Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 12 декабря 2014 г. N Ф06-17885/13 по делу N А57-8732/2014

г. Казань

12 декабря 2014 г.

Дело N А57-8732/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 09 декабря 2014 года.

Полный текст постановления изготовлен 12 декабря 2014 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Егоровой М.В.,

судей Логинова О.В., Гатауллиной Л.Р.,

при участии представителей:

заявителя - Кузнецовой Н.Г., доверенность от 27.11.2014, Алябьевой А.А., доверенность от 04.09.2012,

Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Саратова - Буйновской Н.Г., доверенность от 12.05.2014, Буряковой И.В., доверенность от 30.09.2013,

Управления Федеральной налоговой службы по Саратовской области - Буйновской Н.Г., доверенность от 15.05.2014, Буряковой И.В., доверенность от 09.01.2014,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационные жалобы Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Саратова и Управления Федеральной налоговой службы по Саратовской области

на решение Арбитражного суда Саратовской области от 27.06.2014 (судья Лескина Т.А.) и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.09.2014 (председательствующий судья Смирников А.В., судьи Кузьмичев С.А., Цуцкова М.Г.)

по делу N А57-8732/2014

по заявлению открытого акционерного общества "Научно-исследовательский институт "Волга", г. Саратов (ОГРН 1106453007044, ИНН 6453113797), заинтересованные лица: Инспекция Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Саратова, г. Саратов (ОГРН 1046405319410, ИНН 6453078895), Управление Федеральной налоговой службы по Саратовской области, г. Саратов (ОГРН 1046415400338, ИНН 6454071860) о признании недействительными решений от 30.12.2013 N 169, от 30.12.2013 N 7144, от 04.04.2014,

УСТАНОВИЛ:

в Арбитражный суд Саратовской области обратилось открытое акционерное общество "Научно-исследовательский институт "Волга" (далее - ОАО "НИИ "Волга", общество, заявитель, налогоплательщик) с заявлением о признании недействительными решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Саратова (далее - ИФНС России по Ленинскому району г. Саратова, инспекция, налоговый орган) от 30.12.2013 N 169 об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость (далее - НДС), заявленной к возмещению, решения инспекции от 30.12.2013 N 7144 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, решения Управления Федеральной налоговой службы по Саратовской области (далее - УФНС России по Саратовской области, Управление) от 04.04.2014.

Решением Арбитражного суда Саратовской области от 27.06.2014 заявленные требования удовлетворены. Суд признал недействительными решение инспекции от 30.12.2013 N 169 об отказе в возмещении суммы НДС, заявленной к возмещению, решение инспекции от 30.12.2013 N 7144 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение УФНС России по Саратовской области от 04.04.2014.

Кроме того, с налогового органа в пользу налогоплательщика взысканы судебные расходы по оплате государственной пошлины в размере 4000 рублей.

Инспекция, не согласившись с решением суда первой инстанции и постановлением суда апелляционной инстанции, обратилась в Арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить вышеуказанные судебные акты и принять по делу новый судебный акт.

Управление, не согласившись с решением суда первой инстанции и постановлением суда апелляционной инстанции, обратилось в Арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить вышеуказанные судебные акты и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований ОАО "НИИ "Волга" в полном объеме.

Представители инспекции в судебном заседании поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представители Управления в судебном заседании поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представители общества отклонили кассационную жалобу по основаниям, изложенным в отзыве.

В судебном заседании 02.12.2014 в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) объявлялся перерыв до 11 часов 30 минут 09.12.2014. По окончании которого судебное заседание было продолжено.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела, доводы кассационных жалоб и отзыва на них, заслушав явившихся в судебное заседание представителей общества, инспекции и Управления, проверив в соответствии со статьей 286 АПК РФ законность обжалуемых судебных актов, находит принятые по делу судебные акты подлежащими отмене.

Как следует из материалов дела, решением Арбитражного суда Саратовской области от 29.03.2012 по делу N А57-11163/2011 ОАО "НИИ "Волга" признано несостоятельным (банкротом), в отношении него открыто конкурсное производство.

ИФНС России по Ленинскому району г. Саратова проведена камеральная налоговая проверка представленной обществом уточненной налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2012 года, по результатам рассмотрения которой инспекцией принято решение от 30.12.2013 N 7144 об отказе в привлечении ОАО "НИИ "Волга" к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым обществу предложено уплатить недоимку по НДС в сумме 66 057 руб.

Кроме того, 30.12.2013 налоговым органом принято решение N 169 об отказе обществу в возмещении суммы НДС, заявленной к возмещению в сумме 218 308 руб.

Не согласившись с вынесенными налоговым органом решениями, ОАО "НИИ "Волга" обратилось с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган - УФНС России по Саратовской области.

Решением Управления от 04.04.2014 апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Общество, полагая, что указанные ненормативные акты налоговых органов являются незаконными, нарушают права и законные интересы хозяйствующего субъекта, обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суды первой и апелляционной инстанций, удовлетворяя заявленные требования, исходили из того, что ОАО "НИИ "Волга" правомерно квалифицировало услуги по аренде и услуги в сфере защиты государственной тайны как реализацию в целях главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и применило положения пункта 4.1 статьи 161 НК РФ, согласно которым обязанность по уплате НДС у налогоплательщика, признанного несостоятельным (банкротом) на момент осуществления налогооблагаемых операций отсутствовала, данная обязанность подлежала исполнению покупателем как налоговым агентом.

Между тем выводы судебных инстанций о наличии оснований для удовлетворения требований общества сделаны при неверном применении норм материального права.

В ходе налоговой проверки инспекция пришла к выводу, что налогоплательщиком в нарушении пункта 2 статьи 153 НК РФ не отражена сумма реализации по услугам аренды и услугам в сфере защиты государственной тайны в общем размере 1 174 132 руб., в том числе НДС в сумме 179 105 руб., оказанным контрагентам ООО "Бумага-бланки", ООО "Волга-Модулятор", ООО "Волга-Свет", ООО "Золотая игла", ООО "Нано-Тех", ООО "Престиж-Интернет", ООО "Рефлектор-холдинг", ЗАО "Реф-Оптоэлектроника", ООО "Технология", ООО НПП "Фотон", ЗАО "ЭкспоПУЛ".

При этом налоговый орган основывался на том, что предоставление имущества в аренду в целях налогообложения является услугой, положения пункта 4.1 статьи 161 НК РФ на операции по реализации услуг (включая услуги по аренде) не распространяется, в связи с чем данные операции подлежат налогообложению в общем порядке.

Судебная коллегия считает выводы инспекции правомерными ввиду следующего.

Из пункта 1 статьи 11 НК РФ и определения Конституционного Суда Российской Федерации от 06.06.2002 N 116-О следует, что в тех случаях, когда Кодекс содержит определение того или иного юридически значимого термина, в налоговых отношениях он должен использоваться именно в таком, специальном, значении, если даже в других отраслях законодательства ему придается иной смысл.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 25.11.2010 N 1564-О-О указал, что пункт 2 статьи 38 Кодекса, содержащий общее определение понятия имущества, используемое исключительно в целях налогообложения, не является неопределенным, направлен в том числе на обеспечение единообразия истолкования положений налогового законодательства при разрешении налоговых споров и не может рассматриваться как нарушающий или ограничивающий конституционные права граждан.

Нормы налогового законодательства (статья 38 НК РФ) содержат прямое указание на то, что имущественные права не относятся к имуществу в целях определения объекта налогообложения.

Таким образом, ссылка судов первой и апелляционной инстанций на Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 16.05.2000 N 8-П в данном случае несостоятельна.

Согласно статье 606 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

В соответствии со статьей 607 ГК РФ в аренду могут быть переданы земельные участки и другие обособленные природные объекты, предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования (непотребляемые вещи).

Таким образом, в указанной норме не поименованы имущественные права в качестве объекта аренды.

Исходя из положений статей 608, 615 ГК РФ право сдачи имущества в аренду принадлежит его собственнику, арендодателями могут быть также лица, управомоченные законом или собственником сдавать имущество в аренду.

Арендатор вправе с согласия арендодателя сдавать арендованное имущество в субаренду (поднаем) и передавать свои права и обязанности по договору аренды другому лицу (перенаем), предоставлять арендованное имущество в безвозмездное пользование, а также отдавать арендные права в залог и вносить их в качестве вклада в уставный капитал хозяйственных товариществ и обществ или паевого взноса в производственный кооператив, если иное не установлено ГК РФ, другим законом или иным правовым актом.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ передача имущественных прав отнесена в состав объектов налогообложения НДС. При этом НК РФ не содержит самостоятельного понятия имущественных нрав в связи с чем, на основании статьи 11 НК РФ налогоплательщики НДС руководствуются понятием имущественных прав, содержавшимся в статье 128 ГК РФ, норма которой относит имущественные права к объектам гражданских прав.

Однако в целях обложения НДС законодатель относит к налогооблагаемой передаче имущественных прав только те имущественные права, которые перечислены в статье 155 НК РФ, устанавливающей особенности определения налоговой базы при передаче имущественных прав.

Исходя из положений статьи 155 НК РФ, НДС начисляется при первичной уступке денежного требования, связанного с реализацией товаров (работ, услуг) первоначальным кредитором; уступке денежного требования, связанного с реализацией товаров (работ, услуг) новым кредитором; последующей уступке любого денежного требования, приобретенного у третьего лица; передаче имущественных прав налогоплательщиками, в том числе участниками долевого строительства на жилые дома или жилые помещения, доли в жилых домах или жилых помещениях, гаражи или машино-места; передаче прав, связанных с правом заключения договора и арендных прав.

В материалах дела имеются договоры аренды нежилых помещений, заключенные ОАО "НИИ "Волга" с Арендаторами, которые являются типовыми: ООО "Волга-Модулятор" от 01.10.2011 N 5; ООО "Волга-Свет" от 01.10.2011 N 7; ООО "Золотая игла" от 15.09.2011; ООО "Нано-Тех" от 01.10.2011 N 3; ООО "Технология" от 13.08.2012 N 10; ООО НПП "Фотон" от 01.11.2011; ЗАО "ЭкспоПУЛ" договор от 01.09.2011 N 2; ОАО "НИИ "Волга" с ООО "Рефлектор - холдинг" заключен договор от 26.12.2011 N 11 об оказании услуг о защите государственной тайны.

Как следует из материалов дела, обществом оказаны услуги по защите государственной тайны ЗАО "Реф-Оптоэлектроника", услуги оплачены по платежному поручению от 21.09.2012 в сумме 30 519,39 руб. в том числе НДС 4655,50 руб.

Предметом договоров аренды (пункт 1.1.) является предоставление арендодателем (ОАО "НИИ "Волга") арендатору нежилого помещения указанного в пункте 1.2 договора во временное владение и пользование, а арендатор обязуется выплачивать арендную плату. В пункте 1.2 договора указывается конкретное помещение, с указанием адреса и площади. Согласно пункту 3.1. размер месячной арендной платы указан в том числе с НДС.

В соответствии с пунктом 2.4 договоров аренды арендатор имеет право пользоваться арендуемыми помещениями в соответствии с условиями договора; преимущественное право на заключение договора аренды на новый срок при надлежащем исполнении предусмотренных договором обязательств; с согласия арендодателя производить необходимые улучшения и перепланировку арендованных помещений в целях совершенствования технологических процессов в рамках своей деятельности.

Таким образом, из содержания договоров аренды нежилых помещений следует, что по договорам аренды передается имущество (нежилое помещение) во временное владение и пользование без передачи права собственности. Из договоров аренды не усматривается наделение Арендаторов полномочиями по передаче имущественных прав, связанных с правом заключения договора и арендных прав, поименованных в статье 155 НК РФ, статьях 608. 615 ГК РФ.

Предметом договора об оказании (использовании) услуг о защите государственной тайны от 26.12.2011 N 11 является оказание обществом (Исполнитель) услуг в сфере зашиты государственной тайны "Заказчику" в соответствии с действующим законодательством. Согласно приложению N 1 к договору в перечень услуг по защите государственной тайны относятся: ведение допускной работы в соответствии с требованиями Инструкции о порядке допуска должностных лип и граждан РФ к государственной тайне; выделение для проведения секретных работ помещений, соответствующих требованиям Инструкции N 3-1-2004: организация и ведение секретного делопроизводства; обеспечение руководящими и нормативно-методическими документами по вопросам защиты государственной тайны.

Таким образом, судами ошибочно квалифицированы услуги по защите государственной тайны как реализация имущественных прав.

На основании изложенного арендаторы имущества должника, признанного банкротом (ОАО "НИИ "Волга") и организации, которым должник оказывает услугу в сфере защиты государственной тайны, не могут быть признаны налоговыми агентами по НДС, поскольку в целях главы 21 НК РФ передача имущества во временное пользование относится к услугам по аренде и на них не распространяются положения пункта 4.1 статьи 161 НК РФ, как и на услуги в сфере защиты государственной тайны.

При передаче арендодателем - должником имущества в аренду, а также при оказании услуг в сфере защиты государственной тайны уплата НДС в бюджет производится налогоплательщиком - должником, оказывающим данные услуги с учетом положений Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" (далее - Закон о банкротстве).

Инспекцией в ходе проверки также установлено, что обществом в проверяемом периоде заключен договор на поставку продукции с ФГУП "ТЮЗ" от 30.07.2012 N 23, выставлены счета с учетом НДС. Денежные средства получены обществом от ФГУП "НСЗ" с учетом НДС, однако данные операции в налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2012 год обществом не отражены.

ОАО "НИИ "Волга" не исчислен НДС в размере 105 260 руб. с суммы предоплаты 690 040 руб., полученной после даты признания ОАО "НИИ "Волга" несостоятельным (банкротом). Налогоплательщик, ссылаясь на пункт 4.1 статьи 161 НК РФ, классифицировал отгруженную продукцию как реализацию имущества и (или) имущественных прав и не уплачивал в бюджет НДС, полагая, что обязанность по перечислению в бюджет НДС по налогооблагаемым операциям возлагается на покупателя, как на налогового агента.

Суды посчитали ошибочным применение налоговым органом к данным правоотношениям разъяснений, содержащихся в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.01.2013 N 11 "Об уплате налога на добавленную стоимость при реализации имущества должника, признанного банкротом", согласно которым исходя из положений статьи 163 и пункта 4 статьи 166 НК РФ НДС в отношении операций по реализации имущества (в том числе предмет залога) должника, признанного банкротом, исчисляется должником как налогоплательщиком по итогам налогового периода и уплачивается в сроки, установленные пунктом 1 статьи 174 НК РФ, с учетом того, что требование об уплате названного налога согласно абзацу 5 пункта 2 статьи 134 Закона о банкротстве относятся к четвертой очереди текущих требований. Цена, по которой имущество должника было реализовано, подлежит перечислению полностью (без удержания НДС) покупателем имущества должнику или организатору торгов, а также организатором торгов - должнику, эта сумма распределяется но правилам статей 134 и 138 Закона о банкротстве.

Судебные инстанции указали, что указанные разъяснения не подлежат применению в рассматриваемом случае, поскольку с учетом положений пункта 1 статьи 13 Федерального конституционного закона от 28.04.1995 N 1-ФКЗ "Об арбитражных судах в Российской Федерации", пункта 4 Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 21.01.2010 N 1-П распространение измененной правоприменительной практики на уже сложившиеся правовые отношения может иметь место только при прямом указании в постановлении на придание правовой позиции обратной силы.

Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.01.2013 N 11 не содержит указаний на придание обратной силы, следовательно, изложенная в пункте 1 данного постановления правовая позиция о перечислении покупателем полной стоимости имущества без удержания НДС применяется к правоотношениям, возникшим с момента принятия указанного Постановления.

Между тем судами не учтено следующее.

Согласно статье 2 Закона о банкротстве конкурсное производство - процедура, применяемая в деле о банкротстве к должнику, признанному банкротом, в целях соразмерного удовлетворения требований кредиторов. Признание должника банкротом означает установление невозможности выполнения им своих обязательств в обычном порядке и полного удовлетворения всех требований кредиторов, в том числе по обязательным платежам. В связи с этим для конкурсного производства предусмотрены особые правила распределения имеющегося у должника имущества (конкурсной массы), в том числе очередность удовлетворения требований всех его кредиторов.

В соответствии со статьей 131 Закона о банкротстве все имущество должника, имеющееся на дату открытия конкурсного производства и выявленное в ходе конкурсного производства, составляет конкурсную массу. Продажа имущества должника в ходе конкурсного производства регламентируется статьей 139 Закона о банкротстве. Согласно пункту 6 указанной статьи, ее действие не распространяется на случаи реализации имущества должника, которое является продукцией, изготовленной должником в процессе своей хозяйственной деятельности.

Как следует из материалов дела, налогоплательщиком в проверяемом периоде осуществлялась реализация продукции, изготовленной ОАО "НИИ "Волга" в процессе хозяйственной деятельности (индикаторы, комплектующие).

Инспекцией установлено, что ОАО "НИИ "Волга" реализация конкурсной массы не производилась, что подтверждается письмом заявителя от 18.12.2013.

Таким образом, налогоплательщиком осуществлена реализация продукции, которая не вошла в конкурсную массу.

В соответствии со статьей 5 Закона о банкротстве денежные обязательства и обязательные платежи, возникшие после даты принятия заявления о признании должника банкротом, являются текущими налоговыми платежами.

Оспариваемые решения налогового органа вынесены на основании налоговой уточненной (корректирующей) налоговой декларации по НДС N 3 за 3 квартал 2012 года, то есть после возбуждения дела о несостоятельности (банкротстве) 01.08.2011.

Таким образом, порядок продажи имущества должника, предусмотренный статьей 139 Закона о банкротстве, с учетом положений пункта 6 названной статьи, не применяется к реализации продукции, изготовленной в процессе хозяйственной деятельности и не вошедшей в конкурсную массу. Заключение договоров, направленных на распоряжение этим имуществом должника, осуществляется конкурсным управляющим в соответствии с гражданским законодательством. Уплата НДС в бюджет производится налогоплательщиком - должником, осуществляющий реализацию продукции собственного производства на условиях предоплаты с учетом положений Закона о банкротстве.

Решения налогового органа вынесены в период осуществления в отношении ОАО "НИИ "Волга" процедуры конкурсного производства. В соответствии с решением налогового органа N 7144 обществу предложено уплатить недоимку по НДС в сумме 66 057 руб. Решением налогового органа N 168 налогоплательщику отказано в возмещении НДС в размере 218 308 руб.

Исходя из положений пункта 1 статьи 4, пункта 1 статьи 5 и пункта 3 статьи 63 Закона о банкротстве текущими являются только обязательные платежи, возникшие после возбуждения дела о банкротстве (после даты принятия заявления о признании должника банкротом).

В силу абзаца 5 пункта 2 статьи 134 Закона о банкротстве требования об уплате НДС за 3 квартал 2012 года, возникшие после возбуждения производства по делу о банкротстве, относятся к текущим платежам четвертой очереди.

С учетом вышеизложенного решения инспекции и Управления являются законными и обоснованными.

Согласно части 3 статьи 286 АПК РФ при рассмотрении дела арбитражный суд кассационной инстанции проверяет, соответствуют ли выводы арбитражного суда первой и апелляционной инстанций о применении нормы права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

В соответствии с частью 1 статьи 288 АПК РФ в случае выявления несоответствия выводов суда, содержащихся в решении, постановлении, фактическим обстоятельствам дела, установленным арбитражным судом первой инстанции, и имеющимся в деле доказательствам, нарушения либо неправильного применения норм материального права или норм процессуального права, арбитражным судом кассационной инстанции выносится постановление об отмене обжалуемого решения, постановления.

Поскольку все обстоятельства дела установлены, не требуется установления новых обстоятельств и исследования дополнительных доказательств, суд кассационной инстанции, отменяя и изменяя судебные акты, не находит оснований для направления дела на новое рассмотрение и считает возможным принять по делу новый судебный акт, отказав в удовлетворении заявления открытого акционерного общества "Научно-исследовательский институт "Волга".

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 части 1 статьи 287, статьями 286, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Саратовской области от 27.06.2014 и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.09.2014 по делу N А57-8732/2014 отменить. Принять новый судебный акт.

В удовлетворении заявления открытого акционерного общества "Научно-исследовательский институт "Волга", г. Саратов, отказать.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

М.В. Егорова

Судьи

О.В. Логинов Л.Р. Гатауллина