Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 7 октября 2014 г. N Ф06-15396/13 по делу N А12-5970/2014

г. Казань

07 октября 2014 г.

Дело N А12-5970/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 30 сентября 2014 года.

Полный текст постановления изготовлен 07 октября 2014 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Гариповой Ф.Г.,

судей Мухаметшина Р.Р., Хабибуллина Л.Ф.,

при участии представителей:

заявителя - Бугаевой Н.В. (доверенность от 10.02.2014), Пилеич Л.В. (доверенность от 18.03.2014),

заинтересованных лиц - Анохиной Ж.В. (доверенности от 09.01.2014, от 16.09.2014),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Федерального казенного учреждения "Лечебное исправительное учреждение N 23 Управления Федеральной службы исполнения наказаний по Волгоградской области", г. Урюпинск Волгоградской области,

на решение Арбитражного суда Волгоградской области от 08.04.2014 (судья Пильник С.Г.) и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.06.2014 (председательствующий судья Смирников А.В., судьи Александрова Л.Б., Комнатная Ю.А.)

по делу N А12-5970/2014

по заявлению Федерального казенного учреждения "Лечебное исправительное учреждение N 23 Управления Федеральной службы исполнения наказаний по Волгоградской области", г. Урюпинск Волгоградской области (ОГРН 1023405764018, ИНН 3438003314) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Волгоградской области, г. Урюпинск Волгоградской области, Управлению Федеральной налоговой службы по Волгоградской области, г. Волгоград, о признании незаконными решений,

УСТАНОВИЛ:

в Арбитражный суд Волгоградской области обратилось Федеральное казенное учреждение "Лечебное исправительное учреждение N 23 Управления Федеральной службы исполнения наказаний по Волгоградской области", г. Урюпинск Волгоградской области (далее - ФКУ ЛИУ-23 УФСИН России по Волгоградской области, заявитель, Учреждение) с заявлением о признании недействительными: решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Волгоградской области (далее - Межрайонная ИФНС России N 7 по Волгоградской области, налоговый орган, инспекция) от 23.12.2013 N 46 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления и уплаты налога на прибыль организаций за 2012 год в сумме 155 346 руб., в том числе налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет, в сумме 15 535 руб., налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъектов Российской Федерации, в сумме 139 811 руб., решения Управления Федеральной налоговой службы по Волгоградской области (далее - УФНС России по Волгоградской области, Управление) от 04.02.2014 N 45.

Решением Арбитражного суда Волгоградской области от 08.04.2014, оставленным без изменения постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.06.2014, в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе ФКУ ЛИУ-23 УФСИН России по Волгоградской области с принятыми по делу судебными актами не согласилось, просит их отменить и принять новый судебный акт об удовлетворении заявления. При этом заявитель полагает, что судами неправильно применены нормы материального права, поскольку спорные средства не должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль, так как являются средствами целевого финансирования, не подлежащими налогообложению.

В отзывах на кассационную жалобу Межрайонная ИФНС России N 7 по Волгоградской области и УФНС России по Волгоградской области возражают против доводов заявителя и просят обжалованные им судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании в порядке статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации объявлен перерыв до 13:45 30.09.2014. Арбитражный суд кассационной инстанции, заслушав представителей заявителя, заинтересованных лиц, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, отзывов, проверив законность обжалуемых судебных актов в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, считает их подлежащими отмене исходя из следующего.

Как усматривается из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 7 по Волгоградской области проведена выездная налоговая проверка ФКУ ЛИУ-23 УФСИН России по Волгоградской области по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2010 по 31.12.2012, по результатам которой составлен акт от 11.11.2013 N 43дсп.

По итогам рассмотрения акта и иных материалов налоговой проверки налоговым органом 23.12.2013 вынесено решение N 46, которым Учреждение привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, статьей 126 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на прибыль, налога на добавленную стоимость (далее - НДС), непредставление в установленный срок в налоговые органы сведений о доходах физических лиц в виде штрафа в общем размере 31 523 руб. Кроме того, данным решением налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль и НДС в общей сумме 223 205 руб., пени за несвоевременную уплату налогов в размере 11 799 руб.

Решением УФНС России по Волгоградской области от 04.02.2014 N 45 решение инспекции от 23.12.2013 N 46 оставлено без изменения, апелляционная жалоба налогоплательщика - без удовлетворения.

Полагая, что указанные ненормативные акты налоговых органов в части доначисления налога на прибыль в сумме 155 346 руб. являются незаконными, нарушают права и законные интересы заявителя, Учреждение, обжаловало их в судебном порядке.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды пришли к выводу о том, что доходы, полученные Учреждением от реализации товаров (услуг), произведенных (оказанных) осужденными, подлежат учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль и, соответственно, при исчислении подлежащего уплате налога на прибыль.

Между тем судами не учтено следующее.

Согласно статье 246 Налогового кодекса Российской Федерации российские организации признаются плательщиками налога на прибыль организаций.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций в соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с нормами Кодекса.

В силу подпункта 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования.

К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами в виде лимитов бюджетных обязательств (бюджетных ассигнований), доведенных в установленном порядке до казенных учреждений, а также в виде субсидий, предоставленных бюджетным учреждениям и автономным учреждениям.

Согласно пункту 10 статьи 241 Бюджетного кодекса Российской Федерации доходы, полученные от приносящей доход деятельности федеральными казенными учреждениями, исполняющими наказания в виде лишения свободы, в результате осуществления ими собственной производственной деятельности в целях исполнения требований уголовно-исполнительного законодательства Российской Федерации об обязательном привлечении осужденных к труду, в полном объеме зачисляются в федеральный бюджет, отражаются на лицевых счетах получателей бюджетных средств, открытых указанным учреждениям в территориальных органах Федерального казначейства, и направляются на финансовое обеспечение осуществления функций указанных казенных учреждений сверх бюджетных ассигнований, предусмотренных в федеральном бюджете, в порядке, установленном Министерством финансов Российской Федерации.

Данная правовая норма действует с 01.01.2011.

В соответствии с подпунктом 8 пункта 19 статьи 33 Федерального закона от 08.05.2010 N 83-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений" для отражения на соответствующих лицевых счетах бюджетных учреждений, являющихся получателями бюджетных средств, и казенных учреждений операций со средствами, полученными от платных услуг и иной приносящей доход деятельности, применяются являющиеся едиными для бюджетов бюджетной системы Российской Федерации группа "Доходы от приносящей доходы деятельности".

Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28.12.2010 N 190н "Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации" в качестве доходов федерального бюджета предусмотрены доходы от привлечения осужденных к оплачиваемому труду:

000 1 13 01410 01 0000 130	Доходы от привлечения осужденных к оплачиваемому труду (в части оказания услуг)
000 1 13 01420 01 0000 180	Доходы от привлечения осужденных к оплачиваемому труду (в части прочих поступлений)
000 1 13 01430 01 0000 410	Доходы от привлечения осужденных к оплачиваемому труду (в части реализации основных средств)
000 1 13 01440 01 0000 420	Доходы от привлечения осужденных к оплачиваемому труду (в части реализации нематериальных активов)
000 1 13 01450 01 0000 440	Доходы от привлечения осужденных к оплачиваемому труду (в части реализации материальных запасов)

В силу пункта 2 Порядка отражения на лицевых счетах получателей бюджетных средств, открытых в территориальных органах Федерального казначейства федеральным казенным учреждениям, исполняющим наказания в виде лишения свободы, операций по финансовому обеспечению осуществления функций указанных учреждений, источником которого являются доходы, полученные ими от приносящей доход деятельности, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 21.07.2010 N 73н (далее - Порядок N 73н), средства, полученные от привлечения осужденных к оплачиваемому труду, зачисляются в соответствии с Порядком учета Федеральным казначейством поступлений в бюджетную систему Российской Федерации и их распределения между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 05.09.2008 N 92н, в федеральный бюджет на основании расчетных документов, оформляемых юридическими или физическими лицами, которым оказывались услуги (выполнялись работы, поставлялись товары).

Орган Федерального казначейства не позднее трех рабочих дней после поступления в федеральный бюджет средств, полученных от привлечения осужденных к оплачиваемому труду, отражает по соответствующему коду классификации доходов бюджетов в сумме, равной данному поступлению, на лицевом счете получателя бюджетных средств, открытом учреждению, исполняющему наказания, дополнительный источник бюджетного финансирования (пункт 7 Порядка N 73н).

Согласно пункту 8 Порядка N 73н операции по использованию дополнительного источника бюджетного финансирования осуществляются учреждением, исполняющим наказания, в пределах доведенных ему в установленном порядке лимитов бюджетных обязательств на основании Расходных расписаний. А лимиты бюджетных обязательств, бюджетных ассигнований, доведенные до казенного учреждения не учитываются для целей налогообложения прибыли организаций согласно подпункту 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации.

При таких обстоятельствах суды первой и апелляционной инстанций неправомерно не применили подпункт 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку средства, полученные от привлечения к труду осужденных, относятся к бюджетному финансовому обеспечению деятельности казенного учреждения.

Кроме того, в силу подпункта 33.1 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации (действующего с 01.01.2011) при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств, полученных от оказания казенными учреждениями государственных (муниципальных) услуг (выполнения работ), а также от исполнения ими иных государственных (муниципальных) функций.

Следовательно, данная норма применяется только к средствам, полученным в рамках определенных для этих учреждений заданий и согласно перечню услуг, а также к доходам, полученным от исполнения ими иных государственных (муниципальных) функций.

В соответствии со статьей 6 Бюджетного кодекса Российской Федерации казенное учреждение - государственное (муниципальное) учреждение, осуществляющее оказание государственных (муниципальных) услуг, выполнение работ и (или) исполнение государственных (муниципальных) функций в целях обеспечения реализации предусмотренных законодательством Российской Федерации полномочий органов государственной власти (государственных органов) или органов местного самоуправления, финансовое обеспечение деятельности которого осуществляется за счет средств соответствующего бюджета на основании бюджетной сметы; государственные (муниципальные) услуги (работы) - услуги (работы), оказываемые (выполняемые) органами государственной власти (органами местного самоуправления), государственными (муниципальными) учреждениями и в случаях, установленных законодательством Российской Федерации, иными юридическими лицами.

Согласно статье 120 Гражданского кодекса Российской Федерации казенные учреждения являются некоммерческими организациями.

В соответствии с пунктом 2 статьи 24 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" некоммерческая организация может осуществлять приносящую доход деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых она создана, и соответствует указанным целям, при условии, что такая деятельность указана в ее учредительных документах. Такой деятельностью признаются приносящее прибыль производство товаров и услуг, отвечающих целям создания некоммерческой организации, а также приобретение и реализация ценных бумаг, имущественных и неимущественных прав, участие в хозяйственных обществах и участие в товариществах на вере в качестве вкладчика.

Аналогичные положения закреплены в пункте 3 статьи 161 Бюджетного кодекса Российской Федерации, согласно которому казенное учреждение вправе осуществлять приносящую доходы деятельность, только если такое право предусмотрено в его учредительном документе.

Следовательно, законодательство Российской Федерации позволяет казенным учреждениям оказывать (выполнять) платные услуги (работы) при соблюдении следующих условий:

- возможность осуществления приносящей доход деятельности закреплена в уставах учреждений;

- осуществление указанной деятельности соответствует целям создания учреждений, также отраженным в их уставах.

Пунктом 3 статьи 13 Закона Российской Федерации от 21.07.1993 N 5473-1 "Об учреждениях и организациях, исполняющих уголовные наказания в виде лишения свободы" предусмотрена обязанность учреждений, исполняющих наказания, в том числе, привлекать осужденных к труду.

В соответствии с Положением о Федеральной службе исполнения наказаний, утвержденным Указом Президента Российской Федерации от 13.10.2004 N 1314, на ФСИН России возложены полномочия по привлечению осужденных к труду.

Из пункта 5 указанного Положения следует, что ФСИН России осуществляет свою деятельность непосредственно и (или) через свои территориальные органы, учреждения, исполняющие наказания, следственные изоляторы, а также предприятия и учреждения, специально созданные для обеспечения деятельности уголовно-исполнительной системы.

В силу пункта 1 статьи 103 Уголовно-исполнительного кодекса Российской Федерации каждый осужденный к лишению свободы обязан трудиться в местах и на работах, определяемых администрацией исправительных учреждений. Администрация исправительных учреждений обязана привлекать осужденных к труду с учетом их пола, возраста, трудоспособности, состояния здоровья и, по возможности, специальности, а также исходя из наличия рабочих мест. Осужденные привлекаются к труду в центрах трудовой адаптации осужденных и производственных (трудовых) мастерских исправительных учреждений, на федеральных государственных унитарных предприятиях уголовно-исполнительной системы и в организациях иных организационно-правовых форм, расположенных на территориях исправительных учреждений и (или) вне их, при условии обеспечения надлежащей охраны и изоляции осужденных.

Порядок и условия привлечения осужденных к оплачиваемому труду (продолжительность и учет отработанного времени, оплата труда, порядок удержания из заработной платы осужденных и иное) установлены в главе 14 Уголовно-исполнительного кодекса Российской Федерации.

Таким образом, с учетом указанных норм законодательных и нормативных правовых актов одной из государственных функций ФСИН России является привлечение осужденных к оплачиваемому труду.

Как следует из материалов дела, в пункте 1.1. Устава Учреждения установлено, что ФКУ ЛИУ-23 УФСИН России по Волгоградской области является лечебным исправительным учреждением для содержания осужденных мужского пола, больных туберкулезом, исполняющих уголовные наказания в виде лишения свободы на период их лечения. То есть ФКУ ЛИУ-23 УФСИН России по Волгоградской области является учреждением уголовно-исполнительной системы и несет связанные с этой деятельностью обязанности. Учреждение является федеральным казенным учреждением и имеет статус лечебного исправительного учреждения (пункт 1.6. Устава). Согласно пункту 1.10. Устава ФКУ ЛИУ-23 УФСИН России по Волгоградской области не преследует цели получения прибыли, но вправе заниматься приносящей доход деятельностью, способствующей выполнению им основных целей и задач в соответствии с законодательством Российской Федерации (т. 1 л.д.40-42).

Согласно пункту 10 статьи 241 Бюджетного кодекса доходы, полученные от приносящей доход деятельности федеральными казенными учреждениями, исполняющими наказания в виде лишения свободы, в результате осуществления ими собственной производственной деятельности в целях исполнения требований уголовно-исполнительного законодательства Российской Федерации об обязательном привлечении осужденных к труду, в полном объеме зачисляются в федеральный бюджет, отражаются на лицевых счетах получателей бюджетных средств, открытых указанным учреждениям в территориальных органах Федерального казначейства, и направляются на финансовое обеспечение осуществления функций указанных казенных учреждений сверх бюджетных ассигнований, предусмотренных в федеральном бюджете, в порядке, установленном Министерством финансов Российской Федерации.

В силу пункта 2 Порядка отражения на лицевых счетах получателей бюджетных средств, открытых в территориальных органах Федерального казначейства федеральным казенным учреждениям, исполняющим наказания в виде лишения свободы, операций по финансовому обеспечению осуществления функций указанных учреждений, источником которого являются доходы, полученные ими от приносящей доход деятельности, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 21.07.2010 N 73н, средства, полученные от привлечения осужденных к оплачиваемому труду, зачисляются в соответствии с Порядком учета Федеральным казначейством поступлений в бюджетную систему Российской Федерации и их распределения между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 05.09.2008 N 92н, в федеральный бюджет на основании расчетных документов, оформляемых юридическими или физическими лицами, которым оказывались услуги (выполнялись работы, поставлялись товары).

Приведенные нормативные акты трактуют рассматриваемые доходы как доходы, полученные от привлечения осужденных к оплачиваемому труду, а не как выручку от реализации продукции. При таких обстоятельствах спорные средства не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль, как полученные в рамках такой государственной функции, как привлечение осужденных к оплачиваемому труду, в силу подпункта 33.1 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации.

На основании изложенного обжалуемые судебные акты подлежат отмене, как принятые при неправильном применении норм материального права, а требование ФКУ ЛИУ-23 УФСИН России по Волгоградской области - удовлетворению.

Руководствуясь пунктом 2 части 1 статьи 287, статьями 286, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Волгоградской области от 08.04.2014 и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.06.2014 по делу N А12-5970/2014 отменить, кассационную жалобу Федерального казенного учреждения "Лечебное исправительное учреждение N 23 Управления Федеральной службы исполнения наказаний по Волгоградской области" г. Урюпинск Волгоградской области, удовлетворить. Признать недействительными решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Волгоградской области от 23.12.2013 N 46 в части доначисления и уплаты налога на прибыль организаций за 2012 год в сумме 155 346 рублей и решение Управления Федеральной налоговой службы по Волгоградской области от 04.02.2014 N 45.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

Ф.Г. Гарипова

Судьи

Р.Р. Мухаметшин Л.Ф. Хабибуллин