Ошибка при расчете облагаемой прибыли. Как ее исправить? (А. Селиверстов, "Практическая бухгалтерия", N 6, июнь 2003 г.)

Ошибка при расчете облагаемой прибыли. Как ее исправить?

Налог на прибыль - один из самых сложных налогов. Поэтому при расчете налогооблагаемой прибыли бухгалтеры ошибаются чаще всего. Как правильно внести исправления в регистры налогового учета? Как составить уточненную декларацию по налогу на прибыль? Об этом вы узнаете из нашей статьи.

При расчете налогооблагаемой прибыли бухгалтер может допустить две ошибки: либо занизить, либо завысить доходы фирмы. В первом случае фирма не доплатит, а во втором - переплатит налог на прибыль.

Облагаемая прибыль может быть занижена, если бухгалтер уменьшил доходы фирмы на те затраты, которые при налогообложении прибыли не учитываются. Перечень таких затрат дан в статье 270 Налогового кодекса. Причем этот перечень не является исчерпывающим. Также не уменьшают прибыль экономически необоснованные или документально неподтвержденные расходы.

Завышение налогооблагаемой прибыли может произойти, если бухгалтер не учел те или иные расходы, которые уменьшают доходы фирмы.

Порядок исправления допущенной ошибки зависит от того, выявлен период, когда она возникла, или нет. Расскажем об этом подробнее.

Период, когда возникла ошибка, не выявлен

В этой ситуации ошибка исправляется в том отчетном (налоговом) периоде, когда она была выявлена.

Если прибыль фирмы была занижена, то бухгалтер должен включить соответствующую сумму в состав внереализационных доходов, а если завышена - в состав внереализационных расходов фирмы.

Уточненную декларацию по налогу на прибыль сдавать не нужно.

Пример 1.

В III квартале 2003 года бухгалтер ЗАО "Актив" выявил, что фирма занизила облагаемую прибыль на 500 000 руб. Период совершения ошибки не установлен.

В этой ситуации бухгалтер должен включить в состав внереализационных доходов 500 000 руб. по итогам 9 месяцев 2003 года.

Период, когда возникла ошибка, выявлен

В этой ситуации ошибка исправляется в том периоде, когда она была допущена. Для этого бухгалтеру нужно:

- внести исправления в регистры налогового учета;

- сдать уточненные декларации по налогу на прибыль;

- доплатить налог на прибыль;

- перечислить в бюджет пени, начисленные за несвоевременную уплату налога.

Обратите внимание: если ошибка допущена до 1 января 2002 года, то уточненная декларация сдается по форме, установленной Инструкцией МНС России от 15 июня 2000 г. N 62. Если после этой даты - по форме, утвержденной приказом МНС России от 7 декабря 2001 г. N БГ-3-02/542.

Исправляем налоговые регистры

Как внести исправления в регистры налогового учета, покажет пример.

Пример 2.

22 декабря 2002 года ЗАО "Актив" оплатило услуги спортивного комплекса по организации отдыха сотрудников. Стоимость услуг - 45 000 руб. (без НДС). Такие расходы при налогообложении прибыли не учитываются.

При оплате услуг спорткомплекса в бухгалтерском учете были сделаны записи:

Дебет 91-2 Кредит 60

- 45 000 руб. - услуги спорткомплекса учтены в составе внереализационных расходов;

Дебет 60 Кредит 51

- 45 000 руб. - перечислены деньги спорткомплексу.

В налоговом учете бухгалтер "Актива" также включил стоимость услуг спорткомплекса в состав внереализационных расходов и ошибочно занизил налогооблагаемую прибыль.

Предположим, что сумма внереализационных расходов, полученных "Активом" за 2002 год, составила 160 000 руб., в том числе:

- проценты по банковскому кредиту - 90 000 руб.;

- отрицательная суммовая разница - 25 000 руб.;

- оплата услуг спорткомплекса - 45 000 руб.

Налоговый учет внереализационных расходов ведется фирмой в двух регистрах:

- регистр учета прочих внереализационных расходов (его форма разработана фирмой самостоятельно);

- регистр учета внереализационных расходов текущего периода (его форма содержится в рекомендациях МНС России по ведению налогового учета).

Ошибка была выявлена в 2003 году. Однако исправления вносятся в налоговые регистры за IV квартал 2002 года. Дата внесения исправлений - 31 декабря 2002 года.

Регистр учета прочих внереализационных расходов отчетного периода

 Налогоплательщик:        ЗАО "Актив"

 ИНН:                     7732854373

 Учетный период: с 1 октября по 31 декабря 2002 года

N	Дата опе- рации	Вид расхода	Наименование операции	Реквизиты операции	Сумма расхода	Общая сумма внереализа- ционных расходов
1	2	3	4	5	6	7
1.	10.10.2002	Проценты по кредиту	Отражение расходов	Кредитный договор от 01.08.2002 N 64	90 000
2.	18.11.2002	Суммовая разница	Переоценка задолженнос- ти	Договор поставки от 15.02.2003 N 23	25 000
3.	22.12.2002	Оплата услуг сторонней организации	Отражение расходов	Договор об оказании услуг от 18.12.2002 N 34	45 000
4.	31.12.2002	Исправитель- ная запись	-	-	- 45000	115 000

       Ответственный за составление регистра:   Иванова  /А.Н. Иванова/

Регистр учета внереализационных расходов текущего периода

 Налогоплательщик: ЗАО "Актив"

 ИНН:              7732854373

 Учетный период: с 1 октября по 31 декабря 2002 года

N	Дата операции	Вид расхода	Наименование операции расхода	Сумма	Общая сумма расхо- дов	В том числе убыток, образовавшийся при уступке права тре- бования (в соответ- ствии с пунктом 2 статьи 279 НК РФ
1	2	3	4	5	6	7
1	10.10.2002	Проценты по кре- диту	Начисление процентов по кредиту	90 000	90 000	-
2	18.11.2002	Суммовая разница	Переоценка задолженнос- ти	25 000	25 000	-
3.	22.12.2002	Оплата услуг сторон- ней ор- ганиза- ции	Оплата услуг по договору	45 000	45 000	-
Итого за отчетный период						160 000
4.	31.12.2002	Исправи- тельная запись	-	- 45000	- 45000	-
Итого за отчетный период						115 000

       Ответственный за составление регистра:   Иванова  /А.Н. Иванова/

Исправляем налоговую декларацию

Как правило, требования к порядку заполнения уточненных (исправленных) деклараций по налогу на прибыль в различных налоговых инспекциях отличаются.

Есть два варианта внесения исправлений:

- составляется новая декларация с правильными данными;

- в уточненной декларации указывают лишь разницу между новыми и старыми данными.

Какой из этих способов следует использовать, вам нужно уточнить в своей налоговой инспекции. Рассмотрим оба из этих вариантов на примере.

Пример 3.

Вернемся к предыдущему примеру. Предположим, что за 2002 год "Актив" получил следующие показатели:

- выручка от реализации - 900 000 руб. (без НДС);

- расходы, связанные с реализацией, - 550 000 руб.;

- внереализационные расходы - 160 000 руб.

В состав внереализационных расходов "Актива" были включены:

- проценты по банковскому кредиту - 90 000 руб.;

- отрицательная суммовая разница - 25 000 руб.;

- оплата услуг спорткомплекса - 45 000 руб.

Налогооблагаемая прибыль фирмы составила:

900 000 - 550 000 - 160 000 = 190 000 руб.

Фирма заплатила налог на прибыль за 2002 год в сумме:

190 000 руб. х 24% = 45 600 руб.

Авансовые платежи по налогу на прибыль, которые были перечислены в течение 2002 года, составили 37 000 руб., в том числе:

- в федеральный бюджет - 9200 руб.;

- в региональный бюджет - 24 600 руб.;

- в местный бюджет - 3200 руб.

Чтобы исправить допущенную ошибку "Актив" должен доплатить налог на прибыль в 2003 году в сумме:

(190 000 руб. + 45 000 руб.) х 24% - 45 600 руб. = 10 800 руб.

Уточненные декларации по налогу на прибыль за 2002 год будут заполнены так:

Вариант 1

Составляется новая декларация с правильными данными.

Декларация будет заполнена так:

Расчет налога на прибыль организаций
за ___________год______________ 2002 г.
отчетный (налоговый) период
(руб.)

Показатели	Код строки	Сумма
1	2	3
Доходы от реализации (Приложение N 1)	010	900 000
Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации (Прило- жение N 2)	020	550 000
Внереализационные доходы	030	-
Внереализационные расходы	040	115 000
...
Итого прибыль (убыток):	050	235 000
...
Налоговая база :	140	235 000
...
Налоговая база для исчисления налога: в федеральный бюджет:	180	235 000
в бюджет субъекта Российской Федерации :	190	235 000
В местный бюджет :	200	235 000
Ставка налога на прибыль - всего, (%), в том числе:	210	24
в федеральный бюджет	220	6
в бюджет субъекта Российской Федерации	230	16
в местный бюджет	240	2
...
Сумма исчисленного налога на прибыль - всего	250	56 400
в том числе в федеральный бюджет :	260	14 100
в бюджет субъекта Российской Федерации :	270	37 600
в местный бюджет :	280	4700
Сумма начисленных авансовых платежей за отчетный (нало- говый) период - всего	290	37 000
в том числе: в федеральный бюджет	300	9200
в бюджет субъекта Российской Федерации	310	24 600
в местный бюджет	320	3200
...
Сумма налога на прибыль к доплате - всего :	370	19 400
в том числе: в федеральный бюджет	380	4900
в бюджет субъекта Российской Федерации	390	13 000
в местный бюджет	400	1500
...

Внереализационные расходы и убытки,
приравниваемые к внереализационным расходам
за _________год__________ 2002 г.
налоговый период
(руб.)

Показатели	Код строки	Сумма
1	2	3
Всего внереализационных расходов и убытков, приравниваемых к внереализационным расходам (сумма строк с 020 по 150, кроме строки 101)	010	115 000
Внереализационные расходы:
Расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида:	020	90 000
...
Прочие внереализационные расходы и убытки, приравниваемые к внереализационным расходам, - всего, в том числе:	150	25 000
отрицательная суммовая разница	151	25 000

Вариант 2

Составляется уточненная декларация, в которой указывается разница между старыми и новыми данными.

Декларация будет заполнена так:

Расчет налога на прибыль организаций
за ___________год______________ 2002 г.
отчетный (налоговый) период
(руб.)

Показатели	Код строки	Сумма
1	2	3
...	...	...
Внереализационные расходы	040	- 45 000
...	...	...
Итого прибыль (убыток):	050	45 000
	...	...
Налоговая база :	140	45 000
...	...	...
Налоговая база для исчисления налога: в федеральный бюджет:	180	45 000
в бюджет субъекта Российской Федерации :	190	45 000
в местный бюджет :	200	45 000
Ставка налога на прибыль - всего, (%), в том числе:	210	24
в федеральный бюджет	220	6
в бюджет субъекта Российской Федерации	230	16
в местный бюджет	240	2
...	...	...
Сумма исчисленного налога на прибыль - всего	250	10 800
в том числе в федеральный бюджет :	260	2 700
в бюджет субъекта Российской Федерации :	270	7 200
в местный бюджет :	280	900
...	...	...
Сумма налога на прибыль к доплате - всего :	370	10 800
в том числе: в федеральный бюджет	380	2 700
в бюджет субъекта Российской Федерации	390	7 200
в местный бюджет	400	900
...	...	...

Внереализационные расходы и убытки,
приравниваемые к внереализационным расходам
за _________год__________ 2002 г.
налоговый период
(руб.)

Показатели	Код строки	Сумма
1	2	3
Всего внереализационных расходов и убытков, приравнива- емых к внереализационным расходам (сумма строк с 020 по 150, кроме строки 101)	010	- 45 000
...
Прочие внереализационные расходы и убытки, приравнива- емые к внереализационным расходам, - всего, в том чис- ле:	150	- 45 000
оплата услуг сторонних организаций	151	- 45 000

А. Селиверстов,

бухгалтер

"Практическая бухгалтерия", N 6, июнь 2003 г.