НДС при ввозе товаров на таможенную территорию РФ (А.А. Матиташвили, "Российский налоговый курьер", N 21, ноябрь 2002 г.)

НДС при ввозе товаров на таможенную территорию РФ

Ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации является одним из объектов налогообложения по НДС (пп.4 п.1 ст.146 НК РФ). НДС со стоимости ввозимых товаров уплачивается таможенным органам.

Поэтому порядок исчисления и уплаты налога, особенности налогообложения при перемещении товаров через таможенную границу Российской Федерации определяются соответствующими статьями не только Налогового кодекса РФ, но и Таможенного кодекса РФ, а также Инструкцией о порядке применения таможенными органами Российской Федерации налога на добавленную стоимость в отношении товаров, ввозимых на территорию Российской Федерации, утвержденной приказом ГТК РФ от 07.02.2001 N 131 (далее - инструкция ГТК РФ).

Ввоз товаров - объект налогообложения

В соответствии со ст.118 ТК РФ плательщиками НДС могут являться декларанты:

- лица, перемещающие товары;

- таможенные брокеры (посредники), декларирующие, представляющие и предъявляющие товары от собственного имени, иные лица в соответствии с таможенным законодательством РФ.

Согласно п.1 ст.160 НК РФ налоговая база для исчисления НДС определяется как сумма:

- таможенной стоимости ввозимых товаров;

- подлежащей уплате таможенной пошлины;

- подлежащих уплате акцизов (по подакцизным товарам)*(4).

При ввозе товаров на территорию Российской Федерации налог подлежит уплате до принятия или одновременно с принятием таможенной декларации к таможенному оформлению груза (ст.119 ТК РФ).

Вычет НДС, уплаченного таможенному органу

НДС, уплаченный таможенным органам при ввозе материальных ценностей на территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза, переработки вне таможенной территории, принимается к вычету в соответствии со ст.171 НК РФ, если:

- ввезенные материальные ценности предполагается продать или использовать на территории Российской Федерации при осуществлении операций, облагаемых НДС (за исключением товаров, предусмотренных п.2 ст.170 НК РФ);

- ввезенные материальные ценности приняты к учету в соответствии с первичными документами;

- у налогоплательщика имеются документы, свидетельствующие об уплате налога, грузовая таможенная декларация, а также другие документы, подтверждающие ввоз материальных ценностей на таможенную территорию Российской Федерации*(5);

- сумма НДС отражена налогоплательщиком в книге покупок*(6).

При соблюдении перечисленных выше условий уплаченный таможенным органам НДС может быть принят к вычету независимо от даты реализации ввезенных ценностей и даты оплаты поставщику.

Освобождение от НДС

Из общего правила законодателем предусмотрены исключения. Так, согласно, ст.150 НК РФ налог не взимается при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации:

- медицинской техники по перечню, утвержденному постановлением Правительства РФ от 17.01.2002 N 19;

- протезно-ортопедических изделий;

- технических средств (включая автомототранспорт), материалов, которые могут быть использованы исключительно для профилактики инвалидности и реабилитации инвалидов, по перечню, утвержденному постановлением Правительства РФ от 21.12.2000 N 998;

- очков (за исключением солнцезащитных), линз и оправ для очков (за исключением солнцезащитных) по перечню, утвержденному постановлением Правительства РФ от 28.03.2001 N 240;

- продукции, произведенной в результате хозяйственной деятельности российских организаций на земельных участках, являющихся территорией иностранного государства с правом землепользования Российской Федерации на основании международного договора;

- необработанных природных алмазов;

- валюты Российской Федерации и иностранной валюты, банкнот, являющихся законными средствами платежа (за исключением предназначенных для коллекционирования), а также ценных бумаг - акций, облигаций, сертификатов, векселей;

- продукции морского промысла, выловленной и (или) переработанной рыбопромышленными предприятиями (организациями) Российской Федерации.

При ввозе перечисленных товаров НДС не взимается независимо от того, как эти товары будут фактически использованы на таможенной территории Российской Федерации.

Зависимость льготы от цели ввоза товара

В статье 150 НК РФ также перечислены товары, освобождаемые от налогообложения только в том случае, если они ввозятся на таможенную территорию Российской Федерации с определенной целью.

Так, например, товары (за исключением подакцизных) не подлежат налогообложению, если они ввозятся в качестве безвозмездной помощи (содействия) Российской Федерации в порядке, устанавливаемом Правительством РФ в соответствии с Федеральным законом "О безвозмездной помощи (содействии) Российской Федерации и внесении изменений и дополнений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и об установлении льгот по платежам в государственные внебюджетные фонды в связи с осуществлением безвозмездной помощи (содействия) Российской Федерации" (пп.1 п.1 ст.150 НК РФ). Кроме того, освобождены от налогообложения товары, предназначенные для официального пользования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами, а также для личного пользования дипломатического и административно-технического персонала этих представительств, включая членов их семей, проживающих вместе с ними (пп.9 п.1 ст.150 НК РФ).

Не облагаются НДС при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации:

- сырье и материалы, предназначенные для изготовления протезно-ортопедических изделий и полуфабрикатов к ним;

- материалы для изготовления медицинских иммунобиологических препаратов для диагностики, профилактики и (или) лечения инфекционных заболеваний по перечню, утвержденному постановлением Правительства РФ от 29.04.2002 N 283;

- художественные ценности, передаваемые в качестве дара учреждениям, отнесенным в соответствии с законодательством Российской Федерации к особо ценным объектам культурного и национального наследия народов Российской Федерации;

- все виды печатных изданий, получаемых государственными и муниципальными библиотеками и музеями по международному книгообмену;

- произведения кинематографии, ввозимые специализированными государственными организациями в целях осуществления международных некоммерческих обменов;

- технологическое оборудование, комплектующие и запасные части к нему, ввозимые в качестве вклада в уставные (складочные) капиталы организаций.

Освобождение от НДС ввоза перечисленных выше товаров поставлено законодателем в зависимость от назначения, по которому товары ввозятся на территорию Российской Федерации. Назначение должно подтверждаться соответствующими первичными документами (контрактом, актом передачи ценностей, учредительными документами и т.п.)*(7).

Пример 1

15 апреля 2002 года на таможенную территорию Российской Федерации организацией были ввезены книги и журналы на сумму 10 000 долл. США для передачи муниципальной библиотеке по международному книгообмену. При ввозе печатных изданий таможенному органу были перечислены сборы за таможенное оформление*(8) и пошлина - 15 512 руб. НДС не уплачивался.

Курс доллара США, установленный ЦБ РФ на дату оформления грузовой таможенной декларации (ГТД), составил 31,0237 руб. за 1 долл. США. В апреле 2002 года ввезенные книги и журналы были реализованы в розничной торговле.

После проведения плановой выездной налоговой проверки организации представители налоговых органов указали на необходимость уплаты налога в соответствии с требованиями п.2 ст.150 НК РФ. Поскольку, в соответствии с п.3 инструкции ГТК России в отношении периодических печатных изданий, за исключением изданий рекламного или эротического характера, применяется налоговая ставка 10%, сумма НДС, рассчитанная таможенным органом, составила 32 575 руб. (10 000 х 31,0237 + 15 512) х 10%). Налог был уплачен организацией 25 июля 2002 года.

В рассматриваемом периоде ставка рефинансирования ЦБ РФ составляла 23%, а просрочка платежа с 16 апреля 2002 года по 24 июля 2002 года - 100 дней, поэтому пени по НДС составили 2497 руб. (32 575 руб. х 23% : 300 х 100 дн.).

25 июля 2002 года в бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие проводки:

Дебет 19 Кредит 68

- 32 575 руб. - начислен НДС к уплате;

Дебет 68 Кредит 51

- 32 575 руб. - перечислен НДС таможенному органу;

Дебет 99 Кредит 68

- 2497 руб. - отражена сумма пени по налогу на основании п.2 ст.150 НК РФ.

Организация, уплатившая при реализации печатной продукции налог в бюджет, имеет право принять уплаченный таможенным органам НДС к вычету в соответствии с пп.2 п.2 ст.171 НК РФ.

Зависимость НДС от таможенного режима

При ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации обложение НДС осуществляется в зависимости от избранного декларантом режима.

Согласно пп.3 п.1 ст.151 НК РФ при помещении товаров под таможенные режимы транзита, таможенного склада, реэкспорта, магазина беспошлинной торговли, переработки под таможенным контролем, свободной таможенной зоны, свободного склада, уничтожения и отказа в пользу государства, перемещения припасов НДС таможенным органам не уплачивается.

Основой правового регулирования таможенных режимов являются положения Таможенного кодекса РФ. Поэтому до принятия решения о помещении ввозимых товаров под конкретный режим декларанту следует внимательно изучить их.

Определения перечисленных выше режимов и условия их применения (за исключением режима перемещения припасов) содержатся в соответствующих статьях Таможенного кодекса РФ:

- "транзит" - статьи 35-40 ТК РФ;

- "таможенный склад" - статьи 41-51 ТК РФ;

- "реэкспорт" - статьи 100 и 101 ТК РФ;

- "магазин беспошлинной торговли" - статьи 52-57 ТК РФ;

- "переработка под таможенным контролем" - статьи 65-67 ТК РФ;

- "свободная таможенная зона и свободный склад" - статьи 75-86 ТК РФ;

- "уничтожение товаров" - статьи 102-104 ТК РФ;

- "отказ от товара в пользу государства" - статьи 105 и 106 ТК РФ.

Таможенный режим перемещения припасов установлен постановлением Правительства РФ от 09.07.2001 N 524, в соответствии с п.2 которого припасы - товары, находящиеся на морских, воздушных судах и в поездах при их прибытии на таможенную территорию Российской Федерации или перемещаемые (загружаемые) на морские, воздушные суда и в поезда во время их нахождения на таможенной территории Российской Федерации, необходимые (предназначенные), в частности:

- для обеспечения нормальной эксплуатации и технического обслуживания морских, воздушных судов, поездов во время следования в пути или в пунктах промежуточной остановки либо стоянки (в том числе топливо и горюче-смазочные материалы, за исключением запасных частей и оборудования);

- для потребления пассажирами и членами экипажа (работниками поездной бригады) на морских, воздушных судах, в поездах независимо от того, продаются они или нет.

Припасы, находящиеся на морских и воздушных судах, при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации освобождаются от обложения НДС при условии, что они остаются и потребляются на этих судах во время их нахождения на таможенной территории РФ (п.3 постановления Правительства РФ N 524).

Режим выпуска для свободного обращения

Выпуск товаров для свободного обращения - таможенный режим, при котором ввозимые на таможенную территорию Российской Федерации товары остаются постоянно на этой территории без обязательства об их вывозе с этой территории (ст.30 ТК РФ).

При помещении товаров (за исключением товаров, перечисленных в ст.150 НК РФ) под таможенный режим выпуска для свободного обращения НДС уплачивается в полном объеме (пп.1 п.1 ст.151 НК РФ).

Пример 2

15 июня 2002 года организацией в таможенном режиме выпуска для свободного обращения на таможенную территорию Российской Федерации ввезено 65 т дизельного топлива стоимостью 10 000 евро. Организацией уплачены сборы за таможенное оформление в рублях и в валюте, таможенная пошлина (5%), акциз и НДС. Курс евро, установленный ЦБ РФ на дату оформления ГТД, - 29,6603 руб. за 1 евро.

Таможенная пошлина, которую необходимо заплатить таможенному органу при ввозе товара на территорию Российской Федерации, - 14 830 руб. (10 000 евро х 29,6603 руб./евро х 5%).

Ввоз дизельного топлива облагается акцизом - 616 руб./т (п.1 ст.193 НК РФ). Величина акциза составляет 40 040 руб. (65 т. х 616 руб./т).

Согласно п.1 ст.160 НК РФ, НДС равен 70 295 руб. [(10 000 евро х 29,6603 руб./евро + 14 830 руб. + 40 040 руб.) х 20%].

15 июня 2002 года в бухгалтерском учете организация сделает проводки:

Дебет 68 Кредит 51

- 14 830 руб. - уплачена таможенная пошлина;

Дебет 68 Кредит 51

- 40 040 руб. - перечислен акциз;

Дебет 68 Кредит 51

- 70 295 руб. - уплачен НДС таможенному органу;

Дебет 41 Кредит 68

- 54 870 руб. (14 830 руб. + 40 040 руб.) - суммы таможенной пошлины и акциза включаются в стоимость товара;

Дебет 19 Кредит 68

- 70 295 руб. - отражена сумма НДС, уплаченная таможенному органу;

Дебет 68 Кредит 19

- 70 295 руб. - при выполнении условий, перечисленных в разделе "Вычет НДС, уплаченного таможенному органу" данной статьи, уплаченный таможенному органу НДС может быть принят к вычету.

Режим реимпорта

Реимпорт товаров - таможенный режим, при котором российские товары, вывезенные с таможенной территории Российской Федерации в соответствии с таможенным режимом экспорта, ввозятся обратно в установленные сроки без взимания таможенных пошлин, налогов, а также без применения к товарам мер экономической политики (ст.32 ТК РФ).

В соответствии со ст.33 ТК РФ, для помещения товаров под таможенный режим реимпорта товары должны быть ввезены на таможенную территорию Российской Федерации в течение десяти лет с момента вывоза и находиться в том же состоянии, в котором они были в момент вывоза, кроме изменений вследствие естественного износа либо убыли при нормальных условиях транспортировки и хранения и других случаев, определяемых ГТК России.

При помещении товаров под таможенный режим реимпорта налогоплательщиком уплачиваются суммы налога, от уплаты которых он был освобожден, либо суммы, которые были ему возвращены в связи с экспортом товаров в соответствии с Налоговым кодексом РФ, в порядке, предусмотренном таможенным законодательством Российской Федерации (пп.2 п.1 ст.151 НК РФ).

В Налоговом кодексе РФ возможность вычета НДС, уплаченного таможенному органу при ввозе товаров при таможенном режиме реимпорта, не предусмотрена.

Пример 3

В июле 2002 года под таможенным режимом реимпорта организацией ввезен на таможенную территорию Российской Федерации электрогенератор, который ранее (в 1998 году) был вывезен с таможенной территории Российской Федерации. При вывозе электрогенератора в соответствии с таможенным режимом экспорта в 1998 году организации был возвращен НДС на сумму 200 000 руб. В июле 2002 года при таможенном оформлении ввозимого оборудования организацией уплачены сборы за таможенное оформление и НДС на сумму 200 000 руб.

В июле 2002 года в бухгалтерском учете организации проводки, связанные с НДС, должны иметь следующий вид:

Дебет 68 Кредит 51

- 200 000 руб. - уплачен НДС таможенному органу;

Дебет 91-2 Кредит 68

- 200 000 руб. - учтен НДС в составе прочих расходов организации.

Режим переработки на таможенной территории

Переработка товаров на таможенной территории - таможенный режим, при котором иностранные товары используются в установленном порядке для переработки на таможенной территории Российской Федерации без применения мер экономической политики и с возвратом сумм ввозных таможенных пошлин и налогов при условии вывоза в соответствии с таможенным режимом экспорта продуктов переработки за пределы таможенной территории Российской Федерации (ст.58 ТК РФ).

Переработка товаров на таможенной территории производится при наличии лицензии таможенного органа Российской Федерации (ст.60 ТК РФ). Переработка должна производиться в сроки, устанавливаемые таможенным органом Российской Федерации, в порядке, определяемом ГТК России. Установление сроков должно основываться на экономически оправданной продолжительности процесса переработки товаров и распоряжения продуктами их переработки (ст.61 ТК РФ).

При помещении товаров под таможенный режим переработки на таможенной территории налог уплачивается при ввозе этих товаров на таможенную территорию Российской Федерации с последующим возвратом уплаченных сумм налога при вывозе продуктов переработки этих товаров с таможенной территории Российской Федерации (пп.4 п.1 ст.151 НК РФ).

Согласно ст.63 ТК РФ, возврат сумм НДС при вывозе продуктов переработки в соответствии с таможенным режимом экспорта производится таможенными органами Российской Федерации при условии соблюдения положений Таможенного кодекса РФ и если продукты переработки вывозятся в срок не позднее двух лет со дня перемещения товара через таможенную границу РФ.

Пример 4

В феврале 2002 года при ввозе иностранных товаров, используемых для переработки на таможенной территории Российской Федерации, организацией был уплачен НДС в сумме 900 000 руб.

В августе 2002 года продукты переработки, при изготовлении которых иностранные товары были использованы полностью, были вывезены с таможенной территории Российской Федерации. В сентябре 2002 года уплаченный НДС был возвращен организации таможенным органом.

Проводки, связанные с налогом, в бухгалтерском учете организации будут отражены следующим образом:

в феврале 2002 года

Дебет 19 Кредит 68

- 900 000 руб. - отражена сумма НДС, причитающегося к уплате таможенному органу;

Дебет 68 Кредит 51

- 900 000 руб. - уплачен НДС таможенному органу;

в сентябре 2002 года

Дебет 51 Кредит 19

- 900 000 руб. - отражена сумма налога, полученная от таможенного органа.

Режим временного ввоза

При помещении товаров под таможенный режим временного ввоза применяется полное или частичное освобождение от уплаты налога в порядке, предусмотренном таможенным законодательством Российской Федерации (пп.5 п.1 ст.151 НК РФ).

Временный ввоз товаров - таможенный режим, при котором пользование товарами на таможенной территории Российской Федерации допускается с полным или частичным освобождением от таможенных пошлин, налогов и без применения мер экономической политики.

Временно ввозимые товары подлежат возврату в неизменном состоянии, кроме изменений вследствие естественного износа либо убыли при нормальных условиях транспортировки и хранения (ст.68 ТК РФ).

Общий предельный срок временного ввоза товаров не более двух лет (ст.71 ТК РФ). В рамках этого срока таможенный орган устанавливает конкретный срок, в течение которого товар исходя из цели и обстоятельств его ввоза может временно находиться на территории Российской Федерации.

При ввозе товаров в рассматриваемом режиме таможенным органом может быть применено как полное, так и частичное освобождение от уплаты таможенных пошлин и налогов.

При частичном освобождении за каждый полный и неполный месяц декларантом уплачивается 3% от суммы, которая подлежала бы уплате, если бы ввозимые товары были выпущены для свободного обращения.

Общая сумма взимаемых пошлин и налогов не должна превышать суммы таможенных пошлин и налогов, которые подлежали бы уплате на момент ввоза, если бы товары были выпущены для свободного обращения. Если указанные суммы станут равными, товар считается выпущенным для свободного обращения при условии, что в отношении этого товара не применяются меры экономической политики (ст.72 ТК РФ).

Таможенный орган, предоставивший разрешение на применение режима временного ввоза, устанавливает пользователю данного режима (бенефициару) конкретные сроки уплаты таможенных платежей.

Пример 5

3 сентября 2002 года организация, производящая строительные материалы и являющаяся плательщиком НДС, ввезла на территорию Российской Федерации в соответствии с таможенным режимом временного ввоза стенд иностранного производства для демонстрации на своих производственных площадях образцов готовой продукции с целью их продажи. Срок временного ввоза четыре месяца. Стоимость стенда 10 000 долл. США. При ввозе организацией уплачены сборы за таможенное оформление, таможенная пошлина - 480 руб. и НДС - рублевый эквивалент 60 долл. США. Курс доллара США, установленный ЦБ РФ на дату оформления ГТД, - 31,5673 руб. за 1 долл. США.

В соответствии с установленным графиком уплаты таможенных платежей, организации необходимо ежемесячно в течение срока нахождения стенда на таможенной территории Российской Федерации уплачивать НДС таможенному органу на сумму 60 долл. США.

3 сентября 2002 года в бухгалтерском учете организации проводки, связанные с НДС, будут отражены следующим образом:

Дебет 19 Кредит 68

- 1894 руб. (60 долл. х 31,5673 руб./долл.) - отражена сумма НДС;

Дебет 68 Кредит 51

- 1894 руб. - перечислен НДС таможенному органу;

Дебет 19 Кредит 68

- 1894 руб. - принят к вычету НДС при выполнении условий, необходимых для получения вычета.

Аналогичные проводки будут выполнены в учете организации в октябре - декабре 2002 года в соответствии с графиком уплаты налога, установленным таможенным органом.

В Таможенном кодексе РФ предусмотрена возможность продления установленного срока для временного ввоза. Согласно ст.71 ТК РФ продление срока осуществляется таможенным органом в порядке, определяемом ГТК России.

Если лицо, которое ввезло на территорию Российской Федерации товар в режиме временного ввоза, выкупит этот товар, оно должно обратиться в таможенный орган с заявлением о выпуске товара для свободного обращения (глава 4 ТК РФ). При соблюдении положений Таможенного кодекса РФ в этом случае таможенный режим временного ввоза завершается. Таможенным органом применяются ставки таможенных пошлин, иных налогов, действующие на день принятия ГТД с заявлением таможенного режима выпуска для свободного обращения; учитывается таможенная стоимость, определенная на момент временного ввоза; за использованную отсрочку уплаты таможенной пошлины и налогов взимаются проценты по ставкам, установленным ЦБ РФ по предоставляемым кредитам.

Режим переработки вне таможенной территории Российской Федерации

Переработка товаров вне таможенной территории - таможенный режим, при котором российские товары вывозятся без применения к ним мер экономической политики и используются вне таможенной территории Российской Федерации с целью их переработки и последующего выпуска продуктов переработки в свободное обращение на таможенной территории Российской Федерации с полным или частичным освобождением от таможенных пошлин и налогов, а также без применения к товарам мер экономической политики (ст.87 ТК РФ).

При ввозе продуктов переработки товаров, помещенных под таможенный режим переработки вне таможенной территории, применяется полное или частичное освобождение от уплаты налога в порядке, предусмотренном таможенным законодательством Российской Федерации (пп.6 п.1 ст.151 НК РФ).

В соответствии с Порядком выдачи лицензий на переработку товаров вне таможенной территории (приложение к распоряжению ГТК России от 08.09.2000 N 01-99/1044), вывоз российских товаров на переработку вне таможенной территории и выпуск для свободного обращения продуктов переработки и непереработанных российских товаров (остатков) производятся при наличии лицензии на переработку товаров вне таможенной территории, выданной таможенным органом Российской Федерации, и в сроки действия данной лицензии.

Лицензия выдается российскому лицу, перемещающему российские товары для переработки, при соблюдении следующих условий:

- российские товары могут быть идентифицированы в продуктах переработки, за исключением случаев, определяемых ГТК России;

- переработка товаров вне таможенной территории не наносит серьезного ущерба интересам российской экономики.

В соответствии с п.6 инструкции ГТК России при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации товаров, ранее вывезенных с нее для переработки вне таможенной территории Российской Федерации в соответствии с таможенным режимом переработки вне таможенной территории, налоговая база по НДС определяется как стоимость такой переработки.

Согласно ст.94 ТК РФ суммы таможенных пошлин и налогов определяются исходя из ставок, применимых к продуктам переработки, умноженных на стоимость операций по переработке. Иными словами, налоговой базой в данном случае является стоимость переработки, а ставка налога будет аналогична той, которая применяется при реализации товара на территории Российской Федерации.

Пример 6

В июне 2002 года в режиме переработки вне таможенной территории Российской Федерации организация вывезла прессованное растительное масло для его очистки по иностранной технологии. 20 августа 2002 года очищенное растительное масло было ввезено на таможенную территорию Российской Федерации. Стоимость переработки в соответствии с заключенным с иностранным партнером контрактом составила 30 000 евро. При ввозе организацией уплачены сборы за таможенное оформление, таможенная пошлина - 140 000 руб. и НДС. Курс евро, установленный ЦБ РФ на дату принятия ГТД, составил 31,0880 руб. за 1 евро.

В соответствии со ст.94 ТК РФ при ввозе масла в режиме переработки вне таможенной территории Российской Федерации НДС должен быть исчислен исходя из налоговой ставки 10% (пп.1 п.2 ст.164 НК РФ). Сумма налога равна 107264 руб. ((30 000 евро х 31,0880 руб./евро + 140 000 руб.) х 10%).

20 августа 2002 года в учете организации проводки, связанные с НДС, будут отражены таким образом:

Дебет 19 Кредит 68

- 107 264 руб. - отражена сумма НДС;

Дебет 68 Кредит 51

- 107 264 руб. - уплачен НДС таможенному органу;

Дебет 68 Кредит 19

- 107 264 руб. - НДС, уплаченный таможенному органу, принят к вычету при выполнении необходимых для получения вычета условий.

НДС и специальные налоговые режимы

В соответствии с Законом Российской Федерации от 24.07.2002 N 104-ФЗ в Налоговый кодекс РФ введены два специальных налоговых режима: упрощенная система налогообложения (глава 26.2 НК РФ) и система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (глава 26.3 НК РФ). Оба режима вводятся в действие с 1 января 2003 года и предусматривают замену уплаты ряда налогов, в том числе НДС, уплатой единого налога и налога на вмененный доход. Иными словами, с переходом на рассматриваемые режимы организации будут освобождены от исполнения обязанностей плательщика НДС*(9).

В связи с изложенным может возникнуть вопрос: будут ли организации, перешедшие на специальные налоговые режимы, уплачивать НДС при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации?

По нашему мнению, несмотря на то что рассматриваемые организации освобождаются от уплаты НДС, они будут обязаны уплачивать НДС таможенным органам при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, поскольку ст.110 ТК РФ НДС отнесен к таможенным платежам.

Аналогичный подход применяется в настоящее время и в отношении организаций и индивидуальных предпринимателей, освобожденных от исполнения обязанностей налогоплательщика в соответствии со ст.145 НК РФ. Согласно п.3 ст.145 НК РФ указанным лицам необходимо уплачивать НДС при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Необходимо отметить, что перечисленный таможенному органу НДС к вычету не принимается, поскольку рассматриваемые лица в период действия освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика при осуществлении своей деятельности НДС в бюджет не уплачивают. Поэтому в силу пп.3 п.2 ст.170 НК РФ, уплаченный таможенному органу НДС учитывается в стоимости ввозимых товаров.

Пример 7

15 июля 2002 года организация, освобожденная от исполнения обязанности налогоплательщика в соответствии со ст.145 НК РФ, ввезла на таможенную территорию Российской Федерации трикотажные изделия в режиме выпуска для свободного обращения. Контрактная стоимость товара - 20 000 долл. США. При таможенном оформлении организацией уплачены сборы за таможенное оформление, таможенная пошлина - 10% от контрактной стоимости товара и НДС. Курс доллара США, установленный ЦБ РФ на дату принятия ГТД, - 31,5555 руб. за 1 долл. США.

Таможенная пошлина, которую необходимо заплатить таможенному органу, - 63 111 руб. (20 000 долл. х 31,5555 руб./долл. х 10%).

Сумма НДС равна 138 844 руб. [(20 000 долл. х 31,5555 руб./долл. + 63 111 руб.) х 20%].

15 июля 2002 года в учете организации проводки, связанные с таможенной пошлиной и НДС, будут отражены таким образом:

Дебет 41 Кредит 68

- 63 111 руб. - начислена таможенная пошлина;

Дебет 19 Кредит 68

- 138 844 руб. - отражена сумма НДС;

Дебет 68 Кредит 51

- 201 955 руб. (63 111 руб. + 138 844 руб.) - перечислены таможенному органу пошлина и НДС;

Дебет 41 Кредит 19

- 138 844 руб. - включен в стоимость товара НДС в соответствии с пп.3 п.2 ст.170 НК РФ.

А.А. Матиташвили,

старший аудитор Департамента аудиторских услуг

ЗАО "ЮНИКОН/МС Консультационная группа"

"Российский налоговый курьер", N 21, ноябрь 2002 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(4) Статьей 16 Закона РФ от 21.05.93 N 5003-1 "О таможенном тарифе" таможенному органу предоставлено право скорректировать таможенную стоимость декларируемого товара, если она покажется ему заниженной.

*(5) При корректировке таможенной стоимости НДС исчисляется исходя из стоимости ввозимых товаров, рассчитанной таможенным органом.

*(6) В соответствии с п.10 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации основанием для регистрации в книге покупок счетов-фактур является таможенная декларация на ввозимые товары и платежные документы, подтверждающие фактическую уплату НДС таможенному органу.

*(7) Пунктом 2 ст.150 НК РФ определено, что при использовании освобожденных от уплаты НДС товаров на иные цели, чем те, в связи с которыми было предоставлено освобождение от НДС, налог подлежит уплате в полном объеме с начислением пени за весь период, считая с даты ввоза таких товаров на таможенную территорию Российской Федерации до момента фактической уплаты налога.

*(8) Операции, связанные с приобретением товаров и со сборами за таможенное оформление, в целях упрощения в примерах не рассматриваются

*(9) Соответствующие изменения в главу 21 НК РФ пока не внесены.