НДС по операциям, связанным с передачей имущественных прав, принадлежащих автору (В.В. Ермаков, "Бухгалтерский учет", N 16, август 2001 г.)

НДС по операциям, связанным с передачей
имущественных прав, принадлежащих автору

Отношения, возникающие в связи с созданием и использованием произведений науки, литературы и искусства (авторское право), фонограмм, исполнений, постановок, передач организаций эфирного или кабельного вещания (смежные права), регулируются Законом РФ от 09.07.93 N 5351-1 (ред. от 19.07.95) "Об авторском праве и смежных правах" (далее - Закон).

Согласно ст.16 указанного закона автору в отношении его произведения принадлежат исключительные права на использование произведения в любой форме и любым способом. Исключительные права автора на использование произведения означают право осуществлять или разрешать следующие действия:

воспроизводить произведение - изготавливать один или более экземпляров произведения или его части в любой материальной форме, в том числе в форме звуко- и видеозаписи, изготавливать в трех измерениях один или более экземпляров двухмерного произведения и в двух измерениях - один или более экземпляров трехмерного произведения; запись произведения в память ЭВМ также является воспроизведением (право на воспроизведение);

распространять экземпляры произведения любым способом: продавать, сдавать в прокат и так далее (право на распространение);

импортировать экземпляры произведения в целях распространения, включая экземпляры, изготовленные с разрешения обладателя исключительных авторских прав (право на импорт);

публично показывать произведение (право на публичный показ);

публично исполнять произведение (право на публичное исполнение);

сообщать произведение (включая показ, исполнение или передачу в эфир) для всеобщего сведения путем передачи в эфир и (или) последующей передачи в эфир (право на передачу в эфир);

сообщать произведение (включая показ, исполнение или передачу в эфир) для всеобщего сведения по кабелю, проводам или с помощью иных аналогичных средств (право на сообщение для всеобщего сведения по кабелю);

переводить произведение (право на перевод);

переделывать, аранжировать или другим образом перерабатывать произведение (право на переработку).

Если экземпляры правомерно опубликованного произведения введены в гражданский оборот посредством их продажи, то допускается их дальнейшее распространение без согласия автора и без выплаты авторского вознаграждения. В этом случае применяется общий порядок налогообложения НДС (определения налоговой базы) указанных операций, т. е. такой порядок, который определен для реализуемых товаров (ст.154 Налогового кодекса РФ).

Право на распространение экземпляров произведения путем сдачи их в прокат, т. е. возможность предоставлять экземпляр произведения или фонограммы во временное пользование в целях извлечения прямой или косвенной коммерческой выгоды, принадлежит автору независимо от права собственности на эти экземпляры.

Размер и порядок исчисления авторского вознаграждения за каждый вид использования произведения устанавливаются в авторском договоре, а также в договорах, заключаемых организациями, управляющими имущественными правами авторов на коллективной основе, с пользователями.

Имущественные права, указанные в ст.16 Закона, могут передаваться только по авторскому договору, за исключением случаев, предусмотренных в ст.18-26 Закона.

Передача имущественных прав может осуществляться на основе авторского договора о передаче исключительных прав или на основе авторского договора о передаче неисключительных прав.

Авторский договор о передаче исключительных прав разрешает использование произведения определенным способом и в установленных договором пределах только лицу, которому эти права передаются, и дает такому лицу право запрещать подобное использование произведения другим лицам.

Право запрещать использование произведения другим лицам может осуществляться автором произведения, если лицо, которому переданы исключительные права, не осуществляет защиту этого права.

Авторский договор о передаче неисключительных прав разрешает пользователю использование произведения наравне с обладателем исключительных прав, передавшим такие права, и (или) другими лицами, получившими разрешение на использование этого произведения таким же способом.

Права, передаваемые по авторскому договору, считаются неисключительными, если в договоре прямо не предусмотрено иное.

Авторский договор должен предусматривать: способы использования произведения (конкретные права, передаваемые по данному договору); срок и территорию, на которые передается право; размер вознаграждения и (или) порядок определения размера вознаграждения за каждый способ использования произведения, порядок и сроки его выплаты, а также другие условия, которые стороны сочтут существенными для данного договора.

При отсутствии в авторском договоре условия о сроке, на который передается право, договор может быть расторгнут автором по истечении пяти лет с даты его заключения, если пользователь будет письменно уведомлен об этом за шесть месяцев до расторжения договора.

При отсутствии в авторском договоре условия о территории, на которую передается право, действие передаваемого по договору права ограничивается территорией Российской Федерации.

Все права на использование произведения, прямо не переданные по авторскому договору, считаются не переданными.

Предметом авторского договора не могут быть права на использование произведения, неизвестные на момент заключения договора.

Вознаграждение определяется в авторском договоре в виде процента от дохода за соответствующий способ использования произведения или, если это невозможно осуществить в связи с характером произведения или особенностями его использования, в виде зафиксированной в договоре суммы либо иным образом.

Минимальные ставки авторского вознаграждения устанавливаются Правительством Российской Федерации. Минимальные размеры авторского вознаграждения индексируются одновременно с индексацией минимальных размеров заработной платы.

Если в авторском договоре об издании или ином воспроизведении произведения вознаграждение определяется в виде фиксированной суммы, то в договоре должен быть установлен максимальный тираж произведения.

Права, переданные по авторскому договору, могут передаваться полностью или частично другим лицам лишь в случае, если это прямо предусмотрено договором.

Условия авторского договора, противоречащие положениям Закона, являются недействительными.

Авторский договор должен быть заключен в письменной форме. Авторский договор об использовании произведения в периодической печати может быть заключен в устной форме.

При продаже экземпляров программ для ЭВМ и баз данных и предоставлении массовым пользователям доступа к ним допускается применение особого порядка заключения договоров, установленного Законом РФ от 23.09.92 N 3523-1 "О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных".

По авторскому договору заказа автор обязуется создать произведение в соответствии с условиями договора и передать его заказчику.

Заказчик обязан в счет обусловленного договором вознаграждения выплатить автору аванс. Размер, порядок и сроки выплаты аванса устанавливаются в договоре по соглашению сторон.

После введения в действие части второй Налогового кодекса РФ (НК РФ), в частности, главы 21 "Налог на добавленную стоимость", письмом МНС России от 22.02.01 N ВГ-6-03/158@ с 1 января 2001 г. было отменено действие письма МНС России от 19.07.2000 N ВГ-6-03/547@ "О порядке применения льготы по налогу на добавленную стоимость при получении авторских прав".

В ст.149 НК РФ операции, связанные с передачей имущественных прав, принадлежащих автору, не поименованы. Следовательно, соответствующие операции, совершенные на территории Российской Федерации, не освобождаются от налогообложения НДС.

Так как от налогообложения освобождаются только операции, признаваемые объектом налогообложения, то очень важно с учетом существующих противоречивых мнений определить, влечет ли передача имущественных прав возникновение обязанности у налогоплательщика по уплате НДС?

В соответствии со ст.146 НК РФ объектом налогообложения признаются реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе. Товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации (п.3 ст.38 НК РФ).

Законодательство о налоге на добавленную стоимость в качестве объекта по налогу не называет обороты по реализации имущества. Поэтому п.2 ст.38 НК РФ, в котором раскрывается понятие "имущество" как объекта налогообложения, в целях определения возникновения у налогоплательщика обязанности по уплате НДС не применяется.

Так как понятие "любое имущество", приведенное в п.3 ст.38 НК РФ, является определяющим, а не определяемым, то в соответствии с п.1 ст.11 НК РФ данное понятие должно использоваться в том значении, в котором оно применяется в гражданском законодательстве. Следовательно, товаром в целях налогообложения признается также имущественное право.

Таким образом, реализация на территории Российской Федерации имущественных прав, принадлежащих автору, является объектом налогообложения по НДС. Следовательно, в соответствии со ст.164 НК РФ налогообложение реализации имущественных прав должно осуществляться по налоговой ставке 20%.

Автор или правообладатель, передавая имущественные права, дополнительно к их цене (тарифу) обязан предъявить к оплате покупателю (пользователю или заказчику) приобретаемых прав соответствующую сумму налога.

При реализации выставляется счет-фактура не позднее пяти дней, считая со дня заключения авторского договора (со дня его регистрации, например, в случае передачи имущественных прав на программу для ЭВМ; а по договору заказа - со дня передачи произведения).

В расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и в счетах-фактурах, соответствующая сумма налога выделяется отдельной строкой.

Обязанность по уплате НДС не возникнет у автора или правообладателя, передающих принадлежащие им авторские права, если соответствующие операции не признаются реализацией в соответствии с п.2 ст.146 НК РФ, например, в случае передачи имущественных прав некоммерческой организации на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью, или если местом реализации указанных операций в соответствии с подп.4 п.1 ст.148 НК РФ не будет признаваться Российская Федерация, например, когда покупателем (получателем) авторских прав имущественного характера является иностранное лицо, не имеющее постоянного представительства на территории Российской Федерации или имеющее такое представительство, но заключившее авторский договор без его участия.

Если же работы по авторскому договору заказа выполнены для собственных нужд, то и в этом случае не возникнет объекта налогообложения, так как расходы по изготовлению объекта авторского права будут приниматься к вычету, в том числе и через амортизационные отчисления.

В.В. Ермаков,

советник налоговой службы Ш ранга

"Бухгалтерский учет", N 16, август 2001 г.