Вопрос: В каком размере выставить покупателю НДС в счете-фактуре за отгруженный товар, если товар реализуется по договору комиссии, где комитентом выступает физическое лицо - не предприниматель? (ФПА АКДИ "Экономика и жизнь", выпуск 16, октябрь 2001 г.)

В каком размере выставить покупателю НДС в счете-фактуре за отгруженный товар, если товар реализуется по договору комиссии, где комитентом выступает физическое лицо - не предприниматель?

С 1 января 2001 г. в соответствии со ст.156 НК РФ у предприятий и организаций, осуществляющих предпринимательскую деятельность в интересах другого лица (посредническую деятельность) на основе договоров поручения, комиссии либо агентских договоров, в облагаемый налогом на добавленную стоимость оборот включается только сумма дохода, полученная посредником в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров. При этом денежные средства, поступающие от покупателей за реализованные им по договору комиссии товары (работы, услуги), в облагаемый НДС оборот у посредников не включаются (п.34 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447).

Таким образом, с 1 января 2001 г. у налогоплательщиков, занимающихся посреднической деятельностью, в том числе и у комиссионеров, реализующих товары по договору комиссии с участием в расчетах, в облагаемую базу по НДС включается только сумма комиссионного вознаграждения.

При оформлении счетов-фактур с 1 января 2001 г. следует руководствоваться главой 21 НК РФ и Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость", утвержденными Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 (далее - Правила). Согласно п.24 Правил налогоплательщики, осуществляющие посредническую деятельность, в книге продаж регистрируют счета-фактуры, выставленные покупателям в части дохода, полученного ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении посреднических договоров. То есть в книге продаж регистрируется только счет-фактура на сумму комиссионного вознаграждения, выставляемую комитенту.

В случае реализации товара комиссионером с участием в расчетах товара, принадлежащего физическому лицу-непредпринимателю, необходимо иметь в виду следующее.

Согласно ст.143 НК РФ физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями, не являются плательщиками НДС. В связи с этим у них не возникает обязанности по составлению счетов-фактур (см. преамбулу к Правилам).

Поскольку на граждан, не являющихся предпринимателями, действие Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" не распространяется (ст.4), то они не обязаны составлять никакие первичные документы (накладные, счета и т.п.). Поэтому передача товара физическим лицом и принятие его комиссионером на забалансовый счет (счет 004 "Товары, принятые на комиссию") могут осуществляться по приемо-сдаточному акту или иному документу, предусмотренному в договоре комиссии. При этом принятие товара комиссионером на забалансовый счет производится по цене, согласованной участниками договора.

При отгрузке товаров в адрес конечного покупателя комиссионер от своего имени составляет счет-фактуру на имя конечного покупателя с указанием полной продажной цены реализуемого товара (т.е. той цены, которая согласована участниками) и при этом в счете-фактуре делается соответствующая надпись или ставится штамп "Без налога (НДС) " (см. п.5 ст.168 НК РФ), поскольку товар, реализуемый комиссионером, является собственностью физического лица (п.1 ст.996 ГК РФ), которое не является плательщиком НДС.

По мере выполнения комиссионного поручения комиссионер выписывает на имя комитента (физического лица) счет-фактуру на сумму комиссионного вознаграждения с выделением отдельной строкой НДС по ставке 20% (пункты 1, 2, 4 ст.168, п.3 ст.164 НК РФ). При этом что считается датой исполнения комиссионного поручения должно быть указано в договоре комиссии (либо дата отгрузки товара конечному покупателю, либо дата зачисления денежных средств от покупателя на счет комиссионера, либо дата перечисления физическому лицу причитающейся ему суммы денежных средств за реализованные товары и т.д.). Выписанный счет-фактура хранится у комиссионера в журнале учета выдаваемых счетов-фактур и регистрируется им в книге продаж в общеустановленном порядке в зависимости от применяемого комиссионером метода определения выручки для целей налогообложения (п.17 Правил, п.1 ст.167 НК РФ). Если учетной политикой комиссионера предусмотрено определение выручки для целей налогообложения по отгрузке, то счет-фактура будет регистрироваться в книге продаж в момент исполнения поручения комитента. Если выручка для целей налогообложения определяется по оплате, то счет-фактура будет регистрироваться в книге продаж в момент получения денег от комитента либо при получении их от покупателя в части комиссионного вознаграждения (по условиям договора).

Е. Шаронова

1 октября 2001 г.

ФПА АКДИ "Экономика и жизнь", выпуск 16, октябрь 2001 г.