Налоговая система Республики Беларусь (К.А. Сумар, Н.Т. Мамбеталиев, "Налоговый вестник", N 8, август 2001 г.)

Налоговая система Республики Беларусь

1. Общие положения

В современном цивилизованном обществе налоги - основная форма доходов государства, которые аккумулируются в бюджете для финансирования расходов на развитие хозяйства, содержание органов управления, оборону, а также на обеспечение членам общества гарантий в области образования, здравоохранения, социального обеспечения, охраны правопорядка.

Начавшийся в 90-х годах процесс либерализации экономической жизни на просторах бывшего СССР привел к появлению в Республике Беларусь тысяч независимых предприятий и предпринимателей, десятков коммерческих банков и страховых компаний, а также к формированию рынка ценных бумаг и активизации внешней торговли. Это потребовало скорейшего принятия соответствующих законодательных актов, направленных на обеспечение цивилизованного сбора налогов с учетом всего многообразия новых хозяйственных форм и отношений. В связи с этим особенно актуальным стало создание налоговой системы, соответствующей изменившимся экономическим условиям.

Как следствие, в начале 1992 года взамен существовавшей на базе командно-административной экономики была введена в действие новая, ориентированная на рынок система налогообложения. Ее основу составил Закон "О налогах и сборах, взимаемых в бюджет Республики Беларусь", а также специальные акты налогового законодательства, определяющие по каждому виду налога конкретные объекты обложения, порядок уплаты, ставки и льготы. Первоначально налоговая система включала 15 основных налогов и 8 видов отчислений в различные внебюджетные фонды, в результате чего общий уровень налоговой нагрузки на экономику в 1992 году составил 43,9% от ВВП. В дальнейшем налоговая система неоднократно корректировалась с точки зрения перечня налогов, размеров ставок, предоставления льгот. Соответственно, колебалась и величина налоговой нагрузки, которая нашла отражение в таблице 1.

Таблица 1

в %

	1993	1994	1995	1996	1997	1998	1999	2000	Прогноз 2001
Реальная налоговая нагрузка на экономику (без учета фонда соц- защиты) Реальная налоговая нагрузка на экономику (с учетом фонда соц- защиты) Недоимка по платежам в бюджет и внебюджет- ные фонды, в % к ВВП Номинальная налоговая нагрузка на экономику (с учетом фонда соц- защиты)	39,3 49,6 15,3 65,0	40,1 49,4 13,4 62,8	32,1 42,6 4,6 47,2	28,5 39,2 7,6 46,9	31,2 41,9 1,3 43,1	30,4 41,1 0,5 41,6	32,0 42,4 0,3 42,7	31,8 42,2 0,5 42,7	32,6-30,5 43,2-41,1 0,5 43,7-41,6

Общая характеристика структуры налогов и сборов Республики Беларусь в их количественном выражении представлена в таблице 2.

Анализ структуры налоговых поступлений в бюджет Республики Беларусь

Таблица 2

в % к ВВП

	1998	1999	2000
Налог на добавленную стоимость Местные налоги и сборы от выручки Республиканский фонд поддержки производителей с/х продукции Дорожный фонд Фонд стабилизации экономики производителей с/х продукции Местный целевой бюджетный жилищно-инвестиционный фонд Другие внебюджетные фонды местных Советов депута- тов Целевые сборы на содержание в/ж фонда Целевые сборы на содержание ДДУ Акцизы Всего косвенных налогов и сборов Налог на прибыль Налог на доходы Подоходный налог Налог на недвижимость Рентный сбор Местные налоги из прибыли Всего прямых налогов и сборов Чрезвычайный налог Земельный налог Налог на добываемые из природной среды ресурсы Экологический налог за переработку нефти Государственный фонд содействия занятости Фонд охраны природы Другие целевые бюджетные фонды Внебюджетный фонд на содержание ДДУ Налоги за пользование лесными фондами Отчисления в фонд социальной защиты населения Всего налогов и сборов, относимых на себестоимость Реальная налоговая нагрузка	9,2 0,3 1,6 2,1 0,0 0,0 0,0 0,6 0,0 3,9 17,7 4,4 0,2 3,7 0,9 0,0 0,7 9,9 0,9 0,4 0,1 0,1 0,3 0,2 0,0 0,7 0,1 10,7 13,5 41,1	9,2 0,3 1,7 2,4 1,5 0,0 0,03 1,4 0,0 3,5 20,0 4,9 0,3 3,1 0,3 0,0 0,8 9,4 0,8 0,3 0,04 0,1 0,3 0,2 0,0 0,8 0,1 10,4 13,0 42,4	9,0 0,6 2,0 1,9 1,3 0,7 0,07 1,2 0,8 2,8 20,4 4,4 0,5 3,0 0,8 0,2 0,8 9,7 0,8 0,2 0,03 0,1 0,3 0,1 0,01 0,0 0,1 10,4 12,1 42,2

В настоящее время в Республике Беларусь насчитывается 26 видов налогов и других платежей в бюджет. В зависимости от выполняемых функций и источника уплаты они могут быть объединены в 7 укрупненных групп:

1) налоги и отчисления, уплачиваемые из выручки от реализации продукции (работ, услуг), а именно:

налог на добавленную стоимость;

акцизы;

местные налоги и сборы от выручки;

отчисления в Республиканский фонд поддержки производителей сельскохозяйственной продукции, продовольствия и аграрной науки и отчисления средств пользователями автомобильных дорог;

целевые сборы в местные целевые бюджетные фонды стабилизации экономики производителей сельскохозяйственной продукции и продовольствия, жилищно-инвестиционные фонды и целевой сбор на финансирование расходов, связанных с содержанием и ремонтом жилищного фонда;

2) налоги на прибыль и доходы, к которым относятся:

налог на прибыль;

налог на дивиденды и приравненные к ним доходы;

подоходный налог с физических лиц;

налог на доходы иностранных юридических лиц, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство;

налоги на доходы, полученные в отдельных сферах деятельности (налог на игорный бизнес, налог на доходы от осуществления лотерейной деятельности и налог на доходы, полученные в отдельных сферах деятельности);

3) налог на недвижимость;

4) налог на приобретение автотранспортных средств и местные налоги и сборы (кроме налогов с продаж и сборов за услуги, включаемых в выручку), уплачиваемые за счет средств, остающихся в распоряжении плательщиков; оффшорный сбор, относимый на финансовые результаты плательщиков;

5) налоги, сборы и отчисления, относимые субъектами предпринимательства на себестоимость продукции (работ, услуг). К этой группе относятся:

чрезвычайный налог и обязательные отчисления в Государственный фонд содействия занятости, уплачиваемые единым платежом от фонда заработной платы;

земельный налог;

экологический налог;

плата за проезд по автомобильной дороге Брест - Минск - граница Российской Федерации (М1/Е30);

- плата за проезд по автомобильным дорогам общего пользования тяжеловесных и крупногабаритных транспортных средств;

- плата за размещение отходов производства и потребления в окружающей среде;

- плата, взимаемая за древесину, отпускаемую на корню;

6) единый налог для производителей сельскохозяйственной продукции и налог для субъектов хозяйствования, применяющих упрощенную систему налогообложения;

7) прочие сборы.

2. Краткая характеристика основных налогов, взимаемых в бюджет Республики Беларусь

2.1. Налог на добавленную стоимость

Налог на добавленную стоимость (НДС) - важнейший доходный источник, за счет которого формируется более 25% доходов бюджета Республики.

НДС облагаются обороты по реализации товаров (работ, услуг) и товары, ввозимые на таможенную территорию Республики Беларусь. С 2000 года в Республике Беларусь применяется зачетный метод исчисления НДС, аналогичный используемому в Российской Федерации.

Основная ставка НДС - 20%; кроме того, применяются и пониженные ставки в размере 10 и 0%.

Наиболее широко используется пониженная ставка - 10%, которая установлена при реализации определенных видов товаров и услуг [продукция растениеводства (за исключением цветов, декоративных растений), животноводства (за исключением пушного звероводства), рыбоводства и пчеловодства, продовольственных товаров и товаров для детей, услуг по изготовлению и ремонту одежды и обуви, ремонту часов, сложной бытовой техники и радиоэлектронной аппаратуры, услуг парикмахерских, бань, прачечных и химчисток и т.д.].

При этом налоговая ставка в размере 10% применяется только при налогообложении указанной продукции, реализуемой на территории Республики Беларусь. При реализации такой продукции за пределами Республики Беларусь их налогообложение производится с применением налоговой ставки в размере 20%, если не применяется ставка в размере 0%.

НДС по нулевой ставке облагаются экспортируемые товары, строительные работы, транспортные услуги, услуги по производству товаров из давальческого сырья (материалов).

Индивидуальные предприниматели являются плательщиками НДС в последующем отчетном месяце, если их выручка от реализации товаров (работ, услуг) за предшествующий месяц превысила размер 3000 минимальных заработных плат, установленных на этот месяц законодательством Республики Беларусь. Вместе с тем они могут стать плательщиками НДС независимо от размера полученной выручки за предшествующий месяц при представлении соответствующего заявления в налоговый орган по месту своей регистрации в качестве налогоплательщика.

2.2. Акцизы

Объектом обложения акцизами в зависимости от вида установленных ставок акцизов являются:

а) по произведенным в Республике Беларусь подакцизным товарам:

объем произведенных подакцизных товаров в натуральном выражении в случае применения твердых (специфических) ставок акцизов;

стоимость подакцизных товаров, определяемая исходя из отпускных цен без учета акцизов в случае установления адвалорных ставок акцизов;

б) по подакцизным товарам, ввозимым на таможенную территорию Республики Беларусь:

объем ввозимых подакцизных товаров в натуральном выражении в случае применения твердых (специфических) ставок акцизов;

таможенная стоимость, увеличенная на подлежащие уплате суммы таможенной пошлины и сборов за таможенное оформление, по подакцизным товарам, в отношении которых установлены адвалорные ставки акцизов.

Основной перечень подакцизных товаров и налоговые ставки отражены в таблице 3.

Таблица 3

Наименование подакцизной продукции	Ставка акциза
Алкогольная продукция	Ставки акцизов в белорус- ских рублях за 1 литр безводного (стопроцентно- го) этилового спирта, со- держащегося в готовой продукции
Алкогольная продукция за исключением ниже пе- речисленной	4690
Ликеро-водочные изделия с объемной долей эти- лового спирта до 28% включительно	3550
Коньяк	3100
Бренди, кальвадос, коньячные напитки	2020
Вермуты и вина, за исключением натуральных, игристых, шампанских, шипучих и газированных	555
Вина натуральные виноградные и плодовые, ши- пучие и газированные	62 за литр готовой про- дукции
Вина игристые и шампанские	610 за литр готовой про- дукции
Напитки винные с объемной долей этилового спирта 20% включительно (плодовые, плодовые крепкие, виноградные)	до 4450
Напитки винные с использованием концентриро- ванных пищевых основ и натурального сырья, ввозимых на территорию Республики Беларусь	2600
Напитки слабоалкогольные с объемной долей этилового спирта до 7% включительно	1000
Пиво	42 за литр готовой про- дукции
Спирт: - этиловый из пищевого сырья - спирт-сырец из пищевого сырья, отпущенный на ректификацию предприятиям Республики Бела- русь - ректификованный, отпущенный предприятиям Республики Беларусь на производство алкоголь- ной продукции, сброженно-спиртованных плодо- во-ягодных соков (виноматериалов), уксуса - гидролизный технический	1,8 евро за 1 литр без- водного (стопроцентного) этилового спирта 0 евро за 1 литр безвод- ного (стопроцентного) этилового спирта 0 евро за 1 литр безвод- ного (стопроцентного) этилового спирта 0,1 евро за 1 литр без- водного (стопроцентного) этилового спирта
Спиртосодержащие растворы (настои, экстракты, ароматизированные спирты), отпущенные пред- приятиям Республики Беларусь на производство безалкогольных напитков	0 евро за 1 литр
Табачная продукция: - табак трубочный - табак курительный, за исключением табака, используемого в качестве сырья для производс- тва табачной продукции - сигары - сигариллы - сигареты с фильтром - сигареты без фильтра - папиросы	17,5 евро за 1 кг 8,8 евро за 1 кг 0,5 евро за 1 штуку 3,5 евро за 1000 штук 1,8 евро за 1000 штук 0,8 евро за 1000 штук 0,5 евро за 1000 штук
Ювелирные изделия (включая изделия с брилли- антами)	5%
Микроавтобусы и автомобили легковые, в том числе переоборудованные в грузовые, независи- мо от рабочего объема двигателя, за исключе- нием легковых автомобилей, предназначенных для профилактики и реабилитации инвалидов	10%
Нефть сырая	16,5 евро за 1 тонну
Бензины автомобильные: бензины автомобильные (кроме марок АИ-91, А-92, АИ-93, АИ-95, А-96, А-98) бензины автомобильные марок АИ-91, А-92, АИ-93 бензины автомобильные марок АИ-95, А-96, А-98 Дизельное топливо товарное	80 + 15 евро за 1 тонну 100 + 20 евро за 1 тонну 115 + 20 евро за 1 тонну 50 + 10 евро за 1 тонну

2.3. Отчисления в Республиканский фонд поддержки производителей сельскохозяйственной продукции, продовольствия и аграрной науки и отчисления средств пользователями автомобильных дорог

Эти отчисления уплачиваются в размере 2% от выручки от реализации продукции, работ и услуг (у банков и небанковских кредитно-финансовых организаций, за исключением Национального банка Республики Беларусь, - дохода за вычетом расходов по уплате процентов, комиссионных и прочих банковских расходов; у юридических лиц независимо от организационно-правовой формы и формы собственности, осуществляющих торговую, заготовительную деятельность и деятельность по предоставлению услуг общественного питания, - валового дохода; у страховых и перестраховочных организаций - балансовой прибыли). С 15 марта по 30 июня 2001 года размер этих отчислений увеличен до 2,4%.

2.4. Целевые сборы в местные целевые бюджетные фонды стабилизации экономики производителей сельскохозяйственной продукции и продовольствия, жилищно-инвестиционные фонды и целевой сбор на финансирование расходов, связанных с содержанием и ремонтом жилищного фонда

Целевые сборы уплачиваются в размере 2,5%, а налоговая база аналогична отчислениям в Республиканский фонд поддержки производителей сельскохозяйственной продукции, продовольствия и аграрной науки и отчислениям средств пользователями автомобильных дорог.

2.5. Налоги на прибыль и доходы

Прибыль юридических лиц облагается налогом на прибыль по ставке 30%.

По ставке 15% облагается прибыль малых предприятий (кроме предприятий розничной торговли), балансовая прибыль которых составляет в год не более 5000 минимальных заработных плат со среднегодовой численностью работающих на них: в промышленности - до 200 человек; в науке - до 100 человек; в строительстве и других отраслях производственной сферы, общественном питании и бытовом обслуживании - до 50 человек; в других отраслях непроизводственной сферы - до 25 человек.

Прибыль предприятий агропромышленного комплекса, полученная от производственно-технического и некоторых других видов обслуживания предприятий агропромышленного комплекса, облагается налогом по ставке 10%.

Прибыль предприятий агропромышленного комплекса, полученная от строительства и ремонта производственных объектов АПК, облагается налогом по ставке 7%.

Фиксированные суммы налога на прибыль для мелкорозничной торговой сети устанавливаются местными Советами в минимальных заработных платах в зависимости от товарооборота, ассортимента товаров и вида торговой точки.

От уплаты налога на прибыль освобождаются предприятия, использующие труд инвалидов и пенсионеров, за исключением прибыли, полученной от торговой, торгово-закупочной и посреднической деятельности, сельскохозяйственные предприятия по реализации произведенной ими продукции растениеводства и животноводства (кроме некоторых видов продукции), рыболовства и пчеловодства.

Более того, облагаемая налогом прибыль налогоплательщиков уменьшается на прибыль, фактически использованную на проведение природоохранных и противопожарных мероприятий, научно-исследовательских, опытно-конструкторских и опытно-технологических работ, на суммы прибыли, направленные на финансирование капвложений производственного назначения и жилищного строительства, а также на погашение кредитов банков, полученных и использованных на эти цели, суммы, направленные на приобретение или строительство жилья своим работникам и т.д.

Дивиденды и приравненные к ним доходы юридических лиц облагаются налогом по ставке 15%. Налог удерживается у источника дохода.

2.6. Подоходный налог с физических лиц

В соответствии с действующим законодательством Республики Беларусь плательщиками подоходного налога являются:

- граждане Республики Беларусь, а также иностранные граждане и лица без гражданства, постоянно находящиеся (более 183 дней в календарном году) на территории Республики Беларусь, - по доходам, полученным от источников в Республике Беларусь и за ее пределами;

- иностранные граждане и лица без гражданства, которые не относятся к постоянно находящимся на территории Республики Беларусь, - от источников в Республике Беларусь.

Объектом налогообложения является доход физических лиц в денежной (денежных единицах Республики Беларусь и иностранной валюте) и натуральной формах, полученный в течение календарного года. При этом в качестве дохода физических лиц рассматриваются не только любые получаемые ими денежные средства и материальные ценности, но и оплаченные за счет средств юридических лиц, предпринимателей, осуществляющих свою деятельность без образования юридического лица, включая лиц, занимающихся частной нотариальной деятельностью (далее - предприниматели), различного рода путевки, курсовки, абонементы, проездные билеты, медицинские или бытовые услуги, питание, экскурсии, обучение (за исключением обучения в системе повышения квалификации и переподготовки кадров).

Законом установлен ряд льгот по налогу: доходы, полностью либо частично не подлежащие налогообложению (необлагаемая сумма ограничена определенной величиной), и льготы в виде вычетов, производимых из доходов физических лиц.

Вычеты из доходов предусмотрены за каждый месяц, в течение которого либо за который получен доход:

- в размере минимальной заработной платы;

- в размере двукратной минимальной заработной платы на каждого ребенка до 18 лет и каждого иждивенца;

- в размере десяти минимальных заработных плат для отдельных категорий физических лиц.

Налог взимается по прогрессивной шкале, имеющей пять диапазонов величин облагаемого дохода и соответствующих им ставок - 9, 15, 20, 25 и 30%.

Для отдельных доходов, к которым относятся дивиденды по акциям, доходы, получаемые при распределении прибыли (дохода) юридического лица, в том числе в виде процентов на вклады физических лиц в уставном фонде (имуществе), доходы, образующиеся в результате ликвидации или реорганизации юридических лиц, а также в результате изменения доли (пая) физического лица, установлена твердая ставка налога в размере 15%. Исчисление налога производится при выплате указанных доходов.

С сумм авторских вознаграждений, выплачиваемых наследникам авторов и наследникам лиц, являвшихся субъектами смежных прав, повторно (неоднократно), налог взимается в размере 40% при выплате такого вознаграждения.

Налогообложение доходов иностранных граждан и лиц без гражданства, не относящихся к постоянно находящимся на территории Республики Беларусь, осуществляется по ставке 20%, без учета вычетов и других льгот по налогу, предоставляемых иным налогоплательщикам.

Подоходный налог взимается у источника выплаты дохода или налоговыми органами. Понятие "источник выплаты дохода" означает прежде всего предприятия, учреждения и организации, их филиалы, представительства и другие обособленные подразделения (в Законе они объединены термином "юридические лица", причем любой организационно-правовой формы и любой формы собственности), а также физические лица, зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей без образования юридического лица.

Доходы, получаемые физическими лицами от источников, на которые законом не возложены обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога с выплаченных ими доходов (от физических лиц по трудовым договорам и гражданско-правовым договорам, в результате наследования, а также за границей или из-за границы и т.п.), подлежат налогообложению по результатам их декларирования налоговым органам. Декларации представляются в таких случаях физическими лицами в 30-дневный срок со дня получения дохода. Налог исчисляется и предъявляется к уплате налоговым органом исходя из заявленного в декларации фактически полученного и предполагаемого к получению до конца календарного года дохода.

2.7. Налоги на доходы в отдельных сферах деятельности

Доходы банков, небанковских кредитно-финансовых учреждений, страховых и перестраховочных организаций, а также доходы иных юридических лиц от операций с ценными бумагами облагаются налогом на доходы, полученные в отдельных сферах деятельности. Налог уплачивается по ставке 30% для кредитно-финансовых учреждений и страховых организаций и 40% для иных юридических лиц по доходам от операций с ценными бумагами. Уплата налога на доходы заменяет уплату НДС и налога на прибыль.

2.8. Доходы от осуществления лотерейной деятельности

Доходы от осуществления лотерейной деятельности облагаются налогом по ставке 8%. Доходы определяются как разность между суммой выручки от организации лотерейного процесса и суммой начисленного призового фонда лотереи.

2.9. Налог на игорный бизнес

Налогом на игорный бизнес облагаются игровые столы, игровые автоматы, кассы тотализаторов и кассы букмекерских контор. Ставки налога установлены в минимальных заработных платах в месяц.

2.10. Налог на недвижимость

Налогом на недвижимость юридических лиц по ставке 1% в год облагается остаточная стоимость основных фондов, являющихся собственностью или находящихся во владении плательщиков, и стоимость объектов незавершенного строительства, по которым истекли сроки строительства, определенные строительными нормами и правилами. При этом облагаемая налогом прибыль уменьшается на сумму налога на недвижимость, исчисленного за основные фонды.

Физические лица также платят налог на недвижимость. Объектом налогообложения является стоимость принадлежащих им зданий. Ставка налога установлена в размере 0,1%.

Налог на недвижимость исчисляется исходя из оценки объектов, порядок которой определяется Совмином Республики Беларусь на начало года. С 2001 года при проведении оценки применяются коэффициенты типа населенного пункта и качества среды, учитывающие изменение стоимости недвижимости в зависимости от ее месторасположения в конкретном населенном пункте Если подобная оценка невозможна, в качестве объекта налогообложения принимается стоимость аналогичных зданий и строений.

От обложения налогом освобождаются здания, за исключением предназначенных и (или) используемых в установленном порядке для осуществления предпринимательской деятельности, принадлежащие пенсионерам по возрасту, инвалидам I и II групп и другим нетрудоспособным физическим лицам при отсутствии трудоспособных лиц, совмест