О порядке зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных сумм налогов (А.В. Борисов, "Бухгалтерский учет", N 20, октябрь 2001 г.)

О порядке зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных сумм налогов

В силу различных причин возникают ситуации, когда налогоплательщик (налоговый агент) излишне уплачивает в бюджет тот или иной налог.

В соответствии с п.1 ст.21 НК РФ налогоплательщик имеет право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов.

С введением в действие НК РФ этот вопрос стал решаться в рамках закона.

Ранее он решался самостоятельно налоговыми органами, которые производили зачет в счет предстоящих платежей и отказывали в возврате излишне уплаченных (удержанных) сумм налогов (п.7 инструкции Госналогслужбы России от 15.04.94 N 26 (ред. от 20.11.95) "О порядке ведения в государственных налоговых инспекциях оперативно-бухгалтерского учета налогов, сборов, пошлин и других обязательных платежей").

В НК РФ разграничены случаи, когда налог излишне уплачен самим налогоплательщиком и когда налог излишне взыскан налоговым органом. Так, например, в бюджете или внебюджетном фонде оказались излишние денежные средства. Причины, повлекшие это, могут быть следующими:

переплата возникла из-за технической ошибки, допущенной при заполнении платежного поручения;

налог по ошибке зачислен в федеральный бюджет вместо регионального;

переплата образовалась в связи с внесением в поданную налоговую декларацию изменений и дополнений;

в связи со спецификой механизма уплаты налога.

Причиной переплаты также могут быть неправомерные действия налоговых органов. На практике нередко встречаются ситуации, когда при налоговой проверке вследствие неправильного определения подлежащей уплате суммы налога с налогоплательщика в бесспорном порядке взыскивается излишняя сумма налога.

Порядок зачета или возврата излишне уплаченной суммы налога. Согласно ст.78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога может быть:

зачтена в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам. Зачет суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей осуществляется на основании письменного заявления налогоплательщика по решению налогового органа. Такое решение выносится в течение пяти дней после получения заявления при условии, что эта сумма направляется в тот же бюджет (внебюджетный фонд), в который была направлена излишне уплаченная сумма налога;

зачтена в счет погашения недоимки. Это также производится по заявлению налогоплательщика и по решению налогового органа. Сумма излишне уплаченного налога может быть направлена на уплату пеней, погашение недоимки, если эта сумма направляется в тот же бюджет (внебюджетный фонд), в который была направлена излишне уплаченная сумма налога. Налоговый орган вправе самостоятельно произвести зачет в случае, если имеется недоимка по другим налогам;

по письменному заявлению возвращена налогоплательщику. Следует помнить, что в случае наличия у налогоплательщика недоимки по уплате налогов (сборов) или задолженности по пеням, начисленным тому же бюджету (внебюджетному фонду), возврат налогоплательщику излишне уплаченной суммы производится только после зачета указанной суммы в счет погашения недоимки (задолженности).

В НК РФ содержатся определенные требования к порядку зачета или возврата излишне уплаченной суммы налога. Так, зачет (возврат) производится налоговым органом по месту учета налогоплательщика без начисления процентов на эту сумму. Согласно ст.83 НК РФ налогоплательщик должен встать на налоговый учет по:

местонахождению организации;

местонахождению обособленных подразделений;

месту жительства физического лица;

местонахождению принадлежащего организации (физическому лицу) недвижимого имущества и транспортных средств.

Если налогоплательщик состоит на учете в нескольких налоговых органах, то заявление о зачете или возврате налога подается в тот налоговый орган, который ведет учет платежей в соответствующий бюджет.

Пример 1. Организация зарегистрирована в Москве и имеет филиалы в Санкт-Петербурге, Калуге и Московской области, не имеющие отдельного баланса и расчетного счета. При расчете налога на прибыль за 9 месяцев 2000 г. была допущена арифметическая ошибка, в результате которой произошла переплата налога в целом по организации в сумме 10000 руб., из которых:

2000 руб. - переплата в федеральный бюджет;

2000 руб. - переплата в бюджет Москвы;

2000 руб. - переплата в бюджет Санкт-Петербурга;

1000 руб. - переплата в бюджет Калуги;

3000 руб. - переплата в бюджет Московской области.

В этой ситуации для возврата или зачета переплаты в федеральный бюджет и бюджет Москвы организации следует подать заявление в Московскую налоговую инспекцию, по переплате в бюджеты Санкт-Петербурга, Калуги и Московской области - в налоговые инспекции Санкт-Петербурга, Калуги и Московской области соответственно.

Налоговый орган обязан сообщить налогоплательщику о каждом ставшем известным налоговому органу факте излишней уплаты налога и сумме излишне уплаченного налога не позднее одного месяца со дня обнаружения такого факта. В случае обнаружения фактов, свидетельствующих о возможной излишней уплате налога, налоговый орган вправе направить налогоплательщику предложение о проведении выверки уплаченных налогов, чтобы окончательно определиться, был ли факт излишней уплаты и какова излишне уплаченная сумма. Результаты такой выверки оформляются актом, подписываемым налоговым органом и налогоплательщиком.

Заявление о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы. Налоговый орган обязан проинформировать налогоплательщика о вынесенном решении, о зачете (возврате) сумм излишне уплаченного налога не позднее двух недель со дня подачи заявления о зачете.

Возврат суммы излишне уплаченного налога производится за счет средств бюджета (внебюджетного фонда), в который произошла переплата, в течение одного месяца со дня подачи заявления о возврате. При нарушении указанного срока на сумму излишне уплаченного налога, не возвращенную в установленный срок, начисляются проценты за каждый день нарушения срока возврата. Процентная ставка принимается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, действовавшей на дни нарушения срока возврата.

Пример 2. Организация 05.08.2000 подала заявление о возврате излишне уплаченного в федеральный бюджет налога в размере 10000 руб. Недоимка по налогам и задолженность по пени перед федеральным бюджетом отсутствовали. По истечении календарного месяца со дня подачи заявления налог возвращен не был. Излишне уплаченная сумма была перечислена налоговым органом на расчетный счет налогоплательщика 01.11.2000. Ставка рефинансирования до указанной даты включительно оставалась неизменной- 28% годовых.

В соответствии с п.9 ст.78 НК РФ срок возврата излишне уплаченной суммы налога истек 05.09.2000. Таким образом, проценты должны начисляться за 57 дней со дня, следующего за днем истечения срока возврата, по день возврата включительно. Размер процентов, подлежащих уплате, составит: (10000 руб. х 28% х 57 дней) : 365 дней = 437,26 руб., где 10000 руб. - сумма излишне уплаченного налога; 28%- ставка рефинансирования ЦБ РФ; 365 дней - количество дней в году; 57 дней - период, за который начисляются проценты.

В случае, если уплата налога производилась в иностранной валюте, то проценты начисляются на сумму излишне уплаченного налога, пересчитанную по курсу ЦБ РФ на день, когда произошла излишняя уплата налога. Зачет или возврат излишне уплаченной суммы налога производится в валюте РФ. Аналогичный порядок зачета (возврата) излишне уплаченных сумм сбора и пеней распространяется на налоговых агентов и плательщиков сборов. Также производится зачет (возврат) излишне уплаченных сумм налогов (сборов) в связи с перемещением товаров через таможенную границу России. При этом таможенные органы и органы государственных внебюджетных фондов, осуществляющие контроль за уплатой налогов и сборов, пользуются правами и несут обязанности, предусмотренные гл.12 НК РФ.

Возврат излишне взысканного налога, сбора, пени. Сумма излишне взысканного налога подлежит возврату налогоплательщику. Однако в случае наличия у налогоплательщика недоимки по уплате налогов (сборов) или задолженности по пеням, причитающимся бюджету (внебюджетному фонду), возврат налогоплательщику производится только после зачета в счет погашения недоимки (задолженности).

Решение о возврате суммы излишне взысканного налога принимается налоговым органом на основании письменного заявления налогоплательщика, с которого взыскан этот налог, в течение двух недель со дня регистрации указанного заявления, а судом - в порядке искового судопроизводства. Заявление о возврате суммы излишне взысканного налога в налоговый орган может быть подано в течение одного месяца со дня, когда налогоплательщику стало известно о факте излишнего взыскания с него налога, а исковое заявление в суд - в течение трех лет начиная со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о факте излишнего взыскания налога.

В случае признания факта излишнего взыскания налога орган, рассматривающий заявление налогоплательщика, принимает решение о возврате излишне взысканных сумм налога, а также процентов на эти суммы.

Начисление процентов производится в следующем порядке:

проценты на указанную сумму начисляются со дня, следующего за днем взыскания, по день фактического возврата;

процентная ставка принимается равной действовавшей в эти дни ставке рефинансирования ЦБ РФ.

Сумма излишне взысканного налога и начисленные на эту сумму проценты подлежат возврату налоговым органом не позднее одного месяца со дня принятия решения налоговым органом, а в случае вынесения судом решения о возврате излишне взысканных сумм - в течение одного месяца после вынесения такого решения. Сумма излишне взысканного налога возвращается с начисленными на нее процентами за счет общих поступлений в бюджет (внебюджетный фонд), в который были зачислены суммы излишне взысканного налога. Возврат суммы излишне взысканного налога, а также начисленных процентов производится в валюте РФ.

В аналогичном порядке производится возврат излишне взысканных сборов и пеней, а также налогов (сборов), уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ.

Переходные правила зачета и возврата излишне уплаченных и взысканных сумм налогов. В случае, когда налог был излишне уплачен до введения в действие части первой НК РФ, а возврат производится после этой даты, предусмотрены специальные переходные правила. Так, согласно ст.9.1 Федерального закона от 31.07.98 N 147-ФЗ (ред. от 24.03.01) "О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" суммы налога, излишне уплаченные до 1 января 1999 г. и подлежащие возврату в соответствии со ст.78 НК РФ, возвращаются налогоплательщику в течение одного месяца со дня подачи соответствующего заявления, при этом, если указанное заявление подано налогоплательщиком до 1 января 1999 г., его повторной подачи не требуется. На сумму излишне уплаченного налога, не возвращенную в установленный срок, начисляются проценты в порядке, предусмотренном ст.78 НК РФ. При этом начисление процентов на указанные суммы начинается не ранее 1 января 1999 г.

Суммы налога, излишне взысканные до 1января 1999 г., подлежат возврату налогоплательщику в соответствии со ст.79 НК РФ. При этом суммы излишне взысканного налога возвращаются с начисленными на них процентами. Проценты на указанную сумму начисляются с 1 января 1999 г. по день фактического возврата.

Момент зачета излишне уплаченной суммы налога. Большое значение имеет решение вопроса о том, с какого момента зачет налога считается произведенным, а соответствующий налог - уплаченным. В соответствии с п.6 ст.78 НК РФ налоговый орган обязан проинформировать налогоплательщика о вынесенном решении о зачете сумм излишне уплаченного налога не позднее двух недель со дня подачи заявления о зачете.

При подаче заявления о зачете переплаты по налогу в счет предстоящих платежей дата совершения операции определяется аналогично. В этом случае налог засчитывается в счет предстоящих платежей с момента принятия налоговым органом или судом решения о таком зачете. После получения от налогового органа информации о произведенном зачете или вступления в силу соответствующего решения суда зачет отражается в бухгалтерском учете организации.

А.В. Борисов,

инспектор налоговой службы III ранга

"Бухгалтерский учет", N 20, октябрь 2001 г.