ссылки на соответствующие документы.

В оспариваемом решении налогового органа отсутствуют необходимые сведения и ссылки на первичные документы, подтверждающие обстоятельства вменяемого Обществу правонарушения.

В результате, обоснованность и правомерность вывода налогового органа о занижении заявителем суммы полученных доходов при расчете минимального налога и единого налога, уплачиваемых в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в 2009 - 2011 годах, повлекшем неполную уплату данных налогов за указанный период, не доказана материалами проверки и не нашла подтверждение в ходе рассмотрения дела.

При таких обстоятельствах решение налогового органа от 12.05.2011 N 26, как несоответствующее положениям ННК РФ и нарушающее права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, и обоснованно признано судом первой инстанции недействительным.

В связи с чем постановление апелляционной инстанции подлежит отмене, решение арбитражного суда первой инстанции оставлению без изменения.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 5 части 1 статьи 287, статьями 286, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.04.2013 по делу N А12-13746/2012 отменить, кассационную жалобу - удовлетворить.

Оставить в силе решение Арбитражного суда Волгоградской области от 09.01.2013 по данному делу.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

И.А. Хакимов

Судьи

Ф.Г. Гарипова О.В. Логинов