Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 25 июля 2019 г. N Ф06-48574/19 по делу N А55-18677/2018

г. Казань

25 июля 2019 г.

Дело N А55-18677/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 18 июля 2019 года.

Полный текст постановления изготовлен 25 июля 2019 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Ольховикова А.Н.,

судей Мухаметшина Р.Р., Хабибуллина Л.Ф.,

при участии представителей:

заявителя - Дронова В.А. (директор), Давыдовой Е.А. (доверенность от 15.01.2019),

ответчика - Гиззатуллиной Д.Р. (доверенность от 10.10.2018 N 04-10/18236),

третьего лица - Гиззатуллиной Д.Р. (доверенность от 31.07.2018 N 12-09/038),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ФОТ Самара"

на решение Арбитражного суда Самарской области от 12.12.2018 (судья Мешкова О.В.) и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.02.2019 (председательствующий судья Засыпкина Т.С., судьи Сергеева Н.В., Филиппова Е.Г.)

по делу N А55-18677/2018

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "ФОТ Самара" (ИНН 6311165503, г. Самара) о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Самары от 27.12.2017 N 22605 (г. Самара), третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области (г. Самара),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "ФОТ Самара" (далее - ООО "ФОТ Самара", общество) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Самары (далее - ИФНС России по Железнодорожному району г. Самары, инспекция, налоговый орган) от 27.12.2017 N 22605 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, суд привлек Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области (далее - Управление).

Решением Арбитражного суда Самарской области от 12.12.2018 заявленные требования удовлетворены частично. Суд первой инстанции признал недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Самары от 27.12.2017 N 22605 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения ООО "ФОТ Самара" к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в виде штрафа в размере 3400 руб. как не соответствующее Кодекса в указанной части. При этом суд обязал инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества применительно к той части решения, в которой оно признано судом недействительным. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.02.2019 по делу N А55-18677/2018 решение Арбитражного суда Самарской области от 12.12.2018 оставлено без изменения.

ООО "ФОТ Самара" просит отменить принятые по делу судебные акты в части отказа в удовлетворения требований, полагает, что при подаче налоговой декларации по косвенным налогам при импорте товаров на территорию РФ с территории государств-членов таможенного союза за апрель 2017 года налоговому органу представлен пакет документов, подтверждающий реализацию неподакцизного товара.

В ходе судебного заседания в суде кассационной инстанции представитель ООО "ФОТ Самара" поддержал доводы кассационной жалобы и заявил, что при реализации аналогичного товара в налоговых периодах, предшествовавших проверяемому налоговому периоду, налоговым органом акциз доначислен не был. При этом при подаче налоговых деклараций по косвенным налогам при импорте товаров на территорию РФ с территории государств-членов таможенного союза им представлялся пакет документов, аналогичный представленному за апрель 2017 года.

В судебном заседании представитель налогового органа возражал против удовлетворения кассационной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве, полагает, что обществом был реализован товар, подлежащий обложению акцизом.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании 11.07.2019 объявлялся перерыв до 14 часов 30 минут 18.07.2019.

Изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы, кассационная инстанция пришла к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, в апреле 2017 г. заявитель осуществил ввоз на территорию РФ с территории Республики Казахстан фракции газойлевой прямогонной производства АО "Конденсат" (Республика Казахстан), в объеме 972,165 метр тонн и нафты прямогонной производства ТОО "ORAL MUNAI" (Республика Казахстан), в объеме 425,279 метр тонн.

Поставка товара осуществлялась на основании договора поставки от 11.11.2016 N 08, заключенного с TOO "FUEL OIL TRADE" (Республика Казахстан).

Налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации заявителя по косвенным налогам при импорте товаров на территорию РФ с территории государств-членов таможенного союза за апрель 2017 года (акт от 01.09.2017 N 28409).

По итогам мероприятий налогового контроля Инспекция пришла к выводу о том, что заявитель в нарушение положений подпунктов 10, 11 пункта 1 статьи 181, подпункта 13 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса Российской Федерации, пунктов 14, 16 17 Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг, являющегося приложением N 18 к Договору о Евразийском экономическом союзе от 29.05.2014, осуществил ввоз на территорию РФ с территории Республики Казахстан средних дистиллятов и прямогонного бензина без исчисления и уплаты в бюджет акциза, а также занизил налоговую базу по НДС на сумму неисчисленного акциза.

По результатам камеральной налоговой проверки вынесено решение N 22605 от 27.12.2017 о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения. Данным решением предложено уплатить: акциз в сумме 5 571 155 руб.; штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 1 114 231 руб. за неуплату акциза; пени по акцизам в сумме 337 657 руб.; налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 1 002 808 руб.; штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 200 562 руб. за неуплату НДС; пени по НДС в сумме 60 778 руб.; штраф по статье 126 НК РФ в сумме 3 400 руб.

Управлением ФНС России по Самарской области апелляционная жалоба налогоплательщика на данное решение оставлена без удовлетворения (решение от 26.03.2018 N 03-15/13474@).

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения заявителя в арбитражный суд с настоящими требованиями.

При рассмотрении спора суды руководствовались следующим.

Согласно подпункта 13 пункта 1 статьи 182 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по ввозу подакцизных товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

В силу подпункта 10 пункта 1 статьи 181 НК РФ подакцизным товаром признается прямогонный бензин. В целях настоящей главы прямогонным бензином признаются бензиновые фракции, за исключением автомобильного бензина, авиационного керосина, акрилатов, полученные в результате: перегонки (фракционирования) нефти, газового конденсата, попутного нефтяного газа, природного газа; переработки (химических превращений) горючих сланцев, угля, фракций нефти, фракций газового конденсата, попутного нефтяного газа, природного газа. Бензиновой фракцией признается смесь углеводородов в жидком состоянии (при температуре 15 или 20 градусов Цельсия и давлении 760 миллиметров ртутного столба), соответствующая одновременно следующим физико-химическим характеристикам: плотность не менее 650 кг/м3 и не более 749 кг/м3 при температуре 15 или 20 градусов Цельсия; значение показателя температуры, при которой перегоняется по объему не менее 90 процентов смеси (давление 760 миллиметров ртутного столба), не превышает 215 градусов Цельсия.

Как установлено судами, в соответствии с п. 2.1 договора поставки от 11.11.2016 N 08 качество поставляемого товара должно соответствовать техническим условиям на данный вид товара и должно подтверждаться (сертификатом) паспортом качества, выданным заводом-изготовителем. Указанный паспорт качества и сертификат соответствия прилагаются поставщиком к товаросопроводительным документам (отгрузочным) документам.

В соответствии с дополнительным соглашением от 30.03.2017 к договору поставки N 08 пункт 2.1 договора изложен в новой редакции, в соответствии с которым качество поставляемого товара должно соответствовать сертификатам соответствия и коду ВЭД. Наличие паспорта качества, выданного заводом-изготовителем, данным пунктом не предусмотрено.

Поставка товара осуществлялась с оформлением международной транспортной накладной (CMR) и товарно-транспортной накладной.

В графе 5 CMR "Прилагаемые документы" имеется ссылка на паспорта качества: от 26.04.2017 N б/н; от 24.04.2017 N б/н; от 22.04.2017 N б/н; от 21.04.2017 N б/н; от 20.04.2017 N б/н; от 18.04.2017 N б/н; от 11.04.2017 N б/н; от 07.04.2017 N б/н; от 05.04.2017 N б/н; от 03.04.2017 N б/н; от 28.02.2017 N б/н, однако в ходе проверки и в ходе судебного разбирательства данные паспорта качества налогоплательщиком не представлены.

Суды установили, что паспорта качества на нафту прямогонную, выданные на партии товара, отгруженные в адрес ООО "ФОТ-Самара" в иные (последующие) налоговые периоды, содержат показатели плотности и значение показателя температуры показателя температуры, при которой перегоняется по объему не менее 90 процентов смеси, соответствующие значениям прямогонного бензина (подпункт 10 пункта 1 статьи 181 НК РФ). Содержание технических условий СТ 160740021712-ТОО-04-2017 также указывает, что прямогонная нафта, произведенная ТОО "ORAL MUNAI", по своим физико-химическим характеристикам является подакцизным товаром. При этом производитель гарантирует качество нафты прямогонной установленным требованиям, доказательств того, что в рассматриваемом периоде была поставлен товар, не соответствующий ТУ СТ 160740021712-ТОО-02-2017, Общество не представило.

Кроме того, суды указали, что правильность выводов налогового органа подтверждена сертификатом соответствия от 16.06.2017 N KZ2710317.01.0100071 на нафту прямогонную производства ТОО "ORAL MUNAI", выданный органами технического регулирования Республики Казахстан. В данном сертификате содержится информация о соответствии производства нафты прямогонной требованиям ТУ СТ 160740021712-ТОО-02-2017.

Поскольку в дополнительном соглашении от 30.03.2017 к договору поставки от 11.11.2016 N 08 в качестве товара обозначен продукт перегонки нефти: "нафта прямогонная СТ 160740021712-ТОО-02-2017 - код ВЭД 2710121109 (прочее)", заявитель при заключении договора располагал стандартом организации ТОО "ORAL MUNAI" - ТУ СТ 160740021712-ТОО-02-2017 "Нафта прямогонная".

Судами отмечено, что отгрузка товара производилась с территории ТОО "ORAL MUNAI" как после утверждения производителем технических условий - 11.04.2017 (253,335 тонн), так и до указанной даты (с 01.04.2017 по 10.04.2017 - 171,944 тонн). Как до 11.04.2017, так и после 11.04.2017 ТОО "ORAL MUNAI" осуществляло и осуществляет производство нефтепродуктов на одном и том же оборудовании - установке по переработке углеводородного сырья "УПУС-30" путем ректификации нефти в ректификационной колонне; цена товара, отгруженного в адрес Общества, не изменялась.

В этой связи суды заключили, что дата утверждения технических условий ТУ СТ 160740021712-ТОО-02-2017 - 11.04.2017, не свидетельствует о том, что продукция, произведенная ранее этой даты, имеет иные физико-химические характеристики по сравнению с продукцией, произведенной позднее.

Представленные ООО "ФОТ Самара" заключение ФБУ "Самарская лаборатория судебной экспертизы" от 21.11.2017, аналитический отчет ИЦ филиала АО "СЖС Восток Лимитед" с результатами испытания образцов нафты прямогонной оценены судами критически.

Отмечено, что заключение от 21.11.2017 не содержит исследования показателей по фракционному составу и плотности. В отношении аналитического отчета указано на отсутствие значения атмосферного давления, при котором проводились исследования; значение температуры в 222 градусов Цельсия не соответствует самой классификации кодов ТН ВЭД; образец, к которому относятся зафиксированные в этом документе данные, был отобран и предоставлен клиентом, полученные данные не дают гарантии представительности образца какой-либо продукции и строго относятся только к данному образцу. Доказательства достоверности изъятых проб в материалах дела не имеется.

В отношении доводов заявителя о том, что спорный товар классифицирован по Единой Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности ЕАЭС, утвержденной Советом Евразиатской экономической комиссии от 16.07.2012 N 54 с учетом Рекомендации Коллегии Евразийской экономической комиссии от 12.03.2013 N 4 "О пояснениях к Единой товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности Таможенного Союза" в качестве неподакцизного товара (код ТН ВЭД ЕАЭС - 2710 12 110 9 - "Нефть и нефтепродукты, полученные из битуминозных пород, кроме сырых", субпозиция "легкие дистилляты и продукты для специфических процессов переработки прочие") суды указали следующее.

В соответствии с Примечаниями к субпозициям (Группа 27 "Топливо минеральное, нефть и продукты их перегонки; битуминозные вещества; воски минеральные") в субпозиции 2710 12 термин "легкие дистилляты и продукты" означает нефтепродукты, 90 % или более которых (включая потери) перегоняется до температуры 210 °C (по методу ASTM D 86).

В этой связи суды заключили, что нафта прямогонная код ТН ВЭД ЕАЭС - 2710 12 1109 соответствует требованиям подпункта 10 пункта 1 статьи 181 НК РФ. Также отмечено, что присвоение продавцом того или иного кода по ТН ВЭД ЕАЭС не является основанием для отнесения товара к неподакцизным товарам, при налогообложении акцизом нефтепродуктов, импортируемых через таможенную границу ЕАЭС, следует руководствоваться наименованием (описанием) товаров, установленным статьи 181 НК РФ, а не кодом ТН ВЭД ЕАЭС

С учетом изложенного суды признали, что физико-химические характеристики нафты прямогонной, произведенной ТОО "ORAL MUNAI" в соответствии с ТУ СТ 160740021712-ТОО-02-2017 и отгруженной в адрес ООО "ФОТ Самара" в рассматриваемом периоде, по своим характеристикам соответствуют нормам подпункту 10 пункта 1 статьи 181 НК РФ в целях налогообложения акцизом.

Вместе с тем, данные выводы являются преждевременными, поскольку сделаны без установления и оценки всех обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения дела.

В силу части 5 статьи 200, части 1 статьи 65 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается в данном случае на налоговый орган.

Так, судами не приняты во внимание доказательства реализации товара, не облагаемого акцизом - суды критически оценили представленные заявителем заключение ФБУ "Самарская лаборатория судебной экспертизы" от 21.11.2017, аналитический отчет ИЦ филиала АО "СЖС Восток Лимитед" с результатами испытания образцов нафты прямогонной.

Между тем, прямых доказательств того, что реализованный обществом в проверяемом периоде (апрель 2017 года) товар (нефтепродукты) по своим физико-химическим характеристикам относится к подакцизным, налоговым органом не представлено. В материалах дела отсутствуют какие-либо исследования (экспертизы) показателей спорного товара, доводы налогового органа основаны на косвенных доказательствах.

Приняты во внимание документы (паспорта качества), датированные июнем, июлем, сентябрем 2017 года, сертификат соответствия от 16.06.2017 N KZ2710317.01.0100071.

Однако данные документы составлены в отношении товара, реализованного в иные налоговые периоды, их принятие в качестве обоснования позиции налогового органа противоречит принципу относимости доказательств.

Технические условия ТУ СТ 160740021712-ТОО-02-2017, исследованные судами, также не могут однозначно свидетельствовать о реализации налогоплательщиком идентичного товара в течение проверяемого и последующих периодов.

Данные техусловия утверждены контрагентом налогоплательщика 11.04.2017, при этом содержат указания на то, что вводятся впервые (Том 3. л.д.15). В этой связи вывод об идентичности товара, в том числе в связи с совпадением цены, может быть сделан при сопоставлении данных технических условий с существовавшими ранее.

При этом постановка такого вывода возможна лишь при наличии сведений относительно отсутствия у производителя спорного товара возможности выпуска нефтепродуктов, отличных от тех, которые заявлены в технических условиях.

Таким образом, в отсутствие прямых доказательств реализации подакцизного товара, необходимая совокупность согласующихся между собой косвенных доказательств, свидетельствующих о реализации такого товара, не собрана.

Также заслуживает внимания довод заявителя о том, что при декларировании реализации нафты в налоговые периоды, предшествовавшие проверяемому налоговому периоду, налоговым органом претензий не предъявлено.

Данный довод подлежит проверке, поскольку отсутствие каких-либо претензий со стороны инспекции в отношении пакета документов, представленного в подтверждение реализации неподакцизного товара с налоговой декларацией за периоды, предшествовавшие апрелю 2017 года, могло сформировать у налогоплательщика разумные ожидания применения налоговым органом аналогичного подхода в отношении пакета документов за апрель 2017 года.

В силу изложенного, выводы судов первой и апелляционной инстанций не отвечают требованиям законности и достаточной обоснованности, в связи с чем обжалуемые судебные акты подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение, при котором суду необходимо учесть вышеизложенные обстоятельства, предложить сторонам представить доказательства отнесения спорного товара к акцизным (неподакцизным); дать надлежащую правовую оценку доводам и доказательствам, представленным лицами, участвующими в деле, с учетом требований, установленных статьей 65 АПК РФ, и разрешить спор в соответствии с требованиями действующего законодательства.

Руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, статьями 286, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Самарской области от 12.12.2018 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.02.2019 по делу N А55-18677/2018 отменить, дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Самарской области.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

А.Н. Ольховиков

Судьи

Р.Р. Мухаметшин Л.Ф. Хабибуллин