Вопрос: В 2001 году нами заключен договор простого товарищества, цель которого - строительство гостиницы. Нашему предприятию поручено ведение общих дел и бухгалтерского учета. Расходы по возведению объекта учитываются на отдельном балансе. Частично строительно-монтажные работы осуществляются хозяйственным способом. В каком порядке на балансе по совместной деятельности следует включать в облагаемый оборот по НДС стоимость строительно-монтажных работ, выполненных хозспособом, а также производить налоговые вычеты по материалам и услугам? (Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 35, август 2001 г.)

В 2001 году нами заключен договор простого товарищества, цель которого - строительство гостиницы. Нашему предприятию поручено ведение общих дел и бухгалтерского учета. Расходы по возведению объекта учитываются на отдельном (обособленном) балансе. Частично строительно-монтажные работы осуществляются хозяйственным способом. В каком порядке на балансе по совместной деятельности следует включать в облагаемый оборот по НДС стоимость строительно-монтажных работ, выполненных хозспособом, а также производить налоговые вычеты по материалам и услугам, приобретенным для осуществления этой деятельности?

В данном случае строительно-монтажные работы (далее - СМР) по возведению гостиницы выполняются не для сторонних заказчиков, а для собственных нужд товарищей. Согласно подп.3 п.1 ст.146 НК РФ выполнение СМР для собственного потребления признается объектом обложения НДС.

В рамках совместной деятельности налогообложение и учет хозяйственных операций (в том числе и СМР) осуществляются в общеустановленном порядке, поскольку законодательством не установлено каких-либо особенностей (п.3.3.3 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ, утвержденных Приказом МНС РФ от 20 декабря 2000 г. N БГ-3-03/447; п.8 Указаний по отражению в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества, утвержденных Приказом Минфина РФ от 24 декабря 1998 г. N 68н).

При налогообложении следует учитывать, что плательщиками НДС признаются только организации и индивидуальные предприниматели (ст.19, 44, 143 НК РФ). Простое товарищество юридическим лицом не является (п.1 ст.1041 ГК РФ) и соответственно не является плательщиком НДС.

В связи с этим при возникновении объектов обложения НДС в рамках простого товарищества обязанности по уплате налогов возникают у каждого участника (плательщика НДС) исходя из установленной его доли в реализуемых товарах (работах, услугах), подлежащих налогообложению. При этом участники простого товарищества могут исполнять обязанности по уплате налога через одного уполномоченного ими участника (аналогичное мнение высказано в Письме Минфина РФ от 10 января 2000 г. N 04-03-11).

Как следует из текста вопроса, именно данному предприятию поручено от имени всех участников исполнять обязанность по уплате налога. При определении общего размера налогового обязательства необходимо учитывать, что оно будет складываться из налоговых обязательств каждого участника. Например, если один из участников плательщиком НДС не является, то стоимость СМР в части, приходящейся на этого участника, в облагаемый оборот по НДС не включается. Соответственно не принимаются к зачету и суммы входного НДС, приходящиеся на этого участника.

При расчете налоговых обязательств каждого товарища необходимо, по нашему мнению, рассуждать следующим образом.

Возникновение обязанности по уплате налога связано с наличием у плательщика объекта налогообложения. Объектом налогообложения является выполнение СМР для собственного потребления (п.1 ст.146 НК РФ).

По мнению автора, в условиях совместной деятельности данный объект налогообложения появляется у всех товарищей, даже если фактически выполнение СМР осуществляется одним из них. Это объясняется тем, что в рамках простого товарищества товарищи обязуются совместно действовать для достижения той или иной цели (п.1 ст.1041 ГК РФ). То есть в рамках совместной деятельности товарищи признаются совместно реализующими товары, совместно выполняющими работы и т. д.

Основой любого налога является его налоговая база. Поэтому, чтобы определить налоговые обязательства товарища, необходимо, по нашему мнению, определить его долю в налоговой базе.

Налоговой базой является стоимость выполненных СМР для собственного потребления, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение (п.2 ст.159 НК РФ). Обязательство каждого из участников по уплате НДС со стоимости СМР определяется, по мнению автора, соразмерно его доле в принятом к учету объекте. В такой же пропорции определяется право каждого из участников на использование налогового вычета по НДС.

По совокупности налоговых обязательств каждого товарища определяется размер налоговых обязательств по совместной деятельности. Для большей ясности приведем условный пример.

Пример

Участниками договора о совместной деятельности являются:

предприятие А - плательщик НДС (исполняет обязанности по ведению общих дел и уплате налогов в рамках простого товарищества);

предприятие Б - применяющее упрощенную систему налогообложения (НДС не уплачивает).

По соглашению сторон доли товарищей в общем имуществе признаются равными. Предметом договора является строительство гостиницы. Стоимость СМР составила 400 ед.

Сумма НДС со стоимости СМР для собственного потребления определяется следующим образом:

Предприятие А - 400 : 2 х 20% = 40 ед.

Предприятие Б - плательщиком НДС не является.

Таким образом, сумма НДС, подлежащая уплате в рамках совместной деятельности, составляет 40 ед.

Сумма налога, подлежащего зачету в рамках совместной деятельности, определяется аналогично и равна половине суммы налога, уплаченного поставщикам (другая половина уплаченного поставщикам НДС не возмещается, поскольку приходится на долю предприятия Б, которое применяет упрощенную систему и не обладает правом на зачет "входного" НДС).

М. Масленников,

эксперт "АКДИ ЭЖ"

1 августа 2001 г.

Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 35, август 2001 г.