Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 21 декабря 2018 г. N Ф06-41339/18 по делу N А72-14301/2017

г. Казань

21 декабря 2018 г.

Дело N А72-14301/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 20 декабря 2018 года.

Полный текст постановления изготовлен 21 декабря 2018 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Логинова О.В.,

судей Егоровой М.В., Ольховикова А.Н.,

при участии представителей:

заявителя - Россошанской Г.В., доверенность от 26.09.2017,

ответчика - Воробьевой А.И., доверенность от 26.12.2017,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Заволжскому району г. Ульяновска

на решение Арбитражного суда Ульяновской области от 25.06.2018 (судья Каргина Е.Е.) и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.09.2018 (председательствующий судья Рогалева Е.М., судьи Корнилов А.Б., Засыпкина Т.С.)

по делу N А72-14301/2017

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Агрегат", г. Ульяновск, к Инспекции Федеральной налоговой службы по Заволжскому району г. Ульяновска об оспаривании акта ненормативного характера,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Агрегат" (далее - ООО "Агрегат", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Ульяновской области с заявлением, с учетом принятого судом уточнения требований, о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Заволжскому району г. Ульяновска (далее - налоговый орган, ответчик) от 30.06.2017 N 13-24/17 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль за 2015 год в размере 1 205 631 руб., пени и штрафов в соответствующем размере, в части доначисления налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2015 года в размере 3 440 847 руб., пени и штрафов в соответствующем размере.

Решением Арбитражного суда Ульяновской области от 25.06.2018 заявленные требования удовлетворены частично, оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части эпизода, касающегося начисления к уплате налога на прибыль в сумме 1 205 631 руб., соответствующих сумм пени и штрафа по этому налогу, а также в части начисления к уплате штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере, превышающем 4301 руб. 05 коп. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.09.2018 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит отменить принятые судебные акты в части признания недействительным решения налогового органа по эпизоду начисления к уплате 1 205 631 руб. налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафа, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права.

Проверив законность обжалуемых актов в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), арбитражный суд кассационной инстанции не находит оснований для их отмены.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "Агрегат" по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2014 по 31.12.2015, налога на доходы физических лиц - за период с 01.06.2014 по 31.12.2015.

По результатам проверки инспекцией принято решение от 30.06.2017 N 13-24/17 о привлечении ООО "Агрегат" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 43 010 руб. 58 коп., по пункту 3 статьи 122 НК РФ в виде 30 140 руб. 78 коп. штрафа, по статье 123 НК РФ в виде 2678 руб. 06 коп. штрафа. Кроме того, указанным решением обществу доначислены налоги в общей сумме 4 646 478 руб., начислены пени в общей сумме 896 885 руб. 27 коп.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ульяновской области от 08.09.2017 N 0707/14814@ решение инспекции оставлено без изменения.

В ходе проверки инспекцией установлено неотражение в составе внереализационных доходов по налогу на прибыль кредиторской задолженности по договору займа с обществом с ограниченной ответственностью ООО "Квадро" (далее - ООО "Квадро") в сумме 14 550 000 руб. и процентов в сумме 1 895 71 руб. по договору мены ценных бумаг от 31.12.2014 с обществом с ограниченной ответственностью "Финэксперт" (далее - ООО "Финэксперт")

Считая решение инспекции частично незаконным, общество оспорило его в судебном порядке.

Суды первой и апелляционной инстанций, исходя из анализа исследованных доказательств, имеющихся в материалах дела, и установленных в ходе судебного разбирательства обстоятельств, пришли к выводу о частичном удовлетворении заявленных требований, при этом правомерно исходили из следующего.

В силу статей 67, 68 и 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению и с позиций их относимости, допустимости, достоверности, достаточности и взаимной связи в их совокупности.

Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) введено понятие необоснованной налоговой выгоды (недобросовестности). При этом под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. Согласно пункту 1 данного постановления представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Также Постановлением N 53 предусмотрено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Материалами дела установлено, что ООО "Агрегат" по платежному поручению от 28.06.2012 N 24 получило от ООО "Квадро" денежную сумму в размере 44 650 000 руб. по договору процентного займа от 28.06.2012 N 28/12-0.

В соответствии с условиями договора размер процентов составил 7% годовых, срок возврата - 28.06.2013.

До истечения договора займа был заключен договор от 24.06.2013 N АГЗ-201/13 о замене способа исполнения обязательства (новация). За указанный период на сумму основного долга начислены проценты в размере 3 138 274 руб. Взамен договора займа были выданы простые векселя на сумму 47 788 274 руб., которые в 2014 году ООО "Финэксперт" предъявило к оплате ООО "Агрегат".

Сторонами достигнута договоренность о реструктуризации задолженности, которая была оформлена соглашениями от 31.12.2014 - договор мены, по которому ООО "Агрегат" вместо 8 векселей, ранее выданных ООО "Квадро", передает ООО "Финэксперт" 8 собственных простых векселей "по предъявлению, но не ранее 01.04.2015; ООО "Финэксперт" прощает ООО "Агрегат" вексельные обязательства на сумму 3 138 274 руб. (векселя серии АВ N 0010-0013), которые ранее были выданы на сумму начисленных процентов.

Указанная сумма процентов (3 138 274 руб.) была отражена заявителем в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2014 год в качестве внереализационных доходов.

В 2015 году ООО "Агрегат" планировало провести модернизацию производства для обеспечения прослеживаемости технологической цепочки и обеспечения складского хранения с учетом требований зарубежных заказчиков по IRIS.

В связи с чем, была произведена предоплата материалов и оборудования платежным поручением от 31.03.2015 N 227 на сумму 9 943 357 руб. 94 коп. в пользу ООО "Комета-М" (за строительные материалы), платежным поручением от 30.03.2015 N 264 на сумму 5 199 673 руб. 28 коп. в пользу ООО "Оптмаш" (за электрооборудование).

В связи с отменой решения о модернизации договоры были расторгнуты, ООО "Агрегат" потребовало возврата средств от поставщиков. В качестве возврата денежных средств были предъявлены к оплате векселя ООО "Агрегат". ООО "Комета-М" предъявило вексель АВ 038 на сумму 9 550 000 руб. с начисленными процентами в размере 393 358 руб. Взаимные требования были закрыты зачетом.

ООО "Оптмаш" предъявило вексель АВ N 041 на сумму 5 000 000 руб. с начисленными процентами на сумму 199 673 руб. Взаимные обязательства закрыты зачетом.

Судами установлено, что ООО "Агрегат" заемные средства возвращены посредством изменения способа исполнения обязательств, новацией, заключенный договор мены ценных бумаг с ООО "Финэксперт" не противоречат действующему законодательству.

Закрытие дебиторской задолженности перед ООО "Комета-М" и ООО "Оптмаш" векселями основано на положениях гражданского законодательства о способе прекращения обязательств.

Возникновение дебиторской задолженности ООО "Комета-М" и ООО "Оптмаш" заявитель объясняет не заключением с ОАО "РЖД" запланированных договоров на поставку кресельной продукции (кресла машиниста и кресла пассажирские), которые являются профильной продукцией для ОАО "РЖД". С целью сохранения деятельности ООО "Агрегат" было вынуждено отказаться от запланированной программы модернизации и продолжения сделок с ООО "Комета-М" и ООО "Оптмаш".

При этом как указывал заявитель, в 2012-2013 году реализовывалась программа по модернизации Московской кольцевой железной дороги. Заказчиком моторвагонного подвижного состава являлось открытое акционерное общество "Центральная пригородная пассажирская компания" (далее - ОАО "Центральная ППК"). Была запланирована покупка 11 новых составов электропоездов, пассажирские кресла на которые закупались у ООО "Агрегат" (заявителем представлен договор на поставку со спецификациями на 11 вагонов).

ООО "Агрегат" является производителем продукции для железнодорожного транспорта с 2007 года. За данное время было разработано и поставлено на производство несколько моделей кресел машиниста и несколько типов кресел пассажирских, что видно из представленных заявителем деклараций на производство кресел. Кроме того, за время своей деятельности им произведено более 10 000 штук кресел машиниста, более 25 000 посадочных мест кресел пассажирских.

ОАО "Центральная ППК" (дочернее общество ОАО "РЖД") производит закупку моторвагонного подвижного состава с отсрочкой платежа не менее 45 дней (в данном случае отсрочка платежа составляла 95 дней). Производственный цикл пассажирского кресла с учетом срока изготовления материалов и комплектующих поставщиками составляет 4 месяца.

В связи с этим для подготовки производства, обеспечения оборотных средств, в том числе закупки комплектующих и материалов у иностранных поставщиков, налогоплательщику требовались существенные денежные средства. Именно для этого им был получен займ у ООО "Квадро". Поставки начались в 2013 году и планировались на 2014 год.

Однако в связи с отказом в утверждении повышения тарифов ОАО "РЖД" на 2014 год значительная часть контрактов по развитию и модификации дорог были отменены (в материалы дела представлен отказ от договора).

ООО "Агрегат" поставило вагонокомплекты на 4 состава, после чего действие договора с ОАО "Центральная ППК" было прекращено. Таким образом, произведя закупку материалов по ряду позиций на 11 составов, ООО "Агрегат" реализовало продукцию только на 4 состава. В результате этого остальные приобретенные заявителем материалы, стоимость которых была заявителем уплачена поставщикам, не были использованы налогоплательщиком для производства продукции (в частности, заявителем представлены сведения об оборотах по поставщику АО "Полипласт").

Так как планируемый доход от реализации программы ООО "Агрегат" не получило, и у заявителя существенные средства оказались заморожены в товарных запасах, заявитель не имел возможности возвратить долг ООО "Квадро". Данные обстоятельства привели к необходимости договариваться с инвестором о реструктуризации займа в векселя и об изменении первоначальных договоренностей о сроках возврата средств.

В дальнейшем в 2015 году заявителем планировалось возобновление активного производства, в том числе в порядке реализации крупной программы по обновлению транспорта (Концепция транспортного обеспечения Чемпионата мира по футболу FIFA 2018 в России, утвержденная Министерством транспорта России 16.12.2013). В рамках данной программы планировалась, в частности, модернизация моторвагонного подвижного состава федеральной пассажирской дороги и ее филиалов.

Плановый срок начала мероприятий был определен на 2015 год, ООО "Агрегат" должно было получить сертификат IRIS (Международный Стандарт Железнодорожной Промышленности). Для быстрой подготовки к данным задачам требовалась существенная модернизация производства. ООО "Агрегат" получило кредит в 1 квартале 2015 года и направило денежные средства на закупку материалов по договору с ООО "Комета-М", оборудования для обеспечения безопасности труда и технологических процессов для обеспечения сертификации по IRIS по договору с ООО "Оптмаш".

В связи с тем, что программа согласовывалась длительное время и во втором квартале 2015 года стало очевидно, что ранее 2016 года финансирование программы модернизации не начнется, ООО "Агрегат" с целью сохранения бизнеса было вынуждено отказаться от модернизации в 2015 году, поэтому ООО "Агрегат" отказалось от приобретения материалов и оборудования. Авансированные налогоплательщиком денежные средства подлежали возврату. Возврат авансов, выплаченных обществом поставщикам, был произведен путем зачета задолженности по предъявленным векселям.

Общество ссылается на то, что выполнение программы модернизации фактически началось в середине 2016 года, ООО "Агрегат" приступило к поставке Федеральной пассажирской компании новых пассажирских кресел, в которых доля иностранных комплектующих существенно минимизирована.

Таким образом, действия ООО "Агрегат" по привлечению заемных денежных средств были направлены на получение прибыли.

По мнению налогового органа, общество неправомерно, в нарушение подпункта 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ, отнесло затраты по оплате процентов, начисленных по договору мены ценных бумаг от 31.12.2014 за 2015 год в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, сославшись на то, что договор заключен без наличия на то достаточных оснований.

Между тем, как указали суды, целесообразность несения тех или иных расходов субъектом хозяйственной деятельности не может быть оценена налоговым органом в рамках налогового контроля. Оценке подлежит лишь общее соответствие спорных расходов осуществляемой налогоплательщиком деятельности.

При этом суды признали, что спорные векселя были выданы в июне 2013 года. Для заявителя, выпуск векселей имел значительный экономический эффект в связи с реструктуризацией долга. ООО "Агрегат" действовало с целью получения выгоды, развития производства и выпуска продукции. Все документы с контрагентами оформлены в соответствии с требованиями гражданского законодательства Российской Федерации.

По смыслу правовой позиции Конституционного суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02. 2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 Постановления N 53 разъяснил, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны

Согласно пункту 9 Постановления N 53 установление судом наличия экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки конкретных обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определениях от 25.07.2001 N 138-0, от 16.10.2003 N 329-О разъяснил, что в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности.

Однако правоприменительные органы не вправе истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством. Также следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации сформулированной в Определении от 16.10.2003 N 329-О, истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

Судами установлено, что хозяйственные операции отражены налогоплательщиком в полном соответствии с действующим законодательством, договоры оформлены в установленном порядке, нарушений со стороны ООО "Агрегат" не допущено.

Что касается векселей, приобретенных ООО "Финэксперт" и переданных в дальнейшем контрагентам.

В соответствии с пунктом 2 статьи 2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием электронных средств платежа" организации и индивидуальные предприниматели в силу специфики своей деятельности либо особенностей своего местонахождения могут производить наличные денежные расчеты и (или) расчеты с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники, в частности: при продаже ценных бумаг.

Статьей 142 Гражданского кодекса Российской Федерации, предусмотрено, что ценной бумагой является документ, удостоверяющий с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление или передача которых возможна только при его предъявлении.

Вексель относится к ценным бумагам и представляет собой письменный документ, содержащий простое и ничем не обусловленное обязательство векселедателя уплатить определенную сумму денег в определенный срок и в определенном месте.

Статья 48 Положения о переводном и простом векселе дает векселедержателю право требовать от обязанных по векселю лиц сумму неоплаченного векселя.

Операция приобретения векселя в собственность на вторичном рынке ценных бумаг должна производиться на основании договора купли-продажи ценных бумаг, в котором должны быть определены основные существенные условия (о передаваемом имуществе - векселе и о цене этого векселя), и акта приема-передачи векселя, в котором стороны должны указать, какой именно вексель передается (номер бланка, все его реквизиты, какова цель передачи и в какой момент переходит право собственности на этот вексель). В силу принципа свободы экономической деятельности (часть 1 статьи 8 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск.

В данном случае все договоры и акты приема-передачи были предоставлены. ООО "Финэксперт" часть векселей передало иным лицам для предъявления ООО "Агрегат". Данные действия опровергают вывод инспекции о том, что ООО "Финэксперт" не имело намерения получить средства по векселям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 269 НК РФ под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.

Законодательство о налогах и сборах не ставит право налогоплательщика на отнесение процентов по долговым обязательствам к расходам в целях налогообложения прибыли организации в зависимость от дальнейшего расходования полученных денежных средств, в том числе от их передачи в качестве займа на других условиях.

При этом действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными и законными, если иное не доказано налоговым органом.

Как установлено судами, денежные средства выдавались налогоплательщику на пополнение оборотных средств, но не имели целевого назначения и могли использоваться обществом по своему усмотрению в ходе осуществления предпринимательской деятельности. Доказательств нереальности договоров займа или создания обществом искусственного документооборота материалы дела не содержат, как и не содержат доказательств согласованности действий, направленных на увеличение расходов по налогу на прибыль организации и получение необоснованной налоговой выгоды налогоплательщиком и его контрагентами по спорным операциям. Утверждение о направленности действий общества на получение необоснованной налоговой выгоды не мотивировано и основано на предположениях налогового органа.

При этом суды отклонили довод заявителя об отсутствии на векселях непрерывного ряда индоссаментов как противоречащий статьям 16, 77 Положения о переводном и простом векселе, а также пункту 9 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.12.2000 N 33/14,

В рассматриваемом случае все договоры и акты приема-передачи были предоставлены. ООО "Финэксперт" часть векселей передало иным лицам для предъявления ООО "Агрегат". Данные действия опровергают вывод налогового органа о том, что ООО "Финэксперт" не имело намерения получить средства по векселям.

Как усматривается из материалов дела, правовые основания для признания совершенных обществом сделок по мене ценных бумаг экономически нецелесообразными и не имеющими разумной деловой цели отсутствуют.

Принимая во внимание вышеизложенные обстоятельства, суды правомерно признали недействительным доначисление налога на прибыль в сорной сумме по указанному эпизоду.

При таких обстоятельствах судебная коллегия не усматривает правовых оснований для отмены судебных актов в обжалованной части и удовлетворения кассационной жалобы.

Доводы заявителя, изложенные в кассационной жалобе, судебной коллегией рассмотрены и отклоняются, поскольку не свидетельствуют о нарушении судами норм права, а сводятся лишь к переоценке установленных по делу обстоятельств. Все обстоятельства, имеющие существенное значение для дела, судами установлены, все доказательства исследованы и оценены. Оснований для их переоценки в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации у суда кассационной инстанции не имеется.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ульяновской области от 25.06.2018 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.09.2018 по делу N А72-14301/2017 в обжалованной части оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

О.В. Логинов

Судьи

М.В. Егорова А.Н. Ольховиков