Вопрос: При учреждении АО в счет оплаты акций учредителем был внесен автомобиль. Каков порядок обложения НДС, если данное общество подлежит ликвидации, а после удовлетворения требований кредиторов ликвидируемого общества указанный автомобиль передается обществом своему учредителю? ("Финансовая газета", N 52, декабрь 2002 г.)

При учреждении АО в счет оплаты акций учредителем был внесен автомобиль. Каков порядок обложения НДС, если данное общество подлежит ликвидации, а после удовлетворения требований кредиторов ликвидируемого общества указанный автомобиль передается обществом своему учредителю?

Согласно п.7 ст.63 ГК РФ (в ред. от 21.03.02 г.) оставшееся после удовлетворения требований кредиторов имущество юридического лица передается его учредителям (участникам), имеющим вещные права на это имущество или обязательственные права в отношении этого юридического лица, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или учредительными документами юридического лица. В соответствии с п.п.5 п. 3 ст.39 НК РФ не признается реализацией товаров, работ или услуг передача имущества в пределах первоначального взноса участнику хозяйственного общества или товарищества (его правопреемнику или наследнику) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества, а также при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками. Таким образом, стоимость автомобиля по ликвидационному балансу, не превышающая сумму первоначального взноса учредителя в уставный капитал (сумму, внесенную учредителем в счет оплаты акций при учреждении АО), не является объектом обложения НДС, поскольку в данном случае нет факта реализации, а объектом обложения НДС согласно п.1 ст.146 НК РФ является реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Но если стоимость автомобиля превышает сумму первоначального взноса, то в части превышения она является оборотом по реализации. И, поскольку передача права собственности на товары на безвозмездной основе признается реализацией товаров согласно п.1 ст.146 НК РФ, эта сумма по общему принципу должна облагаться НДС. Следует отметить, что порядок уплаты налога в данном случае законодательством фактически не определен. Дело в том, что в соответствии с порядком ликвидации юридического лица (ст.63 ГК РФ) ликвидационный баланс составляется после завершения расчетов с кредиторами, а учредителям передается имущество, оставшееся после удовлетворения требований кредиторов. Следовательно, учредители могут получить это имущество только после утверждения ликвидационного баланса. Так как выплата денежных сумм кредиторам ликвидируемого юридического лица производится ликвидационной комиссией в порядке очередности, установленной ст.64 ГК РФ (за исключением кредиторов пятой очереди, выплаты которым производятся по истечении месяца со дня утверждения промежуточного ликвидационного баланса), к моменту передачи учредителям оставшегося имущества все расчеты с бюджетом, являющиеся в этой очередности четвертыми, должны быть уже осуществлены. Другими словами, поскольку учредителям передается оставшееся имущество, никакого иного имущества и никаких денежных обязательств у ликвидируемого юридического лица к этому времени быть не может. После этого следует только исключение юридического лица из реестра юридических лиц. Ликвидационный баланс в числе других документов, указанных в п.5.4 Порядка и условий присвоения, применения, а также изменения идентификационного номера налогоплательщика (ИНН), утвержденных приказом МНС России от 27.11.98 г. N ГБ-3-12/309 (в ред. от 24.12.99 г.), является документом, прилагаемым к заявлению о снятии юридического лица с учета в налоговом органе в связи с его ликвидацией. Это означает, что после утверждения ликвидационного баланса юридическое лицо не может выступать в качестве налогоплательщика.

А порядок уплаты НДС в случае реализации товаров законодательством для всех случаев установлен общий: в бюджет вносится сумма налога, рассчитанная в виде разницы между суммой НДС, полученной от покупателей товаров, и суммой НДС, уплаченной поставщикам товаров. В соответствии с п.3 ст.168 НК РФ налогоплательщик должен выставить покупателю счет-фактуру не позднее пяти дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг).

Таким образом, в соответствии с указанным Порядком ликвидируемое юридическое лицо, передающее оставшееся после удовлетворения требований кредиторов имущество своему учредителю, со стоимости этого имущества, превышающей сумму первоначального взноса учредителя, должно исчислить НДС, выставить учредителю счет-фактуру и получить от него сумму налога, в то время как уже составлен и утвержден ликвидационный баланс, т.е. все операции юридического лица завершены.

В это время юридическое лицо:

не имеет физической возможности учесть счет-фактуру в книге продаж, учесть в бухгалтерском учете сумму налога, полученную от учредителя;

не может исчислить сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, поскольку само оно в этом периоде уже не платит НДС поставщикам, так как не приобретает товары (работы, услуги);

после утверждения ликвидационного баланса фактически вообще не является налогоплательщиком, поскольку подлежит снятию с учета в налоговом органе.

Итак, в рассматриваемом случае общеустановленный порядок исчисления и уплаты НДС применить нельзя. Следовательно, для такого объекта НДС, как реализация учредителю имущества, оставшегося после удовлетворения требований кредиторов ликвидируемого юридического лица, в части превышения стоимости этого имущества над первоначальным взносом учредителя актами законодательства о налогах не установлены порядок исчисления налога и порядок его уплаты. Таким образом, НДС для указанного объекта в соответствии с п.1 ст.17 НК РФ не может считаться установленным, а значит, он не является обязательным к уплате согласно п. 1 ст.3 этого Кодекса.

В. Саладзе,

юрист

25 декабря 2002 г.

"Финансовая газета", N 52, декабрь 2002 г.