Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 28 ноября 2017 г. N Ф06-26571/17 по делу N А65-947/2017

г. Казань

28 ноября 2017 г.

Дело N А65-947/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 21 ноября 2017 года.

Полный текст постановления изготовлен 28 ноября 2017 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Логинова О.В.,

судей Егоровой М.В., Ольховикова А.Н.,

при участии представителей:

заявителя - Халикова Р.М., доверенность от 01.06.2017 (до перерыва), Ериной Т.В., доверенность от 01.08.2017 (до перерыва), Зеленцова М.А., доверенность от 09.01.2017,

ответчика - Шигабетдинова Р.Р., доверенность от 25.07.2017 (до перерыва),

третьего лица - Шигабетдинова Р.Р., доверенность от 11.07.2017 (до перерыва),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Ривьера Тауэр"

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 11.05.2017 (судья Минапов А.Р.) и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.08.2017 (председательствующий судья Семушкин В.С., судьи Юдкин А.А., Драгоценнова И.С.)

по делу N А65-947/2017

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Ривьера Тауэр" (ИНН 1655205184, ОГРН 1101690070460) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Татарстан, с участием третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан, об оспаривании решения,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Ривьера Тауэр" (далее - ООО "Ривьера Тауэр", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Татарстан (далее - налоговый орган, инспекция, Межрайонная ИФНС N 5 по Республике Татарстан) от 27.09.2016 N 2.15-0-13/28 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 1 квартал 2014 года в размере 5 148 039,60 руб., наложения штрафа в размере 1 029 607,90 руб. и начисления пени в размере 1 099 132,97 руб.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено - Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан (далее - Управление).

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 11.05.2017 в удовлетворении заявления отказано.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.08.2017 решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 11.05.2017 оставлено без изменения.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, общество обратилось в Арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в которой, ссылаясь на нарушения процессуального и материального права, просит их отменить, признать недействительным решение от 27.09.2016 N 2.15-0-13/28 в части доначисления НДС за 1 квартал 2014 года в размере 5 148 039,60 руб., наложения штрафа в размере 1 029 607,90 руб. и начисления пени в размере 1 099 132,97 руб.

Представители заявителя в судебном заседании поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представитель инспекции и Управления в судебном заседании отклонил кассационную жалобу по основаниям, изложенным в отзыве и письменных пояснениях.

В судебном заседании 16.11.2017 в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) объявлялся перерыв до 11 часов 15 минут 21.11.2017, по окончании которого судебное заседание было продолжено.

Согласно статье 286 АПК РФ кассационная инстанция проверяет законность судебных актов, принятых арбитражными судами первой и апелляционной инстанций, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Изучив материалы дела, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва, письменных пояснений, проверив в пределах, установленных статьей 286 АПК РФ, правильность применения судами норм материального права и соблюдение норм процессуального права, а также соответствие выводов судов имеющимся в материалах дела доказательствам, Арбитражный суд Поволжского округа не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Как установлено судами и следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки ООО "Ривьера Тауэр" налоговым органом принято решение от 27.09.2016 N 2.15-0-13/28 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением общество привлечено по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 1 029 607,90 руб., обществу, в частности, доначислен НДС за 1 квартал 2014 года в размере 5 148 039,60 руб., соответствующие пени в размере 1 099 132,97 руб.

Решением Управления от 29.12.2016 N 2.14-0-18/034609@ апелляционная жалоба ООО "Ривьера Тауэр" оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции в части, общество обратилось в суд с рассматриваемым заявлением.

Как установлено судами, между ООО "Ривьера Тауэр" (заказчик) и КОО "АРАБТЭК КОНСТРАКШН" (подрядчик) был заключен договор от 20.07.2011 на выполнение в период с 18.07.2011 по 17.09.2012 предстроительных услуг в соответствии с приложением "Б" к договору.

В соответствии с приложением "Б" к договору в перечень оказываемых услуг входит: подготовка уведомлений о проведении совещаний проектной группы в целях контроля, обсуждения и разрешения всех связанных с проектом вопросов; подготовка и передача заказчику ежемесячных отчетов; анализ чертежей и проектной документации; технико-экономический анализ; подготовка сметных расчетов в соответствии с проектной документацией, выпущенной архитектором и др. Стоимость оказываемых услуг установлена (пункт 4.1 договора) в размере 2 314 000 дол. США или 65 140 257 руб. по курсу ЦБ РФ доллара США по отношению к рублю Российской Федерации на 20.07.2011, составлявшему 28,1505 руб. за 1 доллар США.

21.07.2011 между ООО "Ривьера Тауэр" и КОО "АРАБТЭК КОНСТРАКШН" было подписано дополнительное соглашение N 1 к договору от 20.07.2011 на выполнение предстроительных услуг, которым внесены изменения в пункт 4.1 договора: стоимость услуг увеличена до 2 730 520 дол. США, что составляет по состоянию на дату заключения указанного дополнительного соглашения 76 581 802,23 руб. по курсу ЦБ РФ на 21.07.2011, равному 28,0466 руб. за 1 доллар США.

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 20.12.2013 по делу N А65-4837/2013, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.03.2014, договор от 20.07.2011 на выполнение предстроительных услуг и дополнительное соглашение от 21.07.2011 N 1, заключенные ООО "Ривьера Тауэр" и КОО "АРАБТЭК КОНСТРАКШН", признаны недействительными и применены последствия недействительности сделки в виде взыскания с КОО "АРАБТЭК КОНСТРАКШН" в пользу ООО "Ривьера Тауэр" неосновательного обогащения в сумме 63 748 259,39 руб.

Определением Арбитражного суда Республики Татарстан от 07.06.2014 по делу N А65-4837/2013 утверждено мировое соглашение между ООО "Ривьера Тауэр", ЗАО "Сувар Эстейт" и КОО "АРАБТЭК КОНСТРАКШН", согласно которому в целях урегулирования спора КОО "АРАБТЭК КОНСТРАКШН" обязуется уплатить ООО "Ривьера Тауэр" денежные средства в размере 30 000 000 руб. в следующем порядке: 7 500 000 руб. - не позднее 30.05.2014; 7 500 000 руб. - не позднее 30.06.2014; 7 500 000 руб. - не позднее 30.07.2014; 7 500 000 руб. - не позднее 30.08.2014. По указанному мировому соглашению ЗАО "Сувар Эстейт" отказалось от своих требований к КОО "АРАБТЭК КОНСТРАКШН" по делу N А65-4837/2013 в оставшейся части - в сумме 33 748 259,39 руб.

Кроме того, в соответствии с мировым соглашению ЗАО "Сувар Эстейт" и ООО "Ривьера Тауэр" признали, что в соответствии с актами сдачи-приемки выполненных работ КОО "АРАБТЭК КОНСТРАКШН" качественно и в полном объеме выполнило обязательства по договору от 20.07.2011 на выполнение предстроительных услуг и дополнительному соглашению от 21.07.2011 N 1 к этому договору.

КОО "АРАБТЭК КОНСТРАКШН" выставило ООО "Ривьера Тауэр" следующие корректирующие счеты-фактуры: от 01.07.2014 N 48 к счету-фактуре от 01.11.2011 N 4; от 01.07.2014 N 53 к счету-фактуре от 08.11.2011 N5; от 16.07.2014 N54 к счету-фактуре от 30.11.2011 N 7; от 16.07.2014 N 55 к счету-фактуре от 31.12.2011 N 8; от 30.07.2014 N 56 к счету-фактуре от 31.01.2012 N 1; от 30.07.2014 N 57 к счету-фактуре от 29.02.2012 N 2; от 20.08.2014 N 58 к счету-фактуре от 31.03.2012 N 3; от 20.08.2014 N 59 к счету-фактуре от 30.04.2012 N 4; от 29.08.2014 N 60 к счету-фактуре от 31.05.2012 N 5; от 29.08.2014 N 61 к счету-фактуре от 30.06.2012 N 8; от 29.08.2014 N 62 к счету-фактуре от 31.07.2012 N 10.

На основании указанных счетов-фактур ООО "Ривьера Тауэр" в 3 квартале 2014 года восстановило НДС в размере 4 576 271 руб. с суммы 30 000 000 руб.

ООО "Ривьера Тауэр" считает, что поскольку оно не получало первичные документы на уменьшение стоимости работ, корректировочные счета-фактуры, то соответственно отсутствуют события, с наступлением которых возникает обязанность покупателя восстановить НДС.

Налоговый орган пришел к выводу, что общество должно было восстановить НДС в сумме 5 148 039,60 руб. с суммы 33 748 259,39 руб. (63 748 259,39 руб. - 30 000 000 руб.) в 1 квартале 2014 года, поскольку НДС подлежит восстановлению в том налоговом периоде, в котором указанное обстоятельство возникает, либо на основании первичного документа.

В рассматриваемом случае таким периодом является 1 квартал 2014 года, так решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 20.12.2013 по делу N А65-4837/2013 вступило в силу 20.03.2014 - в день принятия Одиннадцатым арбитражным апелляционным судом постановления по этому делу.

Суды согласились с указанными выводами инспекции и отказали в удовлетворении заявленных обществом требований.

В отличие от гражданского законодательства, законодательство о налогах и сборах не содержит специальных положений регулирующих порядок налогообложения в случае признания сделки недействительной либо возврата виндицированного имущества. При этом сам факт признания сделки недействительной либо удовлетворение виндикационного иска не является достаточным основанием для внесения изменений в бухгалтерский и налоговый учет участников сделки и перерасчета их налоговых обязательств. Признание гражданско-правовой сделки недействительной без проведения реституции (приведения сторон сделки в первоначальное состояние) либо фактического возврата виндицированного имущества не является основанием для включения соответствующих операций по возврату (изъятие) имущества в налоговых декларациях по НДС и налогу на прибыль организаций.

Применительно к главе 21 НК РФ при изъятии (возврате) виндицированного имущества либо проведения реституции по признанной недействительной сделке (приведения сторон сделки в первоначальное состояние) подлежат применению положения подпункта 4 пункта 3 статьи 170 названного кодекса (для покупателя) и пункта 5 статьи 171, пункта 4 статьи 172 НК РФ (для продавца).

Из правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 9 Информационного письма от 17.11.2011 N 148 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений Главы 30 Налогового кодекса Российской Федерации", следует, что по смыслу статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые в их исполнение финансово-хозяйственные операции, отражаемые в бухгалтерском учете. При этом налогообложению подвергается финансовый результат, формируемый по итогам налогового (отчетного) периода на основе данных регистров бухгалтерского учета, в том числе совокупности совершенных в этом периоде названных операций.

Анализ названных положений показывает, что такие операции подлежат учету налогоплательщиком как новые факты (события) хозяйственной жизни в налоговом (отчетном) периоде их возникновения (периоде возврата товара, реституции в связи с признанием сделки недействительной).

Восстановлению подлежат суммы НДС в размере разницы между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав до и после такого уменьшения. Восстановление сумм налога производится покупателем в налоговом периоде, на который приходится наиболее ранняя из следующих дат: дата получения покупателем первичных документов на изменение в сторону уменьшения стоимости приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), полученных имущественных прав; дата получения покупателем корректировочного счета-фактуры, выставленного продавцом при изменении в сторону уменьшения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.

Согласно пункту 3 статьи 168 НК РФ при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру не позднее пяти календарных дней считая со дня составления документов, указанных в пункте 10 статьи 172 НК РФ.

Пунктом 10 статьи 172 НК РФ определено, что к таким документам относятся договор, соглашение, иной первичный документ, подтверждающий согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе из-за изменения цены (тарифа) и (или) изменения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.

Как было указано выше, вступившим в законную силу решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 20.12.2013 по делу N А65-4837/2013 сумма 63 748 259,39 руб. признана неосновательным обогащением подрядчика - КОО "АРАБТЭК КОНСТРАКШН", подлежащим взысканию в пользу заказчика - ООО "Ривьера Тауэр".

Судами обоснованно учтено, что мировое соглашение, согласно которому КОО "АРАБТЭК КОНСТРАКШН" обязуется уплатить ООО "Ривьера Тауэр" денежные средства только в размере 30 000 000 руб. (а не 63 748 259,39 руб.), не имеет правового значения для рассмотрения налогового спора.

Как верно указали суды, исчисление подлежащей уплате в бюджет суммы НДС не зависит от формы расчетов между продавцом и покупателем, поскольку основано на общем правиле определения добавленной стоимости как разницы между стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) и стоимостью материальных затрат на их производство и реализацию, не обусловленном какими-либо особенностями отношений между хозяйствующими субъектами. Единый порядок исчисления НДС при использовании налогоплательщиком любых законных форм реализации товаров (работ, услуг) - путем обмена одних товаров на другие, при уступке права требования и т.п., будучи одним из существенных элементов налогообложения, обеспечивает единообразное понимание положения о фактически уплаченных поставщикам суммах налога. Ограничительное толкование данного положения (как оплаты только денежными средствами поставленных товаров и в составе их цены - предъявленной суммы налога) вступило бы в противоречие с правилом определения добавленной стоимости и создало бы правовую неопределенность, что недопустимо. При этом под фактически уплаченными поставщикам суммами налога подразумеваются реально понесенные налогоплательщиком затраты (в форме отчуждения части имущества в пользу поставщика) на оплату начисленных поставщиком сумм налога.

В том случае, если налогоплательщик не несет реальных затрат на оплату начисленных поставщиком сумм НДС, т.е. если услуги, приобретенные по возмездной сделке, после момента их передачи поставщику в счет оплаты начисленных сумм налога не только не оплачены либо оплачены не полностью, но и явно не подлежат оплате в будущем, в том числе и в случае заключения мирового соглашения, согласно которому сумма, оплаченная по договору, выше рыночной стоимости услуг, определенной судебным решением, то право на вычет сумм налога, предъявленных налогоплательщику и уплаченных им при приобретении товаров (работ, услуг), не может быть предоставлено.

Применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 НК РФ условий и в предусмотренном этой главой порядке.

Условия договора, предусматривающие оплату за фактически выполненные работы (оказанные услуги), их выполнение (оказание) в меньшем объеме должно повлечь за собой соразмерное уменьшение цены договора и, применительно к налоговым обязательствам, влечет корректировку налогоплательщиками налоговой базы по НДС.

Налоговым органом правомерно расценено в качестве первичного документа на изменение в сторону уменьшения стоимости приобретенных работ (услуг) вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 20.12.2013 по делу N А65-4837/203, на основании которого в соответствии с подпунктом 4 пункта 3 статьи 170 НК РФ должно быть произведено восстановление ранее принятых сумм НДС, предъявленных поставщиком.

Суды верно указали, что заключенное сторонами мировое соглашение является исключительно способом исполнения обязательств, ранее установленных судом. Этим мировым соглашением цена сделки не изменяется, а определяется порядок исполнения возникших обязательств.

Оценив по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании доказательства, представленные в материалы дела в их совокупности и взаимосвязи в порядке, предусмотренном статьями 65 - 71 АПК РФ, суды пришли к правильному выводу о том, что заключение ООО "Ривьера Тауэр" мирового соглашения не было обусловлено разумными экономическими причинами (целями делового характера), поскольку им предусмотрено уменьшение активов общества (суммы, взысканной на основании вступившего в законную силу судебного решения) более чем в два раза (вместо 63 748 259,39 руб. общество получает только 30 000 000 руб.). Таким образом, у ООО "Ривьера Тауэр" отсутствовало намерение получить положительный экономический эффект в результате заключения мирового соглашения.

При указанных обстоятельствах суды обоснованно пришли к выводу об отказе в удовлетворении заявленных обществом требований.

Кассационная жалоба не содержат доводов, опровергающих сделанные судами выводы. Доводы кассационной жалобы были предметом исследования судов первой и апелляционной инстанций, им дана надлежащая правовая оценка. В соответствии со статьями 286 и 287 АПК РФ кассационная инстанция не имеет полномочий исследовать и устанавливать новые обстоятельства дела, а также не вправе переоценивать доказательства, которые были предметом исследования в суде первой и апелляционной инстанций.

Иных выводов, основанных на доказательственной базе, опровергающих установленные судом обстоятельства и выводы, в кассационной жалобе не приведено.

При таких обстоятельствах у суда кассационной инстанции отсутствуют правовые основания для отмены судебных актов.

Поскольку за рассмотрение кассационной жалобы обществу с ограниченной ответственностью "Ривьера Тауэр" была предоставлена отсрочка уплаты государственной пошлины в размере 1500 руб., с него следует взыскать в доход федерального бюджета государственную пошлину в размере 1500 руб.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 11.05.2017 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.08.2017 по делу N А65-947/2017 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "Ривьера Тауэр" в доход федерального бюджета 1500 (одну тысячу пятьсот) руб. государственной пошлины.

Поручить Арбитражному суду Республики Татарстан выдать исполнительный лист.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

О.В. Логинов

Судьи

М.В. Егорова А.Н. Ольховиков