Учет просроченной дебиторской задолженности
в газовых хозяйствах
Вопросы списания дебиторской задолженности в газовых хозяйствах встали особенно остро с введением в действие части второй Налогового кодекса РФ, регулирующей с 1 января 2001 г. порядок исчисления и уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость. Статья 167 Кодекса определяет дату реализации, устанавливая тем самым момент возникновения обязательства по исчислению и уплате в бюджет налога, следующим образом.
Так как в большинстве газовых хозяйств принята учетная политика, утвердившая для целей налогообложения дату возникновения обязанности по уплате налога по мере поступления денежных средств, то согласно подп.2 п.1 указанной статьи датой реализации для целей налогообложения является день оплаты товаров (работ, услуг). Если оплаты не произошло, то в соответствии с п.5 той же статьи в случае неисполнения покупателем до истечения срока исковой давности по праву требования исполнения встречного обязательства, связанного с поставкой товара (выполнением работ, оказанием услуг), датой оплаты товаров (работ, услуг) признается наиболее ранняя из следующих дат:
день истечения указанного срока исковой давности;
день списания дебиторской задолженности.
Таким образом, истечение срока исковой давности, равно как и списание дебиторской задолженности, ведет к обязанности предприятия исчислить и уплатить в бюджет налог на добавленную стоимость с неполученной оплаты за реализованные товары (работы, услуги).
Согласно п.77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н (с изменениями и дополнениями), дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного приказа (распоряжения) руководителя организации.
Статьей 196 Гражданского кодекса РФ срок исковой давности установлен в три года. Течение срока исковой давности начинается не с момента отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), а с момента, когда у кредитора возникает право предъявить требование об исполнении обязательства.
Совершением действий, свидетельствующих о признании долга, может считаться подписанный должником акт сверки. Если это произошло, то течение срока исковой давности начинается заново (с даты, когда был подписан акт сверки). Таким образом, если должником систематически подписываются акты сверки, то срок исковой давности все время будет отодвигаться и, как следствие, оснований для списания задолженности согласно п.77 указанного выше положения не будет.
Что касается списания дебиторской задолженности в связи с тем, что она является нереальной для взыскания, то, по нашему мнению, таковой, безусловно, является задолженность ликвидированных предприятий, не имеющих в установленном порядке правопреемников. Подтверждением того, что предприятие ликвидировано и не имеет правопреемников, может быть выписка из государственного реестра предприятий. В этом случае предприятие вынуждено будет списать дебиторскую задолженность и уплатить в бюджет налог на добавленную стоимость.
Рассмотрим бухгалтерские записи, отражающие списание дебиторской задолженности.
Пример. ООО "Газоснабжение" в декабре 1999 г. последний раз осуществило поставку газа ООО "Иртыш". В феврале 2001 г. выяснилось, что указанное предприятие ликвидировано и правопреемников не имеет, его дебиторская задолженность составила 120000 руб. (в том числе НДС 20000 руб.). В этом случае ООО "Газоснабжение" обязано списать дебиторскую задолженность на убытки:
Д-т сч.91 "Прочие доходы и расходы",
К-т сч.62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"
120000 руб. (с уменьшением налогооблагаемой прибыли);
Д-т сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",
К-т сч.68 "Расчеты по налогам и сборам"
20000 руб.
начислен к уплате в бюджет НДС.
Необходимость списания дебиторской задолженности в связи с истечением срока исковой давности может отодвигаться на неопределенный срок посредством подписания актов сверок с дебиторами. При этом вместе с моментом истечения срока исковой давности будет отодвигаться и момент начисления к уплате в бюджет налога на добавленную стоимость. Однако в случае, если дебитор-юридическое лицо ликвидировано в установленном порядке и не имеет правопреемников, предприятие-кредитор должно списать дебиторскую задолженность и уплатить в бюджет налог на добавленную стоимость.
Газовые хозяйства, продолжая поставки должнику, не имеют прав на уступку прав требования по возникшим долгам (постановления Президиума Высшего Арбитражного суда РФ от 10.09.96 N 1617/96 и 25.03.97 N 5464/96).
Президиум ВАС указывает на то, что согласно § 1 гл.24 Гражданского кодекса РФ уступка требования предполагает безусловную замену лица в обязательстве. В то же время если газоснабжающая организация продолжает поставки газа покупателям, обязательство (оплата поставляемого газа), неисполнение которого явилось основанием для заключения договора цессии, носит длящийся характер. В нем сохраняются тот же состав лиц (газовое хозяйство - монополист по поставке газа или оказанию услуг по транспортировке газа и дебитор, пользующийся этими услугами) и те же основания возникновения правоотношений между ними. Поэтому в условиях, когда основное обязательство не прекратилось, по нему не может быть произведена уступка права требования, т. е. Президиум ВАС считает, что пока газовое хозяйство поставляет газ дебитору, оно не может уступить право требования возникших долгов. Эту проблему можно решить следующим образом. Для погашения задолженности перед газовым хозяйством его дебитор может передать ему собственный вексель. Этим векселем газовое хозяйство может ра
