Налогообложение операций банка с иностранной валютой и драгоценными металлами (А.Н. Губанков, "Аудиторские ведомости", N 1, январь 2003 г.)

Налогообложение операций банка с иностранной валютой
и драгоценными металлами

Как показала аудиторская практика в первом полугодии 2002 г., у ряда банков при постановке налогового учета много вопросов было связано с методикой определения налогооблагаемой базы по операциям с иностранной валютой и драгоценными металлами, а также с определением даты признания доходов и расходов от этих операций.

Как правило, все операции с иностранной валютой и драгоценными металлами делятся на три группы:

1. Операции купли-продажи валютных ценностей.

2. Операции, связанные с переоценкой валютных ценностей, проводимой в соответствии с требованиями Банка России.

3. Комиссионные сборы (вознаграждения).

Результаты этих операций являются внереализационными доходами или расходами, за исключением комиссионных сборов (вознаграждений), которые в силу п.п.3 п.1 ст.264 НК РФ отнесены к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Анализ требований НК РФ, регламентирующих вопросы налогообложения операций банка с иностранной валютой и драгоценными металлами, позволяет сделать вывод об идентичности порядка определения налогооблагаемой базы при совершении операций с иностранной валютой и драгоценными металлами, за исключением следующего.

Согласно п.п.4 п.2 ст.290 НК РФ для определения доходов банков от операций продажи (покупки) иностранной валюты в отчетном (налоговом) периоде принимается положительная разница между доходами, определенными в соответствии с п.2 ст.250 НК РФ, и расходами, определенными в соответствии с п.п.6 п.1 ст.265 НК РФ. Другими словами, учитывается положительный результат от разницы между кредитовым оборотом по лицевому счету 61306 "Реализованные курсовые разницы (положительные)" и дебетовым оборотом по лицевому счету 61406 "Реализованные курсовые разницы (отрицательные)".

В то же время согласно п.п.5 п.2 ст.290 НК РФ к доходам банка относятся доходы по операциям купли-продажи драгоценных металлов и драгоценных камней в виде разницы между ценой реализации и учетной стоимостью драгоценных металлов*(1). Таким образом учитывается кредитовый оборот по лицевому счету 61308 "Реализованные курсовые разницы от операций с ДМ (положительные)".

Аналогично сказанному определяются расходы банка по операциям с иностранной валютой и драгоценными металлами.

Методика расчета налогооблагаемой базы по операциям с иностранной валютой (ИВ) и драгоценными металлами (ДМ) представлена в таблице.

Назва- ние опера- ции	Дата приз- нания дохо- да (или расхода)	Порядок расчета	Ссылка на НК РФ
Купля- продажа ИВ	Дата пере- хода права собственно- сти на ИВ	Для определения доходов банков от опера- ций продажи (покупки) ИВ в отчетном (на- логовом) периоде принимается положитель- ная разница между доходами, определен- ными в соответствии с п.2 ст.250 НК РФ, и расходами, определенными в соответст- вии с п.п.6 п.1 ст.265 НК РФ (т.е. поло- жительный результат от разницы: оборот по счету 61306 "Реализованные курсовые разницы ИВ" минус оборот по счету 61406 "Реализованные курсовые разницы ИВ"). Для определения расходов банков от опе- раций продажи (покупки) ИВ в отчетном (налоговом) периоде принимается отрица- тельная разница между доходами, опреде- ленными в соответствии с п.2 ст.250 НК РФ, и расходами, определенными в соответствии с п.п.6 п.1 ст.265 НК РФ (т.е. отрицательный результат от разни- цы: оборот по счету 61306 "Реализованные курсовые разницы ИВ" минус оборот по счету 61406 "Реализованные курсовые раз- ницы ИВ")	п.п.4 п.2 ст.290 п.п.4 п.2 ст.291 п.п.7 п.4 ст.271 п.п.6 п.7 ст.272
Купля- продажа ДМ	Дата пере- хода права собствен- ности на ИВ	Доходы банка определяются по операциям купли-продажи ДМ и драгоценных камней в виде разницы между ценой реализации и учетной стоимостью (т.е. остаток по счету 61308 "Реализованные курсовые раз- ницы ДМ"). К расходам банка относятся убытки по операциям купли-продажи ДМ и драгоценных камней в виде разницы между ценой реали- зации и учетной стоимостью (т.е. остаток по счету 61408 "Реализованные курсовые разницы ДМ"). Под учетно й стоимостью ДМ понимается их покупная стоимость с учетом переоценки, проводимой в течение срока нахождения таких металлов у налогоплательщика в соответствии с требованием Банка России (ст.331 НК РФ)	п.п.5 п.2 ст.290 п.п.5 п.2 ст.291 п.п.7 п.4 ст.271 п.п.6 п.7 ст.272
Перео- ценка ИВ	Последний день теку- щего месяца	Доходы определяются в виде положительной курсовой разницы, возникающей от перео- ценки имущества в виде валютных ценнос- тей и требований (обязательств), стои- мость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установлен- ного Банком России (т.е. оборот по лице- вому счету 61306 "Нереализованные курсо- вые разницы (положительные)". Расходы определяются в виде отрицатель- ной курсовой разницы, возникающей от пе- реоценки имущества в виде валютных цен- ностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в ИВ, в том числе по валютным счетам в банках, про- водимой в связи с изменением официально- го курса ИВ к рублю Российской Федера- ции, установленного Банком России (т.е. оборот по лицевому счету 61406 "Нереали- зованные курсовые разницы (отрицатель- ные)"	п.п.7 п.4 ст.271 п.п.6 п.7 ст.272 п.11 ст.250 п.п.5 п.1 ст.265
Перео- ценка ДМ	Последний день текущего месяца	Доходы банка определяются в виде положи- тельной разницы от превышения положи- тельной переоценки ДМ над отрицательной переоценкой (т.е. оборот по счету 61308 "Нереализованные курсовые разницы ДМ" минус оборот по счету 61408 "Нереализо- ванные курсовые разницы ДМ"). К расходам банка относится положительная разница от превышения отрицательной переоценки ДМ над положительной переоценкой (т.е. обо- рот по счету 61408 "Нереализованные кур- совые разницы ДМ" минус оборот по счету 61308 "Нереализованные курсовые разницы ДМ")	п.п.7 п.4 ст.271 п.п.6 п.7 ст.272 п.п.19 п.2 ст.290 п.п.18 п.2 ст.291
Комис- сия, получе- нная (упла- ченная) по опе- рациям купли- продажи ИВ (ДМ)	Дата расче- тов или да- та предъяв- ления доку- ментов, служащих основанием для произ- ведения расчетов, либо пос- следний день отчет- ного (нало- гового) пе- риода	Для целей налогообложения учитывается сумма, определенная договором либо тари- фами на расчетно-кассовое обслуживание	п.п.3 п.7 ст.272 п.3 ст.271

А.Н. Губанков,

директор банковского аудита ООО "ТНК-Аудит"

"Аудиторские ведомости", N 1, январь 2003 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Под учетной стоимостью драгоценных металлов понимается их покупная стоимость с учетом переоценки, проводимой в течение срока нахождения таких металлов у налогоплательщика в соответствии с требованием Банка России (ст.331 НК РФ).