Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 28 ноября 2019 г. N Ф06-54761/19 по делу N А65-1123/2019

г. Казань

28 ноября 2019 г.

Дело N А65-1123/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 26 ноября 2019 года.

Полный текст постановления изготовлен 28 ноября 2019 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Кормакова Г.А.,

судей Егоровой М.В., Хабибуллина Л.Ф.,

при участии представителей:

общества с ограниченной ответственностью "Камгэс-Стройград" - до перерыва - Заздравной Ю.А. (доверенность от 21.01.2019), после перерыва - Заздравной Ю.А. (доверенность от 20.11.2019)

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Татарстан" - до перерыва - Шигабиева Р.Р. (доверенность от 01.02.2019), после перерыва - Шигабиева Р.Р. (доверенность от 01.02.2019)

Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан - до перерыва - Шигабиева Р.Р. (доверенность от 01.02.2019), Сычевой О.В. (доверенность от 10.06.2019), после перерыва - Шигабиева Р.Р. (доверенность от 10.06.2019), Сычевой О.В. (доверенность от 10.06.2019)

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Татарстан

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 18.04.2019 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.08.2019

по делу N А65-1123/2019

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Камгэс-Стройград" (ОГРН 1151690058475, ИНН 1661045588, г. Казань) об оспаривании решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Татарстан (ОГРН 1041632209541, ИНН 1657030758, г. Казань) от 10.04.2018 N 4 в части, при участии в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, - Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан (г. Казань),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Камгэс-Стройград" (далее - ООО "Камгэс-Стройград", общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании незаконным пункта 2.1.5 решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 3 по Республики Татарстан (далее - МИФНС N3 по РТ, инспекция, налоговый орган) от 10.04.2018 N 4.

В качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, к участию в деле привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан (далее - УФНС России по РТ).

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 18.04.2019, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.08.2019, заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, МИФНС N 3 по РТ обратилась в Арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в которой, ссылаясь на нарушение судами норм материального права, а также несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, просит обжалуемые судебные акты отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В предоставленном отзыве на кассационную жалобу ООО "Камгэс-Стройград", полагая, что судебные акты судов первой и апелляционной инстанций являются обоснованными и законными, просит оставить их без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Представители налоговых органов в судебном заседании поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представитель общества в судебном заседании просил отказать в удовлетворении кассационной жалобы по доводам, изложенным в отзыве.

Определением Арбитражного суда Поволжского округа от 18.11.2019 в связи с уходом в отпуск судьи Ольховикова А.Н., произведена ее замена на судью Кормакова Г.А.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) в судебном заседании объявлялся перерыв с 19.11.2019 до 10 часов 30 минут 26.11.2019.

Изучив материалы дела, оценив доводы кассационной жалобы, отзыва на нее, выслушав представителей общества, налоговых органов, проверив в пределах, установленных статьей 286 АПК РФ, правильность применения судами норм материального права и соблюдение норм процессуального права, а также соответствие выводов судов имеющимся в материалах дела доказательствам, Арбитражный суд Поволжского округа приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судами, инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "Камгэс-Стройград" по вопросам правильности начисления и уплаты всех налогов и сборов за период с 01.07.2015 по 31.12.2016, по результатам которой составлен акт от 22.06.2018 N 4.

Рассмотрев материалы проверки, налоговым органом вынесено решение от 10.08.2018 N 4 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу начислены налоги на общую сумму 68292263 руб. 12 коп., пени в размере 13094281 руб. 39 коп., штрафы в размере 1830259 руб. 78 коп.

Общество, не согласившись с вынесенным решением, обратилось с апелляционной жалобой о признании недействительным решения от 22.06.2018 N 4 в вышестоящий налоговый орган.

Решением УФНС России по Республике Татарстан от 22.10.2018 N 2.8-18/030437@ оспариваемое решение инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба без удовлетворения.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения ООО "Камгэс-Стройград" в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

В рамках настоящего дела, основанием для вынесения решения от 10.08.2018 N 4 в оспариваемой части послужили выводы МИФНС N 3 по РТ о том, что в нарушение статей 154, 164, 167 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) обществом при исчислении налога на добавленную стоимость (далее - НДС) занижена налоговая база, не полностью исчислен и не уплачен НДС с авансов, полученных в виде товара в качестве оплаты по договорам перевода долга, в общей сумме 39915627 руб. 78 коп.

Удовлетворяя заявленные обществом требования, суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу, что у инспекции отсутствовали правовые основания для вынесения оспариваемого решения о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, поскольку поставка товаров от ООО "Градостроитель" по договору купли-продажи от 02.11.2015 N 498/15 не является оплатой по соглашениям о переводе долга от 02.11.2015, в связи с чем обязанность по уплате НДС при получении товаров у ООО "Камгэс-Стройград" не возникает.

Суд кассационной инстанции не может согласиться с указанными выводами судов, полагает необходимым исходить из следующего.

Согласно пункту 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Пунктом 1 статьи 154 НК РФ установлено, что налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено данной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 данного Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога. При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 167 НК РФ в целях главы 21 Кодекса моментом определения налоговой базы, применительно к рассматриваемому случаю, является наиболее ранняя из следующих дат: 1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; 2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок.

Как установлено судами, между ОАО "Камгэсэнергострой" (генподрядчик) и ООО "Градостроитель" (субподрядчик) были заключены договоры на строительство жилых домов с нежилыми помещениями в ж/р "Салават Купере": договор N 357/КФ от 13.05.2014 (объект "Жилой дом N 12-1"); договор N 358/КФ от 13.05.2014 (объект "Жилой дом N 12-2); договор N 359/КФ от 13.05.2014 (объект "Жилой дом N 12-3).

В рамках исполнения данных договоров ОАО "Камгэсэнергострой" произвело авансирование работ. Суммы полученных авансов ООО "Градостроитель" освоены не полностью, задолженность переведена на ООО "Камгэс-Стройград" (новый должник).

Задолженность переведена по соглашениям о переводе долга:

- от 02.11.2015 к договору подряда N 357/КФ от 13.05.2014 на сумму 127819781 руб., в том числе НДС 19497933 руб.

- от 02.11.2015 к договору подряда N 358/КФ от 13.05.2014 на сумму 69420817 руб. 82 коп., в том числе НДС 10589616 руб. 28 коп.

- от 02.11.2015 к договору подряда N 359/КФ от 13.05.2014 на сумму 64428514 руб. 60 коп., в том числе НДС 9828078 руб. 50 коп.

Согласно условиям указанных соглашений в качестве оплаты за перевод долга первоначальный должник (ООО "Градостроитель") передает новому должнику (ООО "Камгэс-Стройград") товары на соответствующие суммы согласно товарным накладным; сроки передачи товаров и другие вопросы отношений регулируются отдельным договором купли-продажи между ООО "Градостроитель" и ООО "Камгэс-Стройград" от 02.11.2015 N 498/15.

Получение и оприходование данных товаров ООО "Камгэс Стройград" не оспаривается.

Суды первой и апелляционной инстанций, отклоняя выводы налогового органа о начислении НДС с авансов, полученных в виде товаров в качестве оплаты по договорам перевода долга по взаимоотношениям с ООО "Градостроитель" сделали вывод, о том что, поскольку зачет взаимных требований по указанному договору купли-продажи и по соглашениям от 02.11.2015 к договорам от 13.05.2014 N 357/КФ, 358/КФ 359/КФ первичным документом (актом взаимозачета) не оформлен, проводки в бухгалтерском учете Дт60.1 и Кт76.05 являются недостаточным доказательством оплаты.

Как следует из решения инспекции, согласно обороту счета общества 60.1 за 4-ый квартал 2015 года по контрагенту ООО "Градостроитель" по договору от 02.11.2015 N 498/15 отражено поступление товаров на сумму 255 564 176,89 руб.

На конец периода по контрагенту ООО "Градостроитель" по договору от 02.11.2015 N 498/15 по счету 60.1 сальдо отсутствует.

По счету 76.09 по контрагенту ОАО "Камгэсэнергострой" по договору подряда от 13.05.2014 N 357/КФ числится кредитовое сальдо в сумме 127819781 руб. 64 коп.

Таким образом, выводы судов о том, что задолженность ООО "Градостроитель" перед ООО "Камгэс-Стройград" за перевод долга по соглашениям от 02.11.2015 на конец периода (31.12.2015) сохранена в полном объеме, что, по мнению нижестоящих судебных инстанций, подтверждает отсутствие факта проведения зачета по спорным обязательствам, нельзя признать основанной на имеющихся в материалах дела доказательствах, поскольку указанное противоречит данным, содержащимся в материалах налоговой проверки.

На основании проведенной проверки, налоговым органом сделан вывод о том, что задолженность числится перед ОАО "Камгэсэнергострой", а не ООО "Градостроитель", как указано в обжалуемых судебных актах.

Суды нижестоящих инстанций, давая оценку данным бухгалтерского учета, где погашении задолженности путём зачёта отражено в бухгалтерском учете по иным объектам, числящимся на счете 76.05 и отличным от объектов "Жилой дом N 12-1", "Жилой дом N 12-2", "Жилой дом N 12-3", ограничились лишь констатацией наличия ошибки в бухгалтерском учете налогоплательщика, сочли такое несоответствие подтверждением ошибочности выводов инспекции о погашении задолженности путем зачета, не исследовав вопрос о самом факте проведения зачета вне зависимости от отражения налогоплательщиком объектов, что не меняет сути операции по оплате материалами имеющегося долга.

Кроме того, судами не исследованы и не дана правовая оценка трехсторонним соглашениям о переводе долга к указанным договорам подряда, согласно пункту 1.4 которых с согласия ОАО "Камгэсэнергострой" новый должник (ООО "Камгэс-Стройград") принимает на себя исполнение обязательств по соглашению в полном объеме требований и обязательств, вытекающих из условий соглашения.

Взаимосвязь между положениями данных соглашений и отсутствием задолженности перед ООО "Градостроитель" на конец налогового периода также не была исследована судами. Судами также не была принята во внимание ссылка инспекции на отсутствие задолженности по документам бухгалтерского учета ООО "Камгэс-Стройград".

Судами также не исследовано в полной мере восстановление ООО "Градостроитель" НДС при переводе долга в адрес ООО "Камгэс Стройград". Не дана оценка доводу налогового органа об отражении в бухгалтерском и налоговом учете соответствующих операций ООО "Градостроитель".

Судом апелляционной инстанции сделан вывод о том, что ООО "Градостроитель" восстановление НДС произведено по отгрузке и возврату авансов в адрес "Камгэсэнергострой", а не в связи с соглашением о переводе долга.

Доказательства, опровергающие данные выводы, представленные в суд инспекцией, не были предметом рассмотрения в рамках данного дела, им также не дана надлежащая правовая оценка.

В материалах дела имеются дополнительные соглашения от 23.11.2015 к соглашениям о переводе долга от 02.11.2015, в соответствии с которыми в пункт 1.6 соглашений о переводе долга внесены изменения, согласно которым первоначальный должник (ООО "Градостроитель") погашает задолженность по переводу долга денежными средствами путем перечисления на расчетный счет ООО "Камгэс-Стройград".

Однако данные дополнительные соглашения не были представлены обществом в инспекцию в период проведения проверки, в связи с чем, ссылка суда апелляционной инстанции на то, что они не были приняты во внимание инспекцией при вынесении решения от 10.08.2018 N 4 несостоятельна.

Судами не рассмотрен и не исследован вопрос взаимосвязи между договором купли-продажи от 02.11.2015 N 498/15 и заключенными соглашениями о переводе долга от 02.11.2019 вместе с представленными впоследствии дополнительными соглашениями от 23.11.2015, в связи с чем сделан преждевременный вывод о недоказанности формальности заключения вышеуказанных соглашений.

На основании изложенного, суд кассационной инстанции приходит к выводу о том, что суды приняли оспариваемые судебные акты без полного исследования имеющихся в материалах дела доказательств и установления взаимосвязи между соглашениями и договором купли-продажи.

Таким образом, выводы судов, содержащиеся в обжалуемых судебных актах, недостаточно обоснованны, что в силу статьи 288 АПК РФ является основанием для отмены судебных актов и направления дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Согласно части 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, рассматривающий дело в кассационной инстанции, не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении или постановлении либо были отвергнуты судом первой или апелляционной инстанции.

При новом рассмотрении дела суду следует учесть изложенное, устранить отмеченные недостатки, установить все обстоятельства, входящие в предмет доказывания, исходя из предмета и оснований заявленных требований, дать оценку всем доводам и возражениям лиц, участвующих в деле. Кроме того, суду необходимо всесторонне, полно и объективно исследовать все имеющиеся материалы (приведенные аргументы), оценить собранные доказательства в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ в совокупности и во взаимосвязи, определить реальные налоговые обязательства ООО "Камгэс-Стройград", а также оценить выводов инспекции о наличии оснований для привлечения к налоговой ответственности налогоплательщика, вынести законное и обоснованное решение по существу спорного вопроса.

Руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, статьями 286, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 18.04.2019 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.08.2019 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Татарстан.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке и сроки, предусмотренные статьями 291.1, 291.2 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья

Г.А. Кормаков

Судьи

М.В. Егорова Л.Ф. Хабибуллин