Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 28 августа 2019 г. N Ф06-50425/19 по делу N А55-21052/2018

г. Казань

28 августа 2019 г.

Дело N А55-21052/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 22 августа 2019 года.

Полный текст постановления изготовлен 28 августа 2019 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Ольховикова А.Н.,

судей Егоровой М.В., Хабибуллина Л.Ф.,

при участии представителей:

заявителя - Зубковой О.М. (доверенность от 09.01.2019),

ответчика - Семкина С.Г. (доверенность от 03.10.2018 N 86),

третьего лица - Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области - Семкина С.Г. (доверенность от 09.01.2019 N 12-09/003@),

в отсутствие:

третьего лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Самарской области - извещено надлежащим образом,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Самарской области, Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области

на решение Арбитражного суда Самарской области от 26.02.2019 (судья Кулешова Л.В.) и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.05.2019 (председательствующий судья Драгоценнова И.С., судьи Сергеева Н.В., Попова Е.Г.)

по делу N А55-21052/2018

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Дилена-Пром" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Самарской области от 30.03.2018 N 07-38/8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части исчисления недоимки по налогу на добавленную стоимость в сумме 14 450 072 руб., пени в сумме 4 109 893 руб., штрафа в сумме 1 570 202 руб., с участием в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора: Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Самарской области,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Дилена-Пром" (далее - ООО "Дилена-Пром", общество) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Самарской области (далее - Межрайонная ИФНС России N 2 по Самарской области, инспекция, налоговый орган), с участием в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора: Управления Федеральной налог, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Самарской области, о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 2 по Самарской области от 30.03.2018 N 07-38/8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части исчисления недоимки по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 14 450 072 руб., пени в сумме 4 109 893 руб., штрафа в сумме 1 570 202 руб.

Решением Арбитражного суда Самарской области от 26.02.2019 А55-21052/2018, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.05.2019, заявленные требования удовлетворены.

В кассационной жалобе Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 2 по Самарской области, Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области просят отменить принятые по делу судебные акты, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, несоответствие выводов судов обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

Третье лицо - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 19 по Самарской области и лица в судебное заседание представителя не направило, о времени и месте судебного заседания надлежащим образом извещено.

В соответствии с частью 3 статьи 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), жалоба рассматривается в отсутствие лиц, надлежащим образом извещенных о времени и месте судебного разбирательства.

Изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы, кассационная инстанция считает жалобу подлежащей частичному удовлетворению.

Как следует из материалов дела, налоговым органом в отношении ООО "Дилена-Пром" проведена выездная налоговая проверка, по результатам которой составлен акт проверки от 29.09.2017 N 07-33/34 и принято решение от 30.03.2018 N 07-38/8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Данным решением общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), в виде штрафа за неуплату НДС в размере 1 562 802 руб., по налогу на прибыль в федеральный бюджет в размере 213 780 руб., в бюджет субъектов РФ в размере 1 924 022 руб., предусмотренного частью 1 статьи 126 НК РФ за непредставление документов в размере 7400 руб., доначислены НДС в размере 14 450 072 руб. и налог на прибыль в размере 10 725 618 руб., а также пени за просрочку уплаты налогов в размере 7 009 663 руб.

Основанием для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности явились выводы инспекции о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в результате применения налоговых вычетов по договору оказания услуг по наливу химической продукции в автомобильные цистерны с ООО "ТрейдРесурс".

Решением УФНС России по Самарской области от 13.07.2018 N 03-15/29970@ решение Межрайонной ИФНС России N 2 по Самарской области от 30.03.2018 N 07-38/8 отменено в части начисления недоимки по налогу на прибыль организаций в размере 10 725 618 руб., соответствующих сумм штрафа в размере 2 137 802 руб. Управление обязало инспекцию произвести перерасчет пени в соответствующей части. В остальной части решение оставлено без изменения, а жалоба без удовлетворения.

Считая решение инспекции в оставшейся части незаконным, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решение от 30.03.2018 N 07-38/8 Межрайонной ИФНС России N 2 по Самарской области.

При рассмотрении спора суды руководствовались следующим.

В силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, принявший такой ненормативный акт, то есть налоговые органы обязаны документально доказать доводы как о наличии недостоверных сведений в представленных налогоплательщиком первичных документах, так и о направленности действий налогоплательщика на необоснованное получение налоговой выгоды при осуществлении соответствующих хозяйственных операций.

Следовательно именно налогоплательщик обязан представить в установленном порядке документы, подтверждающие обоснованность заявленных налоговых вычетов и расходов, а налоговый орган обязан документально подтвердить правомерность отказа в применении вычета по налогу и принятия затрат в состав расходов.

При этом должны приниматься во внимание доказательства, представленные налогоплательщиком в подтверждение факта и размера этих затрат (наличие у налогоплательщика подтверждающих затраты первичных документов, оформленных в установленном порядке), реальность понесенных налогоплательщиком затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

На основании пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные им и при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению является счет-фактура.

Согласно пункту 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 названной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

В пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) указано, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности - достоверны.

В соответствии с Постановлением N 53 под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о невозможности реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производится или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета (пункт 5 Постановления N 53).

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, явилось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Следовательно, установление судом наличия разумных экономических и иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерении получить экономический эффект в результате предпринимательской и иной экономической деятельности.

Действия налогоплательщика предполагаются экономически оправданными и законными, если иное не доказано налоговым органом. Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиком сделки с позиции оценки экономической целесообразности, рациональности и эффективности хозяйственных взаимоотношении.

Как установлено судами, заявитель осуществляет оптовую торговлю химическими продуктами. При этом поставщики доставляли свою продукцию ж/д цистернами на арендованный комплекс, где продукция сливалась в специальные резервуары для дальнейшего хранения. Затем, реализация контрагентам-покупателям осуществлялась автомобильным транспортом, путем ее налива из резервуаров в автомобильные цистерны.

Для хранения своей продукции общество заключило договор хранения нефтепродуктов и продуктов нефтехимической переработки от 17.01.2011 N 01/0111 с ООО "Волга-Синтез".

С ООО "Волга-Синтез" заключен договор аренды имущественного комплекса, условием которого является временное владение и использование имущественного комплекса с целью самостоятельного осуществления предпринимательской деятельности по хранению, складированию и реализации горючих и легко воспламеняющихся веществ.

Между ООО "Дилена-Пром" и ООО "ТрейдРесур" заключен договор от 26.01.2013 N 02/13 на оказание услуг по наливу химической продукции в автомобильные цистерны.

В соответствии с заключенным договором заказчик обязуется доставлять химическую продукцию за свой счет в пункты налива в согласованные с исполнителем сроки, передать паспорт продукции.

В подтверждение права на налоговый вычет заявителем в ходе налоговой проверки представлены счета-фактуры ООО "ТрейдРесурс". Указанные услуги были приняты заявителем, что отражено в книгах покупок.

Судами отмечено, что ООО "ТрейдРесурс" зарегистрировано как налогоплательщик в установленном законом порядке; факт покупки и последующей реализации метанола, его поставка в адрес покупателей автотранспортом не оспаривается налоговым органом. Следовательно, услуги по сливу и наливу химической продукции в автомобильные цистерны связаны с его предпринимательской деятельностью. При этом налоговым органом установлено, что услуги по сливу химической продукции в специальные резервуары для дальнейшего хранения оказывало заявителю общество "Волга-Синтез". Достоверность и реальной данной хозяйственной операции была подтверждена как применительно к налогу на прибыль, так и в отношении налогового вычета по НДС.

Первоначально налоговым органом в решении не были признаны достоверными и реальными расходы по оплате услуг ООО "ТрейдРесурс" по наливу химической продукции в автомобильные цистерны.

Однако в решении от 13.07.2018 N 03-15/29970@ по апелляционной жалобе УФНС России по Самарской области указано, что услуги по наливу химической продукции в автомобильные цистерны связаны с предпринимательской деятельностью ООО "Дилена-Пром". Однако реальных исполнителей услуг по наливу химической продукции в автомобильные цистерны с достаточной степенною достоверности не установлено. В этой связи решение Межрайонной ИФНС России N 2 по Самарской области от 30.03.2018 N 07-38/8 отменено в части начисления недоимки по налогу на прибыль организаций в размере 10 725 618 руб., соответствующих сумм штрафа в размере 2 137 802 руб., и пени.

Оценив доказательства, представленные сторонами в обоснование своих требований и возражений, суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу о том, что применение налоговых вычетов на основании документов, составленных от имени указанного контрагента, не привело к получению Обществом необоснованной налоговой выгоды. Данными документами подтверждается оказание услуг указанным контрагентом.

Судами учтены показания свидетеля Ходаковой Н.Г. подтвердившей факт руководства ООО "Трейд Ресурс" и наличия с ООО "Дилена Пром" договорных отношений по оказанию услуг по наливу метанола на территории ООО "Волга Синтез"; также свидетель показала, что она подписывала документы от имени этой организации; перевозка метанола от ООО "Дилена-Пром" осуществлялась сторонними организациями; оплата услуг производилась в безналичном порядке. Также Ходакова Н.Г. подтвердила факт руководства ООО "Авто Арсенал" и наличие с ООО "Дилена Пром" агентского договора на оказание услуг по поиску покупателей метанола, факт оказания этих услуг и их оплату в безналичном порядке. Повторно опрошенная 06.07.2017 Ходакова Н.Г. показала, что работает также бухгалтером в ООО "Дилена Пром", однако документы от имени этой организации не подписывала, доверенности не имела. Также свидетель указала местонахождение ООО "Трейд Ресурс", режим работы, указала перечень документов, которые подписывала как директор. Также подтвердила наличие и выполнение договора с ООО "Дилена Пром", пояснив, что для налива использовалось оборудование: насосы, компрессоры, рукава, принадлежащие ООО "ТрейдРесурс".

Факт оказания услуг ООО "ТрейдРесурс" подтвердил опрошенный в ходе судебного разбирательства в качестве свидетеля Козлов Н.К. (коммерческий директор ООО "Дилена Пром").

Суды указали, что налоговым органом в ходе проверки не доказана недостоверность сведений, содержащихся в первичных документах, представленных в подтверждение применения налоговых вычетов по НДС. При этом заявителем представлены доказательства реальности оказания услуг по наливу химической продукции в автомобильные цистерны ООО "ТрейдРесурс" по договору с заявителем.

В судебных актах оценка всем доводам, приведенным сторонами в обоснование своих требований и возражений, в том числе получили надлежащую оценку, с которой согласен суд кассационной инстанции, доводы налогового органа о непредставлении ООО "Трейд Ресурс" справок по форме 2-НДФЛ, о непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, взаимозависимость ООО "Дилена Пром" и ООО "ТрейдРесурс" и согласованности их действий.

Суды отметили, что расчеты за оказанные услуги производились ООО "Дилена-Пром" путем безналичного перечисления на соответствующие расчетные счета ООО "ТрейдРесурс", открытые в установленном действующим законодательством порядке, обратного налоговым органом не доказано и не опровергнуто.

Кроме того, аналогичные услуги в 2015 году для ООО "Дилена-Пром" оказывались другим контрагентом - ООО "Грин мэйджик", документы по которому были признаны инспекцией достоверными и заявленные вычеты приняты инспекцией.

Суды учитывали вышеизложенное и пришли к правильным выводам о недоказанности инспекцией наличия согласованных неправомерных действий заявителя и его контрагента, или наличия иных обстоятельств, указанных в Постановлении N 53.

Доводы кассационной жалобы по данному эпизоду отклоняются, поскольку направлены на переоценку обстоятельств и повторяют заявленные в ходе рассмотрения спора доводы инспекции, которые оценены судами на основе всестороннего, полного, объективного и непосредственного исследования представленных в материалы дела доказательств.

Судебные акты по данному эпизоду подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба без удовлетворения.

Согласно оспариваемому решению инспекции за 2-й квартал 2014 года доначислен НДС в сумме 2 342 046 руб. и соответствующие суммы пеней и штрафа.

Судом первой инстанции данный эпизод не рассмотрен, обоснования признания незаконным решения налогового органа в данной части в судебном акте не приведено.

Апелляционный суд, оставляя решение суда в этой части без изменения, указал, что занижение налоговой базы по НДС является следствием применения вычетов по НДС; поскольку правомерность применения налоговых вычетов по контрагенту - ООО "ТрейдРесурс" установлена при рассмотрении спора, выводы налогового органа о неуплате НДС в спорной сумме являются необоснованными.

Суд кассационной инстанции, не соглашаясь с данными выводами, исходит из следующего.

Из оспариваемого решения налогового органа (раздел 2.2.2) следует, что занижение налоговой базы по НДС в сумме 13 011 364 руб. выявлено при сравнении показателей суммы выручки по данным налоговых деклараций по налогу на прибыль и налоговых деклараций по НДС за 2014 год.

Поддерживая обоснованность решения в данной части, налоговый орган указывал, что ООО "Дилена-Пром" в качестве объяснения данного расхождения ссылается лишь на техническую ошибку, не приводя должного обоснования.

Как указывает налоговый орган, в оспариваемом решении приведен анализ бухгалтерской отчетности и финансовых поступлений в адрес налогоплательщика. Так, по главной книге за 2014 год, по счету 62/51 отражено 845 348 889 руб. Поступления по расчетным счетам подтверждают данную сумму и отраженную в налоговой декларации сумму выручки по налогу на прибыль. Таким образом установлен факт расхождений между суммой выручки по налогу на прибыль и суммой НДС, исчисленной с реализации, на сумму 13 011 364 руб.

В отношении корректирующих налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость налоговый орган ссылается на наличие недостоверных сведений в бухгалтерской и налоговой отчетности, отсутствие документов, подтверждающих корректировку налоговой отчетности.

Правомерность доначисления НДС по данному эпизоду судами по существу не проверена, не дана надлежащая оценка доводам налогового органа и налогоплательщика.

Выводы апелляционного суда о том, что занижение налоговой базы по НДС является следствием применения вычетов по НДС по контрагенту - ООО "ТрейдРесурс", следует признать ошибочными, поскольку, как установлено судом, по контрагенту ООО "ТрейдРесурс" доначисления НДС составили 12 108 026 руб. Вместе с тем, решение инспекции признано незаконным в части доначисления НДС в размере 14 450 072 (2 342 046 + 12 108 026) руб.

Суд кассационной инстанции находит выводы судов в части признания незаконным доначисления НДС в сумме 2 342 046 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа основанными на неполно исследованных доказательствах, без учета всех конкретных обстоятельств настоящего спора, а также без учета конкретных норм права, регулирующих спорные правоотношения.

В соответствии с частью 1 статьи 288 АПК РФ установив несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, установленным арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, и имеющимся в деле доказательствам, суд кассационной инстанции отменяет судебные акты в указанной части и в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 АПК РФ направляет дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела в данной части судам следует учесть изложенное, дать верную оценку доказательствам, и с учетом полученных выводов принять законное, обоснованное и мотивированное решение по делу.

Руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, статьями 286, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Самарской области от 26.02.2019 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.05.2019 по делу N А55-21052/2018 в части удовлетворения требований общества с ограниченной ответственностью "Дилена-Пром" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Самарской области от 30.03.2018 N 07-38/8 о доначислении налога на добавленную стоимость в сумме 2 342 046 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа отменить. Дело в отмененной части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Самарской области.

В остальной части решение Арбитражного суда Самарской области от 26.02.2019 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.05.2019 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

А.Н. Ольховиков

Судьи

М.В. Егорова Л.Ф. Хабибуллин