Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 25 марта 2003 г. N КА-А40/1365-03 Суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о правомерности отнесения на себестоимость процентов по кредитам банков, использованным на покупку векселей, поскольку погашение заемного обязательства, выраженного в иностранной валюте, осуществлялось в рублях и, следовательно, возникающие разницы не могут быть отнесены к курсовым разницам

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 25 марта 2003 г. N КА-А40/1365-03

ОАО "Вашъ Финансовый Попечитель" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с иском к МИМНС РФ N 44 по г. Москве о признании недействительными решения от 26.11.2001 N 04-14-1/63 и требования об уплате налогов N 87 по состоянию на 04.12.2001.

Решением суда от 13.11.2002 иск удовлетворен, поскольку по договору N РП/99-1 от 17.11.99 истцом не осуществлялась реализация акций, в связи с чем не подлежат применению положения п. 4 ст. 2 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций"; погашение долгового обязательства по договору от 19.08.97 производилось в долларах США и образовавшиеся курсовые разницы истец правомерно на основании п. 15 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства РФ N 552 от 05.08.92 (далее - Положение о составе затрат) включил в состав внереализационных расходов; проценты по кредитным договорам, начисленные после принятия к бухгалтерскому учету векселей, обоснованно отнесены на себестоимость на основании п. 2 "с" Положения о составе затрат, п. 3.2 Правил отражения профессиональными участниками рынка ценных бумаг и инвестиционными фондами в бухгалтерском учете отдельных операций с ценными бумагами, утвержденных постановлением ФК ЦБ РФ от 27.11.97 N 40.

Постановлением апелляционной инстанции от 16.01.2003 решение суда изменено, в иске ОАО "Вашъ Финансовый Попечитель" к МИМНС РФ N 44 по г. Москве о признании недействительными решения N 04-14-1/63 и требования N 87 отказано по вопросу о занижении налогооблагаемой прибыли при реализации акций АО "Иркутскэнерго"; отнесении на себестоимость процентов по кредитам, начисленным после принятия к бухгалтерскому учету векселей; отнесению в состав затрат разниц, образовавшихся в связи с погашением векселя ОАО "Вашъ Финансовый Попечитель" N 1176568.

При принятии постановления суд руководствовался ст. 39 Налогового кодекса РФ, п. 4 ст. 2 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций", Положением по бухгалтерскому учету "Учет имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте", утвержденного Приказом Минфина РФ от 13.06.95 N 50; п. 15 Положения о составе затрат, ФЗ "О рынке ценных бумаг", п. 44 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ; утвержденного Приказом Минфина РФ от 29.07.98 N 34н, Приказом Минфина РФ от 15.01.97 N 2.

Законность и обоснованность постановления от 16.01.2003 проверяется в порядке ст. 284 АПК РФ по кассационной жалобе ОАО "Вашъ Финансовый Попечитель", в которой заявитель просит постановление отменить, ссылаясь на то, что суд необоснованно рассмотрел только часть сделки купли-продажи акций с правом обратного выкупа N РП/99-1 от 17.11.99, т.к. в соответствии со ст.ст. 329, 421 ГК РФ стороны вправе заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами, а также вправе определять условия исполнения договора; при квалификации правоотношений, возникших из договора N РП/99-1 применяются в первую очередь нормы ГК РФ; рассматриваемая сделка реализацией ценных бумаг не являлась и применение судом положений п. 4 ст. 2 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" необоснованно; в бухгалтерском учете не предусмотрена возможность отражения подобных сложных многосоставных сделок, как в проверяемый период, так и в настоящее время, когда особенности ведения налогового учета доходов и расходов по сделкам РЕПО установлены Налоговым Кодексом РФ.

Заявитель также считает необоснованным исключение из состава затрат образовавшихся при переоценке долгового обязательства по договору N РSZ/4 от 19.08.97 разниц, т.к. считает, что указанные разницы являются курсовыми; расчеты между резидентом и нерезидентом в валюте РФ в соответствии с Законом РФ "О валютном регулировании и валютном контроле" относятся к валютным операциям, о которых идет речь в п. 15 Положения о составе затрат. По вопросу об отнесении на себестоимость процентов по кредитам, выданным на покупку векселей, истец считает, что являясь профессиональным участником рынка ценных бумаг, должен отражать операции с ценными бумагами в бухгалтерском учете в соответствии с постановлением ФК ЦБ РФ N 40 от 27.11.97, ст. 2 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций", п. 2 "с" Положения о составе затрат.

Ответчик в отзыве и выступлении в заседании суда с доводами кассационной жалобы не согласился по основаниям, изложенным в судебном акте.

Изучив материалы дела, выслушав представителей сторон, суд кассационной инстанции считает, что постановление в части отказа в иске ОАО "Вашъ Финансовый Попечитель" по вопросу об отнесении на себестоимость процентов по кредитам банков, использованным на покупку векселей, подлежит отмене на основании ст.ст. 286 ч. 1, 287 ч. 1 п. 5, 288 ч.ч. 1, 2 АПК РФ с оставлением в силе в указанной части решения суда первой инстанции, поскольку судом апелляционной инстанции неправильно применены нормы материального права.

В остальной части постановление от 16.01.2003 следует оставить без изменения.

Как следует из материалов дела, ОАО "Вашъ Финансовый Попечитель" по договору от 17.11.99 N РП/99-1 реализовало ОАО "Ухтабанк" 9000000 акций АО "Иркутскэнерго".

В результате совершения указанной сделки истцом был получен убыток, который в нарушение п. 4 ст. 2 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" в полном размере, без учета предельной границы колебаний рыночной цены, был отнесен на уменьшение налогооблагаемой прибыли 1999 года.

Ссылка заявителя на то, что сделка по продаже акций АО "Иркутскэнерго" является лишь первой частью многосоставной сделки по договору N РП/99-1 и поэтому ее нельзя расценить как реализацию, не соответствует ст. 39 Налогового кодекса РФ, которая определяет понятие "реализация" для целей налогообложения.

В соответствии со ст. 39 Налогового кодекса РФ для признания в целях налогообложения какой-либо операции, в том числе и многосоставной сделки, с элементами различных договоров, реализацией, необходимо наличие двух показателей: переход права собственности и, как правило, возмездный характер такого перехода, что и следует из п. 1.1 договора от 17.11.99 N РП/99-1, в соответствии с которым Продавец (ОАО "ВФП") обязуется передать в собственность покупателя (ОАО "Ухтабанк"), а Покупатель обязуется принять и оплатить акции.

Факт перехода права собственности на указанные ценные бумаги подтверждается выпиской со счета депо N 2099, открытого ЗАО "Депозитарно-клиринговая компания" на имя ОАО "ВФП", а возмездность сделки - платежным поручением N 1 от 18.11.99 об оплате передаваемого пакета акций.

В бухгалтерском учете истца был учтен финансовый результат по двум отдельным операциям - финансовый результат по продаже ценных бумаг и финансовый результат по их покупке. Данное обстоятельство заявитель не оспаривает.

Таким образом, ссылка в кассационной жалобе на то, что не учтена вторая часть многосоставной сделки является несостоятельной.

Суд апелляционной инстанции и налоговый орган не оспаривают право истца на свободу заключения договора и условий его исполнения, предусмотренных ст.ст. 329, 421 ГК РФ.

Однако, для целей налогообложения произведенные истцом финансово-хозяйственные операции обоснованно рассмотрены МИМНС РФ N 44 по г. Москве и судом с позиций действовавшего в спорном периоде Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций".

Кроме того, если встать на позицию истца об отсутствии реализации при осуществлении первой части сделки, т.е. при продаже акций в 1999 году, то полученный от указанной операции убыток не мог быть отнесен истцом на финансовый результат 1999 года.

Ответчик правильно указал, что ссылка заявителя на положения недействующей в спорном периоде главы 25 Налогового кодекса РФ, свидетельствует не в его пользу, поскольку в соответствии со ст. 282 Налогового кодекса РФ, устанавливающей особенности определения налоговой базы по сделкам РЕПО с ценными бумагами, доходы (убытки) от реализации ценных бумаг по первой части операции РЕПО не учитываются при определении налоговой базы.

Таким образом, суд апелляционной инстанции обоснованно оценил отнесение истцом на уменьшение финансового результата в полном размере убытка, полученного от реализации акций, как нарушение действующего налогового законодательства.

Как следует из материалов дела, по состоянию на конец 1997 года у истца осталась непогашенной задолженность по договору о предоставлении кредита в долларах США N РSZ/4 от 19.08.97 в сумме 3310488 долларов США.

По условиям дополнительных соглашений заемное обязательство пролонгировалось. Оставшаяся сумма задолженности была погашена истцом полностью до 05.01.2000. Погашение оставшейся части заемного обязательства производилось в рублях путем безналичных расчетов по платежным поручениям и по соглашениям о взаимозачетах с Компанией "Пилот Секьюритиз Лимитед". Указанное обстоятельство отражено в акте проверки, подтверждается материалами дела и не оспаривается истцом.

Запись на оборотной стороне векселя N 1176568 о погашении его частями в долларах США не может опровергнуть фактические обстоятельства дела, свидетельствующие о том, что погашение суммы 3310488 долларов США производилось рублями.

Кроме того, вексель N 1176568 не рассматривался ни сторонами, ни судом, как ценная бумага, поскольку, как установлено судами обеих инстанций, вексель составлен с дефектом формы.

Поскольку погашение заемного обязательства, выраженного в иностранной валюте, осуществлялось в рублях, возникшие разницы не могут быть отнесены к курсовым разницам, поскольку не соответствуют определению понятия "курсовая разница", приведенному в п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте", утвержденного Приказом Минфина РФ от 13.06.95 N 50.

Ссылка заявителя на положения Закона РФ "О валютном регулировании и валютном контроле", устанавливающего понятие "валютные операции" не может быть принята во внимание, поскольку термин "валютные операции" не содержится в п. 15 Положения о составе затрат.

Упомянутым пунктом предусмотрено включение в состав внереализационных расходов отрицательных курсовых разниц по валютным счетам, а также курсовых разниц по операциям в иностранной валюте.

Учитывая, что погашение заемного обязательства осуществлялось в рублях, налоговый орган обоснованно утверждает, что никаких операций в иностранной валюте при расчетах с кредитором в части погашения спорной суммы истцом не производилось.

При изложенных обстоятельствах, правомерен вывод суда об отсутствии предмета переоценки и о том, что возникшие разницы не подлежат включению в состав внереализационных расходов в соответствии с п. 15 Положения о составе затрат.

По эпизоду об отнесении на себестоимость процентов, начисленных за пользование заемными денежными средствами, использованными на покупку векселей, судом апелляционной инстанции неправильно применены нормы материального права - п. 2 "с" Положения о составе затрат, п. 3.2 Приказа Минфина РФ от 15.01.97 N 2, ФЗ "О рынке ценных бумаг", Правила отражения профессиональными участниками рынка ценных бумаг и инвестиционными фондами в бухгалтерском учете отдельных операций с ценными бумагами, утвержденные постановлением ФК ЦБ РФ от 27.11.97 N 40.

Ни суд, ни налоговый орган не отрицают того обстоятельства, что кредиты были получены для приобретения ценных бумаг и израсходованы на приобретение векселей в рамках производственной деятельности истца.

В соответствии с п. 2 "с" Положения о составе затрат проценты по полученным кредитам банков относятся на себестоимость независимо от того, выплачены ли они до принятия ценных бумаг к бухгалтерскому учету, или после их принятия.

В соответствии с п. 4 ст. 42 ФЗ "О рынке ценных бумаг" к полномочиям ФК ЦБ РФ относится принятие правил ведения учета и составления отчетности эмитентами и профессиональными участниками рынка ценных бумаг по согласованию с Министерством финансов РФ.

Реализуя данные положения, постановлением N 40 от 27.11.97 ФК ЦБ РФ были утверждены Правила отражения профессиональными участниками рынка ценных бумаг и инвестиционными фондами в бухгалтерском учете отдельных операций с ценными бумагами, согласованные с Минфином РФ.

Пункт 1.1. Правил для профессиональных участников рынка ценных бумаг, к которым относится истец, исключено применение п. 3.2 Приказа Минфина РФ N 2 от 15.01.97, на который ссылаются налоговый орган и суд апелляционной инстанции.

Пункт 3.2 Правил, аналогично п. 2 "с" Положения о составе затрат, предусмотрено отнесение в состав затрат процентов по полученным кредитам банков на приобретение ценных бумаг.

В соответствии с п. 3 ст. 2 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг).

Учитывая изложенное, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о правомерности отнесения на себестоимость процентов по кредитам банков, использованным на покупку векселей.

Руководствуясь ст.ст. 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

постановление апелляционной инстанции от 16.01.2003 по делу N А40-46256/01-14-399 Арбитражного суда г. Москвы в части отказа в иске о признании недействительными решения МИМНС РФ N 44 по г. Москве от 26.11.2001 N 04-14-1/63, требования N 87 по состоянию на 04.12.2001 по вопросу об отнесении на себестоимость процентов по кредитам банков, использованным на покупку векселей, отменить.

Решение суда от 13.11.2002 в указанной части оставить в силе.

В остальной части постановление от 16.01.2003 оставить без изменения.