Вопрос: Организация розничной торговли реализует некоторые виды товаров в кредит населению. Как данные операции следует учитывать в бухгалтерском учете и для целей налогообложения? ("Консультант бухгалтера", N 11, ноябрь 2002 г.)

Организация розничной торговли реализует некоторые виды товаров в кредит населению.

Как данные операции следует учитывать в бухгалтерском учете и для целей налогообложения?

Продажа товаров в кредит по своей экономической сути представляет собой ни что иное как рассрочку платежа (коммерческий кредит). Таким образом, данные операции регламентируются положениями гражданского законодательства (статья 823 и глава 42 ГК РФ). Соответственно и правила, устанавливаемые для организаций, реализующих товары в кредит физическим лицам, основаны как на требованиях, предъявляемых к торговым предприятиям (Правил торговли), так и на положениях гражданского законодательства. Причем, положения ГК РФ являются превалирующими.

Поскольку торговля в кредит фактически представляет собой рассрочку платежа (коммерческий кредит), то за пользование этим кредитом, в большинстве случаев, взимаются определенные проценты (ежемесячно или при окончательном платеже - в зависимости от условий договора).

Рассмотрим порядок отражения в учете подобных операций.

Пример 1

Организация розничной торговли реализовала товары (бытовую технику) в кредит физическому лицу. Продажная цена товаров составила 3780 рублей. Срок кредита - 6 месяцев. По условиям договора ежемесячно за пользование кредитом взимается 10 процентов от вносимой суммы. При этом частичная оплата за эти товары не производилась.

Таким образом, каждый месяц покупатель должен выплачивать 630 рублей основного долга (3780 руб. : 6 мес.) и 63 руб. процентов за кредит (630 руб. х 10%). Задолженность по кредиту оплачивается наличными денежными средствами.

Момент возникновения налоговых обязательств по НДС учетной политикой организации для целей налогообложения установлен "по оплате".

Товары приходуются в учете организации по продажным ценам. Для удобства расчетов предположим, что торговая наценка, НДС и налог с продаж, входящие в эти цены одинаковы для всех видов товаров (наценка - 50 процентов, НДС - 20 процентов, налог с продаж - 5 процентов).

В целях бухгалтерского учета составляющих продажной цены к счету 42 "Торговая наценка" в торговой организации открыты следующие субсчета:

42-1 "Торговая наценка";

42-2 "НДС";

42-3 "Налог с продаж".

В день продажи этих товаров в кредит будут сделаны следующие проводки:

дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" кредит счета 90 "Продажи", субсчет "Выручка" - 3780 руб. - реализованы товары в кредит физическому лицу;

дебет счета 90, субсчет "Себестоимость продаж" кредит счета 41 "Товары" - 3780 руб. - списана стоимость реализованных товаров по продажным ценам;

дебет счета 90, субсчет "Себестоимость продаж" кредит счета 41-3 - 180 руб. (3780 руб. : 1,05 х 5%) - сторнирован налог с продаж, входящий в продажную цену реализованных товаров;'

дебет счета 90, субсчет "Себестоимость продаж" кредит счета 41-2 - 600 руб. (3780 руб. - 180 руб.) : 1,2 х 20%) - сторнирован НДС, входящий в продажную цену реализованных товаров;

дебет счета 90, субсчет "Себестоимость продаж" кредит счета 41-1 - 1000 руб. (3780 руб. - 180 руб. - 600 руб.) : 1,5 х 50%) - сторнирована торговая наценка, входящая в продажную цену реализованных товаров.

В целях формирования достоверной информации для составления бухгалтерской отчетности в учете помимо НДС, необходимо отразить также налог с продаж, начисленный по реализованным, но не оплаченным товарам:

дебет счета 90, субсчет "Налог с продаж" кредит счета 76 Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты по налогу с продаж" - 180 руб. (3780 руб. : 1,05 х 5%) - начислен налог с продаж по реализованным, но не оплаченным товарам;

дебет счета 90, субсчет "НДС" кредит счета 76, субсчет "Расчеты по НДС" - 600 руб. (3780 руб. : 1,2 х 20%) - начислен НДС по реализованным, но не оплаченным товарам;

дебет счета 90, субсчет "Прибыль/убыток от продаж" кредит счета 99 - 1000 руб. (3780 руб. - (3780 руб. - 180 руб. - 600 руб. - 1000 руб.) - 180 руб. - 600 руб.) - прибыль от операции продажи товара (данная проводка приведена только для наглядности примера, поскольку прибыль (убыток) организации от реализации товаров (работ, услуг) определяется по окончании отчетного периода по всему объему продаж и в учете отражается заключительной за этот период проводкой);

Ежемесячно при погашении покупателем основного долга и процентов по кредиту необходимо сделать следующие проводки:

дебет счета 50 "Касса" кредит счета 62 - 630 руб. - погашена сумма основного долга за месяц;

дебет счета 76, субсчет "Расчеты по налогу с продаж" кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу с продаж") - 30 руб. (630 руб. : 1,05 х 5%) - начислен налог с продаж по частичной оплате реализованных товаров;

дебет счета 76, субсчет "Расчеты по НДС" кредит счета 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 100 руб. (630 руб. - 30 руб.) : 1,2 х 20%) - начислен НДС по частичной оплате реализованных товаров;

дебет счета 50 кредит счета 90, субсчет "Прочие доходы" - 63 руб. - уплачены проценты за кредит за месяц.

Что касается обложения НДС полученных процентов за кредит, следует учитывать положения пункта 2 статьи 153 части второй НК РФ, согласно которой при определении налоговой базы по НДС выручка от реализации товаров определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров. При этом в налоговую базу процент по товарному кредиту включается только в части, превышающей размер процента, рассчитанного в соответствии со ставками рефинансирования Центробанка РФ, действовавшими в периодах, за которые производится расчет процента (подпункт 3 пункта 1 статьи 162 части второй НК РФ).

Кроме того, в соответствии со статьей 349 части второй НК РФ объектом налогообложения налогом с продаж признаются операции по реализации физическим лицам товаров (работ, услуг) на территории субъекта РФ. Операции по реализации товаров (работ, услуг) признаются объектом налогообложения в том случае, если такая реализация осуществляется за наличный расчет, а также с использованием расчетных или кредитных банковских карт. В данном случае взимаемая плата за услугу (рассрочку платежа) не подпадает под освобождение от уплаты этого налога (статья 350 части второй НК РФ).

Исходя из сказанного, проценты за коммерческий кредит, уплачиваемые физическим лицом наличными денежными средствами, подпадают под обложение и НДС, и налога с продаж. При этом сумма и НДС (пункт 4 статьи 164 части второй НК РФ), и налога с продаж определяются также расчетным (арифметическим) способом.

дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Налог с продаж" кредит счета 68, субсчет "Расчеты по налогу с продаж" - 3 руб. (63 руб. : 1,05 х 5%) - начислен налог с продаж по уплаченным процентам за коммерческий кредит.

Расчет НДС с уплаченных процентов будет выглядеть следующим образом (при предположении, что в месяце оплаты ставка рефинансирования была установлена Центробанком РФ в размере 23 процента годовых):

1) из расчета ставки рефинансирования Центробанка РФ определяется сумма процентов, подлежащая уплате за год: 3780 руб. х 23% = 869 руб. 40 коп.;

2) затем рассчитывается сумма процентов за 1 месяц (при этом количество дней в году принимается равным 365, а дней в месяце - 30) : 869 руб. 40 коп. : 365 х 30 = 71 руб. 46 коп.

Как видно из расчета, ежемесячно уплачиваемая в нашем примере сумма процентов (63 рубля) меньше, чем определенная исходя из ставки рефинансирования Центробанка РФ. Следовательно, НДС по этим процентам не начисляется.

1 ноября 2002 г.

"Консультант бухгалтера", N 11, ноябрь 2002 г.