Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 5 июня 2018 г. N Ф06-33363/18 по делу N А12-25721/2017

г. Казань

05 июня 2018 г.

Дело N А12-25721/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 29 мая 2018 года.

Полный текст постановления изготовлен 05 июня 2018 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Мухаметшина Р.Р.,

судей Егоровой М.В., Хабибуллина Л.Ф.,

при участии представителей:

заявителя - Тетерина А.В., доверенность от 18.09.2017,

ответчика Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Волгоградской области - Майер В.В., доверенность от 09.01.2018, Вершинина В.О., доверенность от 25.12.2017, Бочковой А.В., доверенность от 25.12.2017,

ответчика Управления Федеральной налоговой службы по Волгоградской области, - Вершинина В.О., доверенность от 29.12.2017 N 360,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Бурлук"

на решение Арбитражного суда Волгоградской области от 21.11.2017 (судья Пильник С.Г.) и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.02.2018 (председательствующий судья Кузьмичев С.А., судьи Землянникова В.В., Смирников А.В.)

по делу N А12-25721/2017

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Бурлук" (ОГРН 1123453000054, ИНН 3414004936) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Волгоградской области (ОГРН 1043400645012, ИНН 3436014977) и Управлению Федеральной налоговой службы по Волгоградской области (ОГРН 1043400221127 ИНН 3442075551) о признании недействительными ненормативных правовых актов в части,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Бурлук" (далее - ООО "Бурлук", общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Волгоградской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Волгоградской области (далее - инспекция, налоговый орган, Межрайонная ИФНС N 3 по Волгоградской области), Управлению Федеральной налоговой службы по Волгоградской области (далее - Управление) о признании недействительными решения инспекции от 30.03.2017 N 12-35/7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления недоимки по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 1 421 096 руб., пени по НДС в размере 355 842,57 руб., штрафа за неуплату НДС в размере 142 109,60 руб., недоимки по налогу на прибыль организаций (ФБ) в размере 260 015 руб., недоимки по налогу на прибыль организаций (СБ) в размере 2 340 129 руб., пени по налогу на прибыль организаций (ФБ) в размере 53 406,40 руб., пени по налогу на прибыль организаций (СБ) в размере 480 656,20 руб., штрафа за неуплату налога на прибыль организаций (ФБ) в размере 26 001,50 руб., штрафа за неуплату налога на прибыль организаций (СБ) в размере 234 012,90 руб., а также решения вышестоящего налогового органа от 13.06.2017 N 572 по результатам рассмотрения апелляционной жалобы ООО "Бурлук" в той части, в которой на решение инспекции от 30.03.2017 N 12-35/7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлено без изменения.

Решением Арбитражного суда Волгоградской области от 21.11.2017 заявление ООО "Бурлук" удовлетворено в части санкций, уменьшив размер штрафа до 80 000 руб. за неуплату сумм налога на прибыль и НДС.

В оставшейся части заявление ООО "Бурлук" оставлено без удовлетворения.

Постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.02.2018 решение Арбитражного суда Волгоградской области от 21.11.2017 оставлено без изменения.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, общество обратилось в Арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить, заявленные требования ООО "Бурлук" удовлетворить в полном объеме.

Представитель общества в судебном заседании поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе и письменных пояснениях.

Представители инспекции и Управления в судебном заседании отклонили кассационную жалобу и письменные пояснения по основаниям, изложенным в отзыве и дополнениях к нему.

В судебном заседании 24.05.2018 в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) объявлялся перерыв до 16 часов 00 минут 29.05.2018.

Согласно статье 286 АПК РФ кассационная инстанция проверяет законность судебных актов, принятых арбитражными судами первой и апелляционной инстанций, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Изучив материалы дела, оценив доводы кассационной жалобы, письменных пояснений, отзыва и дополнений к нему, проверив в пределах, установленных статьей 286 АПК РФ, правильность применения судами норм материального права и соблюдение норм процессуального права, а также соответствие выводов судов имеющимся в материалах дела доказательствам, Арбитражный суд Поволжского округа не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Как установлено судами и следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "Бурлук", по результатам рассмотрения которой инспекцией принято решение от 30.03.2017 N 12-35/7 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде штрафа в размере 495 288,80 руб., статьей 123 НК РФ в размере 92 664,80 руб. и статьей 126.1 НК РФ в размере 500 руб.

Кроме того, ООО "Бурлук" предложено уплатить НДС и налог на прибыль, а также неправомерно не исчисленный налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 4 037 272 руб. и соответствующую сумму пени - 900 722,24 руб.

Решением Управления от 13.06.2017 N 572 оспариваемое решение инспекции отменено в части наложения штрафных санкций, предусмотренных статьей 123, статьей 126.1 НК РФ, в размере 46 582,40 руб.

В остальной части решение от 30.03.2017 N 12-35/7 оставлено без изменения.

Не согласившись с решениями инспекции и вышестоящего налогового органа в части, полагая, что они затрагивают интересы хозяйствующего субъекта в сфере предпринимательской деятельности, заявитель обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу, что решение инспекции от 30.03.2017 N 12-35/7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части определения штрафа за неуплату НДС в размере 117 109,60 руб., штрафа за неуплату налога на прибыль организаций (ФБ) в размере 21 001,50 руб. и штрафа за неуплату налога на прибыль организаций (СБ) в размере 184 012,90 руб. подлежит признанию недействительным, с уменьшением размера штрафа до 80 000 руб. за неуплату сумм налога на прибыль и НДС.

Судебная коллегия считает, что выводы судов первой и апелляционной инстанций соответствуют фактическим обстоятельствам дела и основаны на правильном применении норм материального права.

В ходе налоговой проверки было установлено, что между АО "Транснефть-Приволга" ИНН 6317024749 и ООО "Бурлук" в 2014 году были заключены договоры субаренды земельных участков:

- договор от 01.09.2014 N 201400963-34, общая стоимость договора 5 486 012,62 руб. в том числе: арендная плата - 2 399 748,30 руб.; убытки, упущенная выгода - 768 460,80 руб.; биологическая рекультивация в размере - 2 317 803,52 руб.);

- договор от 15.12.2014 N 201401401-34, общая стоимость договора 16 793 291,69 руб. в том числе: арендная плата - 8 510 367,75 руб.; убытки, упущенная выгода - 1 284 651,21 руб.; биологическая рекультивация в размере - 6 998 272,73 рублей.

При анализе расчетного счета налоговым органом установлено, что в 2014 году налогоплательщиком были получены денежные средства от АО "Транснефть-Приволга" (ОАО "Приволжскнефтепровод") в сумме 9 316 076,25 руб., в платежных поручениях в назначении платежа указано: "оплата согласно акту определения убытков по восстановлению плодородного слоя почвы по договору субаренды земельного участка от 01.09.2014 N 201400963-34, НДС не предусмотрен" и "оплата согласно акту определения убытков по восстановлению плодородного слоя почвы по договору субаренды земельного участка от 15.12.2014 N 201401401-34, НДС не предусмотрен".

В книгах продаж за 2014 год по покупателю АО "Транснефть-Приволга" не отражена сумма НДС от стоимости биологической рекультивации в размере 1 421 096,38 рублей.

В силу подпункта 6 пункта 1 статьи 13 Земельного кодекса Российской Федерации (далее - ЗК РФ) в целях охраны земель собственники земельных участков, землепользователи, землевладельцы и арендаторы земельных участков обязаны проводить мероприятия по рекультивации нарушенных земель, восстановлению плодородия почв, своевременному вовлечению земель в оборот.

На основании пункта 7 статьи 22 ЗК РФ земельный участок может быть передан в аренду для государственных или муниципальных нужд либо для проведения изыскательских работ на срок не более чем один год. При этом арендатор земельного участка в пределах срока договора аренды земельного участка обязан по требованию арендодателя привести земельный участок в состояние, пригодное для его использования в соответствии с разрешенным использованием; возместить убытки, причиненные при проведении работ; выполнить необходимые работы по рекультивации земельного участка, а также исполнить иные обязанности, установленные законом и (или) договором аренды земельного участка.

В силу пункта 1 постановления Правительства Российской Федерации от 23.02.1994 N 140 "О рекультивации земель, снятии, сохранении и рациональном использовании плодородного слоя почвы" рекультивация земель, нарушенных юридическими лицами при разработке месторождений полезных ископаемых и торфа, проведении всех видов работ, связанных с нарушением поверхности почвы, осуществляется за счет собственных средств юридических лиц в соответствии с утвержденными проектами рекультивации земель.

В пункте 9 постановления Правительства Российской Федерации от 07.05.2003 N 262 "Об утверждении правил возмещения собственникам земельных участков, землепользователям, землевладельцам и арендаторам земельных участков убытков, причиненных изъятием или временным занятием земельных участков, ограничением прав собственников земельных участков, землепользователей, землевладельцев и арендаторов земельных участков либо ухудшением качества земель в результате деятельности других лиц" установлено, что при определении размера убытков, причиненных собственникам земельных участков, землепользователям, землевладельцам и арендаторам земельных участков ухудшением качества земель в результате деятельности других лиц, учитываются убытки, которые они несут в связи с досрочным прекращением своих обязательств перед третьими лицами, в том числе упущенная выгода, а также затраты на проведение работ по восстановлению качества земель.

Таким образом, обязанность по восстановлению земель возложена действующим законодательством на лицо, в результате деятельности которого произошло ухудшение качественных характеристик земли. При этом допустившее ухудшение земель лицо может выполнить работы по восстановлению качества земли как самостоятельно, так и с привлечением других лиц.

Работы (услуги), выполняемые с целью восстановления качества земель иными лицами (не арендатором), признаются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость применительно к положениям статьи 38 НК РФ.

На основании полного и всестороннего исследования представленных в материалы дела доказательств, суды пришли к верному выводу, что в рассматриваемом случае АО "Транснефть-Приволга", допустившее нарушение качества земель, перечислило налогоплательщику спорную сумму денежных средств. Фактически денежные средства, полученные в качестве предоплаты работ по рекультивации земельных участков, не аккумулировались на расчетном счете, а были использованы в текущей основной деятельности. При этом заявитель не оспаривает тот факт, что работы по биологической рекультивации будут выполнены в будущем. В соответствии с показаниями главного бухгалтера налогоплательщика Карякиной Н.Ф. (протокол допроса от 28.12.2016 N 860) - "работы по биологической рекультивации земель должны проводиться ООО "Бурлук", в 2014 и 2015 гг. спорные работы не осуществлялись, поскольку договорные отношения были продлены, а земельные участки не сданы".

Кроем того, из акта приемки-сдачи рекультивированных земель от 12.05.2017 (далее - Акт), составленного во исполнение приказа Минприроды России и Роскомзема от 22.12.1995 N 525/67 "Об утверждении Основных положений о рекультивации земель, снятии, сохранении и рациональном использовании плодородного слоя почвы" суды установили, что работы по биологической рекультивации на землях ООО "Бурлук" в соответствии с договорами аренды (субаренды) земельных участков выполняются силами землепользователя.

К акту также приложено особое мнение Постоянной комиссии по вопросам рекультивации земель на территории Котовского муниципального района (приложение N 1 к Акту).

Согласно данному приложению биологическая рекультивация на земельных участках ООО "Бурлук" не выполнена. В соответствии с абзацами 2, 3 пункта 3 Акта ООО "Бурлук" необходимо провести биологическую рекультивацию с уведомлением Постоянной комиссии по вопросам рекультивации земель на территории Котовского муниципального района Волгоградской области об окончании этапа биологической рекультивации и с последующей приемкой-сдачей земель.

Указанный выше Акт с отметкой о приложении к нему особого мнения Постоянной комиссии по вопросам рекультивации земель на территории Котовского муниципального района подписан директором ООО "Бурлук" - Колякиным А.Н.

На основании изложенного суд кассационной инстанции соглашается с выводами судов о том, что перечисленная спорная сумма денежных средств в счет предстоящего выполнения работ (оказания услуг) по восстановлению качества земель не является возмещением убытков, а является предоплатой работ, осуществляемых обществом по рекультивации земельных участков, и подлежит обложению налогом на добавленную стоимость в силу статьи 38 НК РФ.

Кроме того, общество указывает, что поступление арендной платы от АО "Транснефть-Приволга" не обладает признаками внереализационных доходов от прочей деятельности, поскольку земельные участки были сданы в аренду АО "Транснефть-Приволга" не с целью извлечения прибыли, а исключительно в связи с необходимостью ремонта трубопровода, принадлежащего ему.

В ходе проверки было установлено, что в 2014 году ООО "Бурлук" заключило договоры на субаренду земельных участков с ОАО "Приволжские магистральные нефтепроводы" от 01.09.2014 N 201400963-34; АО "Транснефть-Приволга" от 15.12.2014 N 201401401-34; ОАО "Приволжские магистральные нефтепроводы" (доп. соглашение) от 29.07.2015 N 201400963-34/1.

В рамках реализации данных договоров ООО "Бурлук" были получены денежные средства в виде арендной платы в следующих размерах; по договору от 01.09.2014 N 201400963-34 - 2 399 748,30 руб.; по договору от 15.12.2014 N 201401401 - 8 510 367,75 руб.; по дополнительному соглашению от 29.07.2015 N 201400963-34/1 - 2 863 699,64 рублей.

В 2015 году ООО "Бурлук" имел договорные отношения по субаренде земельных участков с: АО "Транснефть-Приволга" от 15.12.2014 N 201401401-34; ОАО "Приволжские магистральные нефтепроводы" (доп. соглашение) от 29.07.2015 N 201400963-34/1; с АО "Связьтранснефть" от 28.04.2015 N 14-25/271.

В рамках реализации данных договоров ООО "Бурлук" были получены денежные средства в виде арендной платы в следующих размерах; по договору от 15.12.2014 N 201401401-34 - 8 510 367,75 руб.; по дополнительному соглашению от 29.07.2015 N 201400963-34/1 - 2 863 699,64 руб.; по договору от 28.04.2015 N 14-25/271 - 1 567 030,71 рублей.

В соответствии с условием заключенных договоров, арендная плата начисляется, по методу начисления, с даты передачи земельного участка и заканчивается датой окончания действия договора.

Как установлено судами, внереализационный доход, полученный ООО "Бурлук" в 2014 году в сумме 3 350 878,83 руб. и в 2015 году в сумме 9 649 838,47 руб. был отнесен налогоплательщиком во внереализационные доходы от сельхоздеятельности со ставкой налога на прибыль 0 процентов.

Из пункта 2 статьи 346.2 НК РФ следует, что плательщиками единого сельскохозяйственного налога являются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию.

Однако для отнесения налогоплательщика к категории сельскохозяйственного товаропроизводителя в целях главы 26.1 НК РФ имеет значение не просто факт производства им сельскохозяйственной продукции, а то обстоятельство, что доля дохода от реализации произведенной им сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную им из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70% от общего дохода от реализации товаров (работ, услуг).

Доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (статье 249 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 346.5 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщики единого сельскохозяйственного налога учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ, внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 Кодекса.

Пунктом 4 статьи 250 Кодекса установлено, что внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы от сдачи имущества в аренду (субаренду), если такие доходы не определяются налогоплательщиком в порядке, установленном статьей 249 Кодекса.

Из пункта 2 статьи 346.2 НК РФ, определяющего, что плательщиками единого сельскохозяйственного налога являются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, следует, что право на применение данного специального налогового режима связывается прежде всего с видом осуществляемой налогоплательщиком деятельности.

Учитывая, что в целях применения налоговой ставки 0 процентов по налогу на прибыль организаций для сельскохозяйственных товаропроизводителей доходы от сдачи имущества в аренду, если деятельность по предоставлению имущества в аренду не является основным видом деятельности налогоплательщика, не учитываются при определении общего дохода от реализации товаров (работ, услуг).

При таких обстоятельствах суды правомерно отказали в удовлетворении заявленных требований.

Ссылка заявителя на судебные акты по другим делам отклоняется, поскольку они приняты с учетом иных фактических обстоятельств конкретного дела и не имеют правового значения для рассмотрения настоящего спора.

Доводы кассационной жалобы общества возражений относительно отказа в удовлетворении требования о признании недействительным решения Управления не содержат.

Доводы, изложенные в кассационной жалобе, полно и всесторонне исследованы судебной коллегией и в соответствии со статьями 286, 287 АПК РФ подлежат отклонению, поскольку основаны на неправильном толковании норм права, не опровергают обстоятельств, установленных судами при рассмотрении настоящего дела, не влияют на законность обжалуемых судебных актов.

По существу доводы кассационной жалобы ответчика сводятся к переоценке выводов судов первой и апелляционной инстанций, что в силу положений статьи 286 и части 2 статьи 287 АПК РФ в суде кассационной инстанции не допускается.

Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 288 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены принятых по делу судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Волгоградской области от 21.11.2017 и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.02.2018 по делу N А12-25721/2017 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

Р.Р. Мухаметшин

Судьи

М.В. Егорова Л.Ф. Хабибуллин