Налог с владельцев транспортных средств (Л.А. Короткова, "Аудиторские ведомости", N 6, июнь 2003 г.)

Налог с владельцев транспортных средств

До 1 января 2003 г. все автовладельцы платили налог с владельцев транспортных средств, который был установлен Законом Российской Федерации от 18.10.91 г. N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации". В ст.6 этого Закона были указаны минимальные ставки данного налога. Увеличение ставки налога относительно ставок, указанных в настоящей статье, связанное с изменением уровня цен и заработной платы, или полное освобождение отдельных категорий граждан, предприятий, организаций и учреждений от уплаты налога осуществлялось законами субъектов Российской Федерации (п.5 ст.6 Закона N 1759-1).

Данное положение в связи с жалобой гражданина А.Б. Борисова и запросом Конституционного суда Республики Карелия стало предметом рассмотрения Конституционного суда Российской Федерации. Результатом рассмотрения было принятие определений Конституционного суда Российской Федерации от 10.04.02 г. N 104-О и 107-О, которыми положение п.5 ст.6 Закона N 1759-1 как аналогичное положениям, признанным неконституционными в сохраняющих свою силу постановлениях Конституционного суда Российской Федерации от 8.10.97 г., от 11.11.97 г. и от 30.01.01 г., признано утратившим силу и не подлежащим применению.

При этом Конституционный суд Российской Федерации руководствовался следующим. Согласно ст.75 (часть 3) Конституции Российской Федерации общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации устанавливаются федеральным законом. Одним из таких общих принципов, как неоднократно указывал Конституционный суд Российской Федерации в своих решениях, является требование, в соответствии с которым налог или сбор может считаться законно установленным в том случае, если законом зафиксированы существенные элементы налогового обязательства, к которым относятся в том числе налоговая ставка и сроки уплаты налога (п.4 мотивировочной части постановления от 8.10.97 г. по делу о проверке конституционности Закона Санкт-Петербурга "О ставках земельного налога в Санкт-Петербурге в 1995 году"; п.3 мотивировочной части постановления от 11.11.97 г. по делу о проверке конституционности ст.11.1 Закона Российской Федерации "О Государственной границе Российской Федерации"; п.8 мотивировочной части постановления от 30.01.01 г. по делу о проверке конституционности положений ст.20 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" и положений Закона Чувашской Республики "О налоге с продаж", Закона Кировской области "О налоге с продаж" и Закона Челябинской области "О налоге с продаж").

НК РФ также предусмотрено, что при установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения (п.6 ст.3). Налог считается установленным лишь в том случае, если определены налогоплательщики и элементы налогообложения, в том числе налоговая ставка, порядок и сроки уплаты налога.

Закон Российской Федерации от 27.12.91 г. N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" к федеральным налогам относил налоги, служащие источниками образования дорожных фондов, зачисляемые в эти фонды в порядке, определяемом законодательными актами о дорожных фондах в Российской Федерации (п.п."м" п.1 ст.19). Перечень этих налогов, включая налог с владельцев транспортных средств, был установлен Законом N 1759-1, который утратил силу с 1 января 2003 г. (ст.5 Федерального закона от 5.08.2000 г. N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах").

Статья 14 НК РФ (введена в действие после признания утратившим силу Закона N 2118-1, а именно с момента введения в действие в полном объеме части второй НК РФ) предусматривает установление дорожного налога и транспортного налога как региональных налогов (налогов субъектов Российской Федерации). Однако независимо от того, каким является налог - федеральным или региональным, федеральный законодатель обязан при его установлении определить максимальную налоговую ставку. Такой вывод прямо вытекает из приведенных правовых позиций Конституционного суда Российской Федерации, а также из правовой позиции, выраженной им в постановлении от 30.01.01 г., согласно которой применительно к налогам субъектов Российской Федерации "законно установленными" могут считаться только такие налоги, которые вводятся законодательными органами субъектов Российской Федерации в соответствии с общими принципами налогообложения и сборов, определенными федеральным законом; существенные элементы каждого регионального налога, в том числе предельная ставка, должны регулироваться федеральным законом.

Пункт 1 ст.6 Закона N 1759-1 устанавливал конкретные ставки налога в денежном выражении в зависимости от вида транспортного средства и мощности его двигателя. Вместе с тем п.5 этой статьи допускалась возможность увеличения ставок законами субъектов Российской Федерации. Данное положение как аналогичное тем, которые признаны не соответствующими Конституции Российской Федерации в сохраняющих свою силу постановлениях Конституционного суда Российской Федерации, а также основанное на нем положение части первой ст.1 Закона Псковской области "О ставках налога с владельцев транспортных средств на 2001 год", которым определены ставки налога, превышающие установленные п.1 ст.6 Закона N 1759-1, в силу части второй ст.87 Федерального конституционного закона от 21.07.94 г. N 1-ФКЗ "О Конституционном Суде Российской Федерации" не подлежали применению как не соответствующие Конституции Российской Федерации, ее ст.57 и 75 (часть 3).

Таким образом, налог с владельцев транспортных средств, взимаемый до 1 января 2003 г., подлежал уплате в размере, исчисляемом по ставкам, не превышающим размер ставок налога с владельцев транспортных средств, установленных ст.6 Закона N 1759-1.

24 марта 2003 г. Банк России выпустил письмо N 42-Т "О налоге с владельцев транспортных средств", в котором обратил внимание не только на то, что налог с владельцев транспортных средств должен уплачиваться по ставкам, не превышающим ставки, установленные Законом N 1759-1, но и, казалось бы, очевидную вещь, что установленные в ст.6 этого Закона ставки указаны в ценах до деноминации рубля.

Указом Президента Российской Федерации от 4.08.97 г. N 822 были назначены проведение с 1 января 1998 г. деноминации рубля, а также замена обращающихся рублей на новые по соотношению 1000 руб. в деньгах старого образца на 1 руб. в новых деньгах. При этом Правительству Российской Федерации в срок до 1 сентября 1997 г. поручалось определить порядок проведения мероприятий, связанных с практической реализацией настоящего Указа. Правительством Российской Федерации было принято постановление от 18.09.97 г. N 1182 "О проведении мероприятий в связи с изменением нарицательной стоимости российских денежных знаков и масштаба цен". В п.7 этого постановления указано, что все платежи по налогам, сборам, пошлинам и штрафам, а также задолженности по этим платежам пересчитываются по состоянию на 1 января 1998 г. исходя из нового масштаба цен. Следовательно, установленные в п.1 ст.6 Закона N 1759-1 ставки налога указаны в ценах до деноминации рубля и подлежали перерасчету при уплате налога в бюджет исходя из нового масштаба цен начиная с 1998 г. Соответственно при исчислении налога с владельцев транспортных средств следовало применять ставки, рассчитанные как произведение ставок налога, установленных п.1 ст.6 Закона N 1759-1, на коэффициент 0,001.

Так, при исчислении налога, подлежащего уплате владельцем легкового автомобиля мощностью двигателя до 100 л.с. (до 73,55 кВт) включительно, ставка налога не могла быть выше 0,05 коп. с каждой лошадиной силы, легкового автомобиля мощностью двигателя свыше 100 л.с. (свыше 73,55 кВт) - выше 0,13 коп.с лошадиной силы и т.д.

Таким образом, налогоплательщики, которые не заметили столь очевидного обстоятельства*(1) и уплатили налог без учета деноминации рубля, вправе на основании положений ст.78 НК РФ обратиться в налоговый орган с заявлением о возврате излишне уплаченного налога, а в случае отказа произвести возврат налога - обратиться с заявлением в суд о признании незаконным акта налогового органа (письма с отказом в проведении возврата налога) либо бездействия должностных лиц налогового органа (в случае, если налоговый орган не примет соответствующего решения или не известит налогоплательщика в установленные ст.78 сроки).

Федеральным законом от 24.07.02 г. N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации" раздел IX НК РФ дополнен главой 28 "Транспортный налог" (п.30 ст.1 этого Закона). Статьей 2 Закона N 110-ФЗ внесены изменения в Закон N 2118-1, а именно п.п."м" п.1 ст.19 исключен; п.1 ст.20 дополнен п.п."ж" (транспортный налог). Таким образом, налог с автовладельцев был исключен из федеральных налогов и перенесен в региональные.

Статьей 21 Закона N 110-ФЗ предусмотрено, что данный Закон вступает в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования, за исключением ряда норм, которые вводятся в действие в следующем порядке:

пп.1, 2, 4-22, 27 ст.1, ст.3 - 7, 9 - 11, 13, 16 - 18 вступают в силу с 1 января 2003 г.;

нормы, предусмотренные пп.23, 24 - 26, 29 ст.1, ст.14, вступают в силу по истечении одного месяца со дня официального опубликования Закона и распространяются на отношения, возникшие с 1 января 2002 г. Закон N 110-ФЗ был опубликован в "Российской газете" N 138-139 от 30.07.02 г., в "Парламентской газете" N 147-148 от 9.08.01 г., в "Собрании законодательства Российской Федерации" N 33 от 13.08.01 г.

При определении момента вступления в силу акта законодательства о налогах и сборах необходимо учитывать положение п.1 ст.5 НК РФ, согласно которому акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее, чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования, и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу*(2). Статьей 360 главы 28 НК РФ предусмотрено, что налоговым периодом по транспортному налогу (как и ранее по налогу с владельцев транспортных средств) является календарный год. Таким образом, глава 28 "Транспортный налог" НК РФ вступила в силу с 1 января 2003 г.

МНС России письмом от 6.11.02 г. N НА-6-21/1704 разъяснило, что транспортный налог устанавливается и вводится в действие НК РФ и принятыми законодательными (представительными) органами субъектов Российской Федерации законами о транспортном налоге, который обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта Российской Федерации. Для введения транспортного налога с 1 января 2003 г. закон субъекта Российской Федерации должен быть принят и официально опубликован до 1 декабря 2002 г. В соответствии с главой 28 НК РФ законами субъектов Российской Федерации о транспортном налоге должны быть определены налоговая ставка, порядок и сроки уплаты.

Однако не все уверены в правомерности позиции, изложенной налоговым органом. Так, Тверским областным судом 29 января 2003 г. было принято решение, в котором говорится, что ст.361 НК РФ, дающая регионам право увеличивать ставку, вступила в силу с 1 января 2003 г., а тверские законодатели приняли свой закон еще 31 октября 2002 г., т.е. увеличили транспортный налог за два месяца до того, как он появился в НК РФ. В решении говорится, что законодательное собрание могло принять закон о повышении ставок лишь после 1 января 2003 г. - в этом случае они вступили бы в силу с 1 января 2004 г. Данное решение суда представляется нам неправомерным. Взимание налога ранее 1 января 2003 г. действительно являлось необоснованным, но принять закон о введении налога на территории региона региональные власти могли и раньше.

Статьей 1 Федерального закона от 14.06.94 г. N 5-ФЗ (с изм. и доп. от 22.10.99 г.) "О порядке опубликования и вступления в силу федеральных конституционных законов, федеральных законов, актов палат Федерального Собрания" предусмотрено, что на территории Российской Федерации применяются только те федеральные законы, которые официально опубликованы.

Официальным опубликованием федерального закона считается первая публикация его полного текста в "Парламентской газете", "Российской газете" или "Собрании законодательства Российской Федерации" (ст.4 Закона N 5-ФЗ). В соответствии со ст.6 Закона N 5-ФЗ федеральные законы вступают в силу одновременно на всей территории Российской Федерации по истечении 10 дней после дня их официального опубликования, если самими законами или актами палат не установлен другой порядок вступления их в силу.

С учетом изложенного транспортный налог введен в действие с 1 января 2003 г. Однако данное обстоятельство не умаляет право субъекта Российской Федерации по истечении одного месяца со дня официального опубликования Закона N 110-ФЗ установить своим законом транспортный налог, который подлежит начислению не ранее 1 января 2003 г. (1-го числа следующего налогового периода, наступающего после окончания месячного срока со дня официального опубликования акта) при условии опубликования регионального налога до 1 декабря 2002 г.

Л.А. Короткова,

юрист

"Аудиторские ведомости", N 6, июнь 2003 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) В п.49 инструкции МНС России от 4.04.2000 г. N 59 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" указано, что размеры ставок налога с владельцев транспортных средств, исходя из которых ежегодно уплачивается налог, приведены в ценах до деноминации рубля.

*(2) В постановлении пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 28.02.01 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указано, что при решении вопроса о моменте вступления в силу конкретного акта законодательства о налогах следует исходить из того, что на основании п.1 ст.5 НК РФ такой акт вступает в силу с 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, наступающего после окончания месячного срока со дня официального опубликования данного акта.