Розничная торговля продукцией собственного производства: платить или не платить ЕНВД? (В. Мешалкин, ФПА АКДИ "Экономика и жизнь", выпуск 6, июнь 2003 г.)

Розничная торговля продукцией собственного производства:
платить или не платить ЕНВД?

Вопрос о возможности уплаты единого налога на вмененный доход (ЕНВД) организациями и предпринимателями, реализующими в розницу продукцию собственного производства, встал не сегодня, а еще в 1998 г., когда был принят Федеральный закон от 31.07.98 N 148-ФЗ "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности". В настоящее время этот Закон уже не действует, ему на смену пришла глава 26.3 НК РФ, но проблема, возникшая еще в 1998 г., актуальна и по сей день. Постараемся в ней разобраться.

Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться только в отношении ограниченного круга видов предпринимательской деятельности. Эти виды деятельности перечислены в п.2 ст.346.26 НК РФ. Среди них упоминается и такой вид предпринимательской деятельности, как розничная торговля.

Нам необходимо установить, что такое розничная торговля как вид предпринимательской деятельности.

Определение розничной торговли, которое содержится в Налоговом кодексе РФ, гласит, что розничная торговля - это торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет (ст.346.27 НК РФ). Данное определение не раскрывает понятие розничной торговли как вида деятельности, а только дополняет термин "розничная торговля" одним квалифицирующим признаком (наличный расчет), используемым для целей ЕНВД. Но что же такое торговля, в Налоговом кодексе не сказано.

Поэтому обратимся к нормам гражданского законодательства, поскольку любая торговля - это сделки между продавцом товара и покупателями.

В соответствии со ст.492 ГК РФ по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью. То есть розничная торговля - это предпринимательская деятельность, которая связана с предоставлением услуг и работами по продаже (перепродаже без видоизменения) новых и бывших в употреблении товаров, приобретенных продавцом для дальнейшей реализации в целях осуществления своей деятельности либо полученных иным, не запрещенным действующим законодательством способом.

Аналогичное определение розничной торговли содержится в Общероссийском классификаторе видов экономической деятельности (раздел 52 ОКВЭД, утвержденного Постановлением Госстандарта России от 06.11.01 N 454-ст), Методических указаниях по определению оборота розничной и оптовой торговли на принципах статистики предприятий (утверждены Постановлением Госкомстата России от 19.08.98 N 89), в государственном стандарте РФ Р 51303-99 "Торговля. Термины и определения" (принят Постановлением Госстандарта России от 11.08.99 N 3242-ст) и других правовых актах. Этим определением руководствуются в своей деятельности и налоговые органы (см. письмо МНС России от 19.01.01 N ВБ-6-26/48@).

Как видим, законодатель не ограничивает понятие розничной торговли только торговлей покупными товарами. Продажа продукции собственного производства населению для личного, семейного, домашнего пользования через розничную торговую сеть также является розничной торговлей. Но можно ли такую торговлю рассматривать как отдельный вид деятельности для организации, которая этот товар произвела?

На наш взгляд, нет.

Деятельность в сфере производства готовой продукции является самостоятельным видом предпринимательской деятельности. При этом реализация продукции собственного производства через розничную торговую сеть (как и оптовые продажи) является одним из способов извлечения доходов от осуществления деятельности в сфере производства готовой продукции. То есть реализация производителем своего товара - это не отдельный вид деятельности. Продажи товара являются для производителя составной частью его производственной деятельности.

Отметим, что такого же подхода при решении данного вопроса придерживаются и высшие судебные инстанции РФ (см. Постановление Президиума ВАС РФ от 22.09.98 N 2256/98, Определение Верховного Суда РФ от 18.10.02), а также МНС России (письмо МНС России от 19.01.01 N ВБ-6-26/48@).

При указанном подходе, предприятие, реализующее через собственную торговую сеть произведенную им же продукцию, не может быть переведено на уплату ЕНВД в части такой деятельности. Плательщиком ЕНВД оно может быть только в отношении деятельности по реализации приобретенного, а не собственного товара.

Изложенная выше позиция нашла свое подтверждение и в арбитражной практике (см. Постановления ФАС Восточно-Сибирского от 24.09.02 N А19-4880/02-43-Ф02-2788/2002-С1, ФАС Волго-Вятского от 17.07.01 N А39-293/01-17/10 и ФАС Северо-Кавказского от 24.04.02 N Ф08-1227/2002-448А округов).

Несмотря на то что перечисленные судебные решения затрагивают вопросы применения Закона N 148-ФЗ, нам представляется, что ссылки на эти судебные решения будут вполне уместны, так как в НК РФ, как и в Законе N 148-ФЗ, не содержится прямого ответа на вопрос о том, какая розничная торговля подпадает под действие ЕНВД.

В то же время прямо противоположная точка зрения тоже нашла свое отражение в практике арбитражных судов.

Например, ФАС Центрального округа неоднократно в своих решениях указывал на то, что предприятия, осуществляющие розничную торговлю товарами собственного производства, могут быть переведены на уплату ЕНВД, поскольку такие продажи являются розничной торговлей (см. Постановления от 01.02.01 N А54-2602/00-С11, от 11.03.02 N А14-8213-01/284/26 и др.). Есть аналогичные решения и у ФАС Западно-Сибирского округа (Постановление от 08.01.02 N Ф04/22-1293/А67-2001), ФАС Дальневосточного округа (от 07.08.02 N Ф03-А04/02-2/1574).

Однако нам кажется, что приверженцы противоположной точки зрения рассматривают вопрос весьма узко и не учитывают помимо прочего существующие особенности налогообложения организаций-производителей. В частности, они забывают о том, что выручка от реализации продукции собственного производства влияет на определение налоговой базы по ряду налогов, учитываемых при применении обычной системы налогообложения (например, по налогу на прибыль). И если организация-производитель будет переведена на уплату ЕНВД в отношении розничной торговли собственной продукцией, то производственная деятельность этой организации в отношении указанной продукции, реализованной через собственную розничную сеть, вообще будет исключена из налогообложения.

Подводя итог сказанному, хотелось бы еще раз подчеркнуть, что, по нашему мнению, в отношении деятельности субъекта по производству и реализации собственной продукции, в том числе через розничную торговую сеть, должна применяться обычная система налогообложения. Поэтому единый налог на вмененный доход при осуществлении такой деятельности не уплачивается, а обложению ЕНВД подлежит только розничная торговля покупными товарами.

В. Мешалкин,

АКДИ "Экономика и жизнь"

ФПА АКДИ "Экономика и жизнь", выпуск 6, июнь 2003 г.