Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 21 октября 2015 г. N Ф06-1970/15 по делу N А12-1969/2015

г. Казань

21 октября 2015 г.

Дело N А12-1969/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 20 октября 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен 21 октября 2015 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Хабибуллина Л.Ф.,

судей Егоровой М.В., Мухаметшина Р.Р.,

при участии представителей:

заявителя - Гусева И.Ю., доверенность от 20.01.2015 N В/75,

в отсутствие:

ответчика - извещен надлежащим образом,

третьего лица - извещено надлежащим образом,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Волгоградской области

на решение Арбитражного суда Волгоградской области от 17.04.2015 (судья Кострова Л.В.) и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.07.2015 (председательствующий судья Смирников А.В., судьи Кузьмичев С.А., Цуцкова М.Г.)

по делу N А12-1969/2015

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Магнат Трейд Энтерпрайз" (ОГРН 1069658108442, ИНН 6658249083) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Волгоградской области

о признании недействительным решения в части, третье лицо: Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Магнат Трейд Энтерпрайз" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Волгоградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Волгоградской области (далее - инспекция) от 12.08.2014 N 166 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части выводов о неправомерном включении в состав расходов в I квартале 2011 года стоимости маркетинговых услуг в сумме 1 298 256 рублей, оказанных обществом с ограниченной ответственностью "Ашан" (далее - общество "Ашан") на основании акта сдачи-приемки от 30.11.2010, повлекших доначисление налога на прибыль в сумме 259 651 рублей, начисление соответствующих сумм пени и штрафов, выводов о неправомерном применении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость при оказании транспортно-экспедиторских услуг обществом с ограниченной ответственностью "Светлана" (далее - общество "Светлана") за 2011-2012 годы (неполная уплата налога на добавленную стоимость в сумме 1 487 807 рублей) и обществом с ограниченной ответственностью "ВолгаТехИнвест" за 2011 год (неполная уплата налога на добавленную стоимость в сумме 774 967 рублей), а также начисления соответствующих сумм пени и штрафов, выводов о неудержании и неперечислении налога на доходы физических лиц по неучтенной заработной плате за октябрь, ноябрь 2011 года в сумме 971 810 рублей, начисления соответствующих сумм пени и штрафа.

Решением Арбитражного суда Волгоградской области от 17.04.2015 требования налогоплательщика удовлетворены.

Постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.07.2015 решение суда первой инстанции оставлено без изменений.

В кассационной жалобе инспекция просит отменить принятые по делу судебные акты, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права.

До рассмотрения кассационной жалобы по существу налоговым органом заявлено ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных документов и пояснений.

Данное ходатайство судом рассмотрено и отклонено, поскольку в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд кассационной инстанции осуществляет проверку законности решений, постановлений с учетом тех доказательств, которые имелись у судов первой и апелляционной инстанций на момент принятия ими судебных актов, суд не вправе принимать и исследовать дополнительные доказательства по делу.

Проверив законность обжалуемых актов в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд кассационной инстанции не находит оснований для их отмены.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2012. По результатам проверки составлен акт от 12.05.2014 N 10-16/193 и принято решение от 12.08.2014 N 166 о привлечении общества к налоговой ответственности, доначислении налогов и начислении пеней.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Волгоградской области от 23.10.2014 N 853, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества, решение инспекции в оспариваемой части оставлено без изменения.

В ходе проверки инспекция пришла к выводу о неправомерном занижении обществом налоговой базы по налогу на прибыль за I квартал 2011 года в результате отнесения на расходы стоимости маркетинговых услуг, оказанных обществом "Ашан" по договору от 01.07.2010 N У5414 на основании акта сдачи-приемки от 30.11.2010. По мнению налогового органа, стоимость маркетинговых услуг по акту от 30.11.2010 подлежала отражению в составе расходов в 2010 году, а не в I квартале 2011 года.

Пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) предусмотрено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (статья 265 Кодекса).

В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 254 Кодекса к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика.

В статье 272 Кодекса закреплен порядок признания расходов.

Датой осуществления материальных расходов признается дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ) - для услуг (работ) производственного характера (абзац 2 пункт 2 статьи 272 Кодекса).

В силу подпункта 3 пункта 7 статьи 272 Кодекса датой осуществления внереализационных и прочих расходов для расходов на оплату сторонним организациям за выполненные работы (оказанные услуги) признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода.

Инспекцией не оспорен факт оказания услуг; не предъявлено претензий к оформлению первичных документов, экономическая обоснованность расходов под сомнение не ставится.

Статьей 313 Кодекса предусмотрено, что налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

Поскольку налоговый учет представляет систему обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Кодексом, в отсутствие первичных документов налогоплательщики лишены возможности учесть спорные затраты для целей налогообложения.

Общество указало на то, что акт сдачи-приемки оказанных услуг от 30.11.2010 N А-344822 фактически им получен 04.03.2011, что подтверждено представленным в материалы дела почтовым конвертом с отметкой органа почтовой связи. Из текста самого акта видно, что он подписан представителем общества только 14.03.2011. Более того, в ходе встречной проверки налоговым органом от общества "Ашан" получен акт сверки взаимных расчетов от 06.12.2011 N 024555 по состоянию на 30.11.2011, с разногласиями заявителя, в котором указано на необходимость учета в 2011 году сумм по спорному акту приемки выполненных работ.

Поскольку доказательств, опровергающих довод налогоплательщика о получении акта от 30.11.2010 N А-344822 только 04.03.2011, налоговым органом не представлено, а доводы общества о получении акта 04.03.2011 должным образом не опровергнуты, суды пришли к правильному выводу о правомерном отражении стоимости маркетинговых услуг в налоговом периоде, когда фактически был получен акт приемки выполненных работ.

Основанием для доначисления обществу налога на добавленную стоимость, начисления соответствующих сумм пеней и санкций послужили выводы инспекции о неправомерном применении заявителем налоговых вычетов по договорам на оказание транспортных услуг, заключенным с обществами "Светлана" и "ВолгаТехИнвест". Как указала инспекция, в представленных на проверку налогоплательщиком первичных документах имеются недостоверные сведения, они подписаны неустановленными лицами, организации не располагаются по адресам, указанным в учредительных документах, у обществ отсутствуют необходимые для исполнения договоров ресурсы, они ненадлежаще исполняют налоговые обязательства, движение денежных средств по расчетным счетам данных юридических лиц носит транзитный характер.

Удовлетворяя требование общества в указанной части, суды сделали вывод о соблюдении обществом условий, установленных статьями 171 и 172 Кодекса, для предъявления к вычету налога на добавленную стоимость.

В силу пунктов 1-2 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. При этом арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Как установили суды, представленные налогоплательщиком первичные документы, оформленные от имени контрагентов (общества "Светлана" и "ВолгаТехИнвест"), содержат все необходимые реквизиты, соответствуют требованиям статьи 169 Кодекса.

Организации зарегистрированы в Едином государственном реестре юридических лиц и состоят на налоговом учете. Их регистрация не признана недействительной, правоспособность указанных организаций и наличие у указанных в счетах-фактурах директоров полномочий законных представителей на заключение сделок и на подписание соответствующих первичных документов подтверждены материалами дела. Состоявшиеся сделки по приобретению услуг не оспорены и не признаны в установленном законом порядке недействительными.

Доказательств подписания первичных документов лицами, не имеющими на это полномочий, налоговым органом в материалы дела не представлено.

Пояснения Саблина Ю.В. о неподписании им первичных документов от имени общества "Светлана" налоговым органом в ходе проверки надлежащим образом не проверены. Инспекция в ходе выездной налоговой проверки не воспользовалась предоставленной статьей 95 Кодекса возможностью проведения почерковедческой экспертизы. При этом судом первой инстанции не приняты в качестве доказательств подписания первичных документов неустановленными лицами представленные инспекцией справки об исследовании, поскольку указанные документы не соответствуют требованиям статьи 95 Кодекса.

Кроме того, как отметили суды, выводы о подписании первичных документов от общества "Светлана" не Саблиным Ю.В., а иными лицами, носят вероятностный характер, в связи с чем не могут быть приняты в качестве достаточного доказательства подписания документов лицами, не имеющими соответствующих полномочий.

При этом суды критически отнеслись к показаниям указанного физического лица, поскольку объяснения лица, самостоятельно предоставлявшего за вознаграждение свой паспорт для регистрации на свое имя юридического лица, но отрицающегося свою причастность к осуществлению финансово-хозяйственной деятельности созданного либо руководимого им юридического лица, не является объективной и достоверной информацией и даны, в том числе с целью возможного недопущения для себя негативных уголовно-правовых последствий.

Суды также критически отнеслись к показаниям Волокитина С.Н. (брата учредителя общества "ВолгаТехИнвест") о невозможности создания Волокитиным А.Н. юридического лица и осуществлении руководства его деятельностью, поскольку они основаны на предположениях опрошенного свидетеля и не подтверждены иными доказательствами.

Как отметили суды, отсутствие у контрагентов налогоплательщика в собственности какого-либо имущества не свидетельствует о невозможности ведения контрагентами хозяйственной деятельности, поскольку действующее законодательство допускает возможность использования имущества, принадлежащее на ином праве, чем право собственности.

Незначительная штатная численность контрагентов (1 человек) также не может свидетельствовать о несовершении хозяйственных операций, поскольку гражданское законодательство не исключает возможность привлечения третьих лиц для исполнения обязательств по договорам.

Кроме того, судами принято во внимание тот факт, что общества "Светлана" и "ВолгаТехИнвест" фактически осуществляли посреднические функции, транспортные услуги оказывались индивидуальным предпринимателем Апрометкиным А.Ф., в связи с чем отсутствие у данных обществ значительного объема трудовых ресурсов, специфических основных средств не свидетельствует о невозможности исполнения им принятых на себя обязательств по договорам с заявителем.

В ходе проверки в налоговый орган представлены копии доверенностей, выданных названными обществами предпринимателю Апрометкину А.Ф. на оказание от их имени транспортно-экспедиционных услуг.

Опрошенный налоговым органом Апрометкин А.Ф. подтвердил наличие хозяйственных взаимоотношений с обществами "Светлана" и "ВолгаТехИнвест", факт заключения и исполнения договоров на оказание транспортных услуг с указанными контрагентами, в том числе для заявителя. Из пояснений Апрометкина А.Ф. следует, что сведения о заказах он получал дистанционно от диспетчеров, оплату за оказанные услуги получал от обществ "Светлана" и "ВолгаТехИнвест".

Доводы налогового органа об отсутствии организаций по указанному в качестве местонахождения адресу, судами признаны не подтверждающими недобросовестность заявителя, поскольку действующее законодательство о налогах и сборах не предусматривает обязанности налогоплательщика при заключении гражданско-правовых договоров проводить какие-либо действия, направленные на установление фактов нахождения этих организаций по заявленным адресам. Несвоевременное внесение данных об адресах местонахождения в государственный реестр является нарушением действующих норм государственной регистрации самим контрагентом, но, в тоже время, не является основанием для вывода налогового органа о неподтверждении произведенных расходов для целей налогообложения.

Как установлено судами, хозяйственные операции налогоплательщиком учитывались в соответствии с условиями заключенных договоров, реальность исполнения которых подтверждена первичными документами, вступая в финансово-хозяйственную деятельность с контрагентами, налогоплательщик проявил должную степень осмотрительности.

Доказательства каких-либо нарушений при открытии контрагентами расчетных счетов в банковских учреждениях инспекцией в материалы дела не представлено.

Доказательств осведомленности налогоплательщика о том, каким образом его контрагенты будут в будущем распоряжаться принадлежащими им денежными средствами в сфере гражданско-правового оборота, а также доказательств участия самого общества в противоправных схемах, связанных с обналичиванием денежных средств, полученных контрагентами, налоговым органом в материалы дела не представлено.

Поэтому суды признали, что доказательств недобросовестности налогоплательщика при наличии обстоятельств, указанных в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", по взаимоотношениям заявителя с вышеуказанными обществами в материалах дела не имеется. Налоговый орган не доказал отсутствие реальной хозяйственной операции между заявителем и обществами "Светлана" и "ВолгаТехИнвест", а также наличие должностных лиц умысла, направленного на получение налоговой выгоды. Оснований для уменьшения предъявленного к возмещению налога на добавленную стоимость у инспекции не имелось.

Основанием для доначисления обществу налога на доходы физических лиц, соответствующих сумм пени и налоговых санкций послужил вывод инспекции о занижении заявителем в бухгалтерском учете размера заработной платы по сравнению с заработной платой, фактически выплаченной работникам.

Инспекцией от Следственного управления Следственного комитета Российской Федерации по Волгоградской области получены копии документов по второй кассе филиала заявителя в г. Самара за октябрь, ноябрь 2011 года, а также показания Мингалиевой З.М., Языковой В.Н., ранее являвшихся работниками налогоплательщика.

Согласно показаниям Мингалиевой З.М. и Языковой В.Н., обществом заработная плата работников частично не отражалась в бухгалтерской и налоговой отчетности, выплата заработной платы частично осуществлялась на пластиковые карты, частично - наличными денежными средствами в кассе общества на основании ведомости. Фактически выплачиваемая заработная плата на 40-50 процентов отличалась от указанной в трудовом договоре, учитываемой в целях налогообложения налогом на доходы физических лиц. В подтверждение пояснений к протоколам допроса приложены копии ведомостей выплаты заработной платы через кассу, расходные и приходные кассовые ордера, расчетные листки работников за октябрь, ноябрь 2011 года.

Факт выплаты обществом заработной платы, не отраженной в бухгалтерской и налоговой отчетности, также подтвердили опрошенные в ходе проверки бухгалтер заявителя Кабанкова (Торшина) Е.Г., системотехник Кабанков А.А., кладовщик Беляков В.В.

На основании указанных пояснений, а также представленных Языковой В.Н. документов налоговый орган пришел к выводу о фактической выплате работникам общества заработной платы за октябрь, ноябрь 2011 года в сумме 7 475 459 рублей 08 копеек, с которой подлежит удержанию и перечислению налог на доходы физических лиц в сумме 971 810 рублей.

В силу пункта 1 статьи 226 Кодекса российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.

Налоговой базой для исчисления налога на доходы физических лиц согласно статье 210 Кодекса являются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме.

Из положений пункта 4 статьи 226 Кодекса следует, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога на доходы физических лиц непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.

Пунктом 6 статьи 226 Кодекса установлено, что налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

В соответствии с частью 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность по доказыванию данного обстоятельства, послужившего основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на налоговый орган.

Таким образом, для начисления обществу дополнительных налоговых платежей по налогу на доходы физических лиц инспекции было необходимо точно установить размер выплаченных в пользу физических лиц сумм с целью правильного определения налоговой базы.

Судами установлено и материалами дела подтверждается, что инспекция обосновывает правомерность осуществленных налоговых начислений свидетельскими показаниями работников общества.

Между тем суды указали, что протоколы допросов бывших работников общества достаточными и достоверными доказательствами совершения заявителем налоговых правонарушений признаны быть не могут. Ни один из допрошенных налоговым органом свидетелей не указал точный размер заработной платы, оговоренный при поступлении на работу в трудовом договоре, получаемый ими на предприятии.

Судебная коллегия находит обоснованным выводы судов о недопустимости использования в качестве доказательств в обоснование размера полученного конкретными работниками дохода их показаний, оформленных в виде протокола допроса свидетелей.

Что касается копий ведомостей выплаты заработной платы через кассу (расходные и приходные кассовые ордера, расчётные листы сотрудников за октябрь-ноябрь 2011 года), то, что нарушение требований пунктов 2, 3 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", постановлений Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 18.08.1998 N 88 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций", от 06.04.2001 N 26, от 05.01.2004 N 1 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты" названные документы не содержат подписей директора филиала общества Марченко Д.А., подлинники документов в ходе проверки не представлены.

Кроме того, при допросе свидетелей налоговый орган не выяснял, каким образом перечисленные выше документы были получены свидетелями. Поэтому суды признали, что в отсутствие сведений об источниках получения указанных копий документов и не представления оригиналов, отсутствуют основания для признания их допустимыми доказательствами по делу. Инспекция также не представила доказательств соблюдения при получении указанных документов предусмотренного законом порядка их сбора и закрепления. При этом в нарушение статей 100 и 101 Кодекса налоговый орган сведений у самого заявителя по вопросам начисления и удержания заработной платы работникам в проверяемом периоде не запрашивал, мер к допросу лиц, указанных в ведомостях и ордерах, относительно обстоятельств составления и подписания таких документов, не принимал, вопрос о проведении экспертных исследований подписей, содержащихся в документах, не инициировал.

Более того, как усматривается из решения Волжского районного суда Самарской области от 05.09.2012 по гражданскому делу N 2-1275/12 по иску Языковой Валентины Николаевны, Мингалеевой Зили Мини-Замильевны к заявителю довод о получении Языковой В.Н., Мингалиевой З.М. в течение периода работы в обществе заработной платы в размере, превышающем установленный трудовым договором, признан несостоятельным. Представленные названными физическими лицами документы суд общей юрисдикции признал недопустимыми доказательствами.

Также следует учесть и то, что доначисление и предложение уплатить дополнительно исчисленный налог на доходы физических лиц является необоснованным и по тому основанию, что работники, давшие свидетельские показания, на момент принятия оспариваемого решения не состояли в трудовых отношения с заявителем, а в соответствии с пунктом 9 статьи 226 Кодекса уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.

Дело рассмотрено судами первой и апелляционной инстанций полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, оснований для удовлетворения жалобы инспекции и отмены принятых по данному делу судебных актов у кассационной инстанции не имеется.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Волгоградской области от 17.04.2015 и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.07.2015 по делу N А12-1969/2015 оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Волгоградской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

Л.Ф. Хабибуллин

Судьи

М.В. Егорова Р.Р. Мухаметшин