Валютные кредиты и займы: налогообложение и бухучет (Р.С. Штаба, "Российский налоговый курьер", N 10, май 2003 г.)

Валютные кредиты и займы: налогообложение и бухучет

Иногда при получении заемных средств у заемщика есть выбор, в какой валюте привлечь деньги. Сегодня организации, как правило, отдают предпочтение валютным заимствованиям: процентная ставка по ним обычно ниже рублевых, а курсы иностранных валют по отношению к рублю растут достаточно медленно. В связи с этим у бухгалтеров возникают вопросы, связанные с налоговым и бухгалтерским учетом валютных кредитов и займов.

Как получить валютный кредит или заем

Получить валютный кредит или заем можно как от российского, так и от иностранного заимодавца. Займы, как правило, предоставляют друг другу организации, являющиеся деловыми партнерами. Поэтому процесс выдачи займа часто сопровождается минимумом формальностей.

С кредитами все иначе: перечень документов, предоставляемых в банк для получения кредита, достаточно велик. Причем от банка к банку он разнится. Мы же перечислим документы, требуемые большинством российских банков.

Во-первых, заемщик должен подать заявление в произвольной форме и заполнить специальную анкету.

Во-вторых, он должен подтвердить свою правоспособность, предъявив банку свидетельство о регистрации, сведения о составе акционеров с долей более 1% и о персональном составе высшего руководства. Заемщик, у которого есть дочерние и зависимые общества, представляет их перечень с указанием доли участия.

В-третьих, чтобы доказать свою платежеспособность, заемщик должен представить финансовые документы:

- бухгалтерскую отчетность (формы N 1 и N 2) с отметкой налоговой инспекции о ее принятии;

- расшифровку краткосрочных и долгосрочных финансовых вложениий;

- информацию о задолженности по ранее полученным кредитам и займам и о состоянии расчетов по ним;

- справки из обслуживающих банков о суммарных ежемесячных оборотах по расчетным и текущим валютным счетам и т.п.

В-четвертых, заемщик должен составить технико-экономическое обоснование. В нем нужно указать цель получения кредита, план доходов и расходов на текущий период или период пользования кредитом, источники погашения кредита, копии контрактов, подтверждающих доходную и расходную части бизнес-плана, и т.д.

Наиболее популярным способом обеспечения обязательств по возврату кредита является залог имущества. Поэтому кроме перечисленных документов заемщик представляет в банк:

- при залоге товаров - документы, подтверждающие наличие и право собственности на товары, их местонахождение и стоимость. Такими документами могут быть карточки складского учета, справки складских остатков, техотчеты по выпуску готовой продукции, ведомости движения ТМЦ, инвентаризационные описи;

- при залоге оборудования - расшифровку счета 01 "Основные средства", заверенную руководителем и главным бухгалтером залогодателя, а также документы, подтверждающие право собственности на предмет залога. Например, контракт с поставщиком со спецификацией, товарно-транспортные накладные, акт ввода в эксплуатацию, а при необходимости - документы, подтверждающие оплату оборудования.

Если кредит получает акционерное общество, оно должно подтвердить условия выпуска и объем ценных бумаг, находящихся в обращении или планируемых к выпуску (включая облигации).

Кредиты и займы от нерезидентов

Получение кредитов и займов от нерезидентов регулируется Законом РФ от 09.10.92 N 3615-1 "О валютном регулировании и валютном контроле". Согласно пункту 8 закона операции с иностранной валютой и ценными бумагами в иностранной валюте подразделяются на текущие и связанные с движением капитала.

Получение кредитов и займов на срок не более 180 дней, а также их возврат с уплатой процентов, штрафов и неустойки относится к текущим валютным операциям. На проведение подобных операций разрешение Банка России не требуется.

Получение от нерезидентов кредитов и займов в иностранной валюте на срок более 180 дней и их возврат относятся к валютным операциям, связанным с движением капитала. К таким же операциям относятся:

- уплата процентов по этим кредитам и займам;

- уплата штрафов, неустойки в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательств по данным договорам;

- переводы иностранной валюты во исполнение обязательств по договорам поручительства. Переводы (то есть возврат кредита или займа) осуществляет резидент (организация или уполномоченный банк) за должника-резидента, не исполнившего своих обязательств по договору.

Может возникнуть ситуация, когда договор, заключенный на срок менее 180 дней, в последующем пролонгируется таким образом, что общий срок кредита или займа оказывается более 180 дней. Тогда изначально текущая валютная операция становится операцией, связанной с движением капитала.

Порядок проведения перечисленных выше валютных операций, связанных с движением капитала, установлен указанием Банка России от 10.09.2001 N 1030-У. Из документа следует, что получение и возврат кредитов и займов на срок более 180 дней осуществляются без ограничений, но в уведомительном порядке. А это значит, что заемщик должен представить в уполномоченный российский банк документы, предусмотренные инструкцией Банка России от 10.09.2001 N 101-И.

Одним из таких документов является справка о содержании операции по кредитному договору. Справка в уполномоченный банк подается при зачислении валюты на транзитный валютный счет или при ее списании с текущего валютного счета. В первом случае - в течение семи календарных дней с момента зачисления валюты, но до ее списания с транзитного валютного счета. Во втором - одновременно с распоряжением о ее списании с текущего валютного счета организации в пользу нерезидента.

Если кредит или заем получен на срок не более 30 календарных дней, сведения о договоре или дополнения к ним составляются и представляются в уполномоченный банк по краткой форме. Она установлена Инструкцией N 101-И (приложение 1).

Со временем условия договора могут меняться. Об этом налогоплательщик должен уведомить уполномоченный банк, представив копию дополнительного соглашения к договору с указанием внесенных изменений. Копия заверяется в порядке, устанавливаемом банком.

Налогообложение заемных средств

Заемные средства не облагаются налогом на прибыль и НДС.

Приобретая товары (работы, услуги) за счет заемных средств, организация имеет право на вычет НДС, уплаченного поставщику, как если бы они приобретались за счет собственных средств. Вычет предоставляется независимо от того, погашен кредит (заем) или нет, но при соблюдении требований статьи 171 Кодекса. То есть организация должна оприходовать и оплатить товары (работы, услуги), а в дальнейшем использовать их для операций, облагаемых НДС. Кроме того, необходимы счета-фактуры поставщика.

Проценты по кредитам и займам, в том числе валютным, в налоговом и бухгалтерском учете отражаются по-разному.

Проценты в налоговом учете

Проценты по кредитам и займам заемщика для целей налогообложения относятся к внереализационным расходам (пп.2 п.1 ст.265 НК РФ). Для чего получен кредит или заем, значения не имеет. Например, получен он для предварительной оплаты товаров (работ, услуг), приобретения или строительства инвестиционного актива (основных средств и нематериальных активов). Главное, чтобы заемные средства использовались в предпринимательской деятельности, направленной на получение доходов.

Справка

Кредиты и займы: в чем разница

Гражданско-правовые отношения по договору займа регулируются статьей 807 ГК РФ, по кредитному договору - статьей 819. Кредитором по кредитному договору может быть только банк или иная кредитная организация. Заем же может предоставить "обычная" организация и даже физическое лицо. Договор займа может быть возмездным и безвозмездным (беспроцентным). Кредитный договор во всех случаях предполагается возмездным. Его обязательным условием является выплата процентов за пользование кредитом (п.1 ст.819 ГК РФ). Предметом договора займа могут быть не только деньги (как в кредитном договоре), но и любые вещи, объединенные родовыми признаками (например, сырье).

Для целей налогообложения проценты нормируются. Иными словами, включить в состав расходов можно лишь ту их сумму, которая не превышает определенную предельную величину. Последнюю согласно статье 269 НК РФ можно рассчитать двумя способами.

Первый способ состоит в том, что начисленные проценты сравниваются со средним уровнем процентов по всем заемным средствам, полученным в том же квартале (или месяце - для тех, кто отчитывается по налогу ежемесячно) на сопоставимых условиях. В расходы включается только величина процентов, не превышающая средний уровень более чем на 20%.

Заемные средства считаются привлеченными на сопоставимых условиях, если они получены в одной и той же валюте, на одни и те же сроки, в сопоставимых объемах и под аналогичные обеспечения.

Налоговый кодекс не разъясняет, какие объемы считаются сопоставимыми, а обеспечения - аналогичными. Организация вправе решить это самостоятельно. Но решение обязательно должно быть зафиксировано в учетной политике для целей налогообложения. Так сказано в Методических рекомендациях по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации. Документ утвержден приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729.

Пример 1

В апреле 2003 года организация получила от иностранного банка кредит на полгода в размере 60 000 долл. США под 16% годовых. Он получен под залог готовой продукции на складе. В том же месяце организация получила кредит от российского банка на полгода - 90 000 долл. США под 17% годовых на полгода. Обеспечением является залог сырья на складе.

Согласно учетной политике организации для целей налогообложения такие виды обеспечения, как залог готовой продукции и сырья на складе, считаются аналогичными. Объем заемных средств признается сопоставимым, если отклонение не превышает 20% от среднего объема заемных средств, полученных в течение месяца.

Организация уплачивает ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль исходя из фактически полученной прибыли и представляет налоговую декларацию ежемесячно.

В рассматриваемой ситуации средний объем привлеченных в течение месяца заемных средств составляет 75 000 USD [(90 000 USD + 60 000 USD) : 2]. Предусмотренное учетной политикой 20-процентное отклонение составляет 15 000 USD (75 000 USD х 20%). Значит, сумма заемных средств для признания их сопоставимыми не должна быть меньше 60 000 USD (75 000 USD - 15 000 USD) и не может превышать 90 000 USD (75 000 USD + 15 000 USD).

Данное условие в примере соблюдается. То есть объемы кредитов считаются сопоставимыми. Остальные критерии сопоставимости тоже выполняются: кредиты получены в долларах США, на одинаковый срок, под аналогичное обеспечение.

Средневзвешенный процент по полученным кредитам равен:

(60 000 USD х 16% + 90 000 USD х 17%) : (60 000 USD + 90 000 USD) х 100% = 16,6%.

В расходы включаются проценты в размере, не превышающем средний процент, увеличенный на 20%. В нашем случае 20-процентное отклонение составляет 3,32% (16,6% х 20%). То есть максимальная величина процентов, учитываемых для целей налогообложения, не должна превышать 19,92% (16,6% + 3,32%).

Это условие в данном случае выполняется и для кредита, и для займа. Значит, проценты по ним могут быть учтены в составе внереализационных расходов в фактически начисленной сумме.

Разумеется, этот способ не подходит для организаций, у которых нет кредитов и займов, полученных на сопоставимых условиях. Для них предназначен второй способ расчета предельной величины процентов, учитываемых для целей налогообложения: в расходы включаются проценты в размере не более 15% годовых.

Организации, у которых есть кредиты и займы, полученные на сопоставимых условиях, могут самостоятельно выбрать один из способов. Выбор нужно закрепить в учетной политике для целей налогообложения и придерживаться его в течение года. Ведь статья 313 НК РФ запрещает изменять налоговую учетную политику в середине года.

Обратите внимание: приведенные способы расчета предельной величины процентов применяются только в том случае, если непогашенная задолженность не является контролируемой. Критерии, при которых задолженность считается контролируемой, перечислены в пункте 2 статьи 269 Кодекса. Один из них - получение кредита или займа от нерезидента, владеющего более 20% уставного капитала заемщика. Предельная величина процентов по контролируемой задолженности рассчитывается в порядке, описанном в пункте 2 статьи 269 НК РФ.

Если организация применяет метод начисления, проценты по кредитам и займам включаются в расходы в порядке, предусмотренном в пункте 8 статьи 272 Кодекса. По договорам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, проценты включаются в расходы на конец отчетного периода. Если кредит (заем) погашен до истечения отчетного периода, проценты включаются в расходы на дату погашения кредита (займа).

При кассовом методе проценты учитываются в расходах после их уплаты (ст.273 НК РФ).

Проценты в бухгалтерском учете

Порядок отражения заемных средств, а также процентов по ним в бухучете определен в Положении по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" (ПБУ 15/01). Оно утверждено приказом Минфина России от 02.08.2001 N 60н. Заемные средства, в том числе валютные, а также проценты по ним учитываются на счетах:

- 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" - по кредитам и займам, полученным на срок до 12 месяцев включительно;

- 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" - по кредитам и займам, полученным на срок более 12 месяцев.

Аналитический учет задолженности по полученным кредитам и займам бухгалтер должен вести по видам кредитов (займов) и кредиторов, предоставивших их. Так сказано в пункте 8 ПБУ 15/01.

Учет процентов можно организовать на отдельном субсчете, например 66-2 "Расчеты по начисленным процентам". А суммы полученных заемных средств (сумму основного долга) можно учитывать на субсчете 66-1 "Расчеты по основной сумме долга".

Задолженность по валютному кредиту (займу) отражается в рублях по курсу Банка России на дату получения кредита (займа). Об этом гласит пункт 9 ПБУ 15/01. Начисленные проценты учитываются также в рублях по курсу на дату их начисления по условиям договора (п.21 ПБУ 15/01).

В дальнейшем валютные обязательства по кредиту (займу) и процентам пересчитываются в рубли. Это делается на дату составления бухгалтерской отчетности, а также на дату возврата заемных средств и погашения процентов. Так записано в пунктах 7 и 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2000), утвержденного приказом Минфина России от 10.01.2000 N 2н. Возникающие при этом курсовые разницы учитываются на счете 66 или 67 в корреспонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы".

В бухучете задолженность по полученным кредитам и займам на конец отчетного периода показывается с учетом причитающихся к уплате по ним процентов (п.17 ПБУ 15/01). То есть начислять проценты в бухучете нужно ежемесячно.

В бухучете проценты отражаются иначе, чем в налоговом. Во-первых, здесь проценты не нормируются. А во-вторых, в зависимости от того, как будут использованы заемные средства, сумма процентов может включаться:

- в операционные расходы;

- в фактическую себестоимость материально-производственных запасов;

- в первоначальную стоимость основных средств.

Поговорим об этом подробнее.

Кредит (заем) на пополнение оборотных средств

Оборотные средства нужны для того, чтобы покрыть текущие расходы: выдать зарплату сотрудникам, рассчитаться с кредиторами, отремонтировать оборудование, оплатить оказанные услуги и т.д. В бухучете проценты по кредитам и займам, потраченным на эти цели, учитываются в составе операционных расходов. Это установлено пунктом 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организаций" (ПБУ 10/99), утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 N 33н.

Проценты включаются в расходы по мере их начисления. И не важно, уплачены они кредитору или нет. Сумма процентов отражается по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Кредит (заем) на покупку материально-производственных запасов

В этом случае проценты относятся на увеличение дебиторской задолженности перед поставщиком (п.15 ПБУ 15/01), то есть на счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". При оприходовании материальных ценностей проценты списываются на счета учета этих ценностей, то есть включаются в их фактическую себестоимость.

Проценты, начисленные после оприходования материальных ценностей, включаются в состав операционных расходов (п.15 ПБУ 15/01).

Пример 2

6 марта 2003 года организация получила в российском банке валютный кредит в размере 40 000 долл. США сроком на месяц под 15% годовых. В тот же день полученные деньги были перечислены иностранному поставщику в качестве аванса в счет будущей поставки товара.

Проценты по кредиту начисляются с 7 марта и уплачиваются одновременно с возвратом основной суммы долга - 5 апреля. Товар от иностранного поставщика получен 15 апреля.

Предположим, что курс доллара США составлял 6 марта 31,8 руб., 31 марта - 31,7 руб., 5 апреля - 31,6 руб. и 15 апреля - 31,5 руб.

Организация применяет метод начисления. Ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль она уплачивает в общеустановленном порядке. Налоговую декларацию представляет ежеквартально. Предельная величина процентов по валютным заемным средствам, включаемым в расходы, определяется исходя из ставки 15% годовых.

В данном случае срок действия кредитного договора приходится более чем на один отчетный период. Поэтому в налоговом учете проценты включаются в расходы в последний день отчетного периода и в день их погашения. 31 марта во внереализационные расходы включается сумма процентов за март в размере 13 027 руб. (40 000 USD х 15% : 365 дн. х 25 дн. х 31,7 руб.), а 5 апреля - за апрель в сумме 2597 руб. (40 000 USD х 15% : 365 дн. х 5 дн. х 31,6 руб.).

Проценты за март уплачиваются 5 апреля, поэтому возникнет курсовая разница в размере 41 руб. [40 000 USD х 15% : 365 дн. х 25 дн. х (31,6 руб. - 31,7 руб.)]. Она включается во внереализационные доходы.

Что касается основной суммы долга, то в нашем примере она должна переоцениваться дважды: 31 марта и 5 апреля. И в первом, и во втором случае курсовая разница составит 4000 руб.:

40 000 USD х (31,7 руб. - 31,8 руб.);

40 000 USD х (31,6 руб. - 31,7 руб.).

Эти суммы включаются во внереализационные доходы 31 марта и 30 апреля, как того требует подпункт 6 пункта 7 статьи 272 НК РФ.

Чтобы организовать бухгалтерский учет кредита и процентов по нему, бухгалтер организации открыл следующие субсчета:

- 60-1 - "Расчеты по выданным авансам";

- 60-2 - "Проценты по кредиту";

- 60-3 - "Расчеты с поставщиками";

- 66-1 - "Расчеты по основной сумме долга";

- 66-2 - "Расчеты по начисленным процентам".

Далее бухгалтер сделал такие проводки:

6 марта

Дебет 52 Кредит 66-1

- 1 272 000 руб. (40 000 USD х 31,8 руб.) - получен кредит;

Дебет 60-1 Кредит 52

- 1 272 000 руб. - перечислен аванс поставщику;

31 марта

Дебет 60-2 Кредит 66-2

- 13 027 руб. - начислены проценты по кредиту за март;

Дебет 66-1 Кредит 91-1

- 4000 руб. - отражена курсовая разница от переоценки основной суммы долга;

5 апреля

Дебет 60-2 Кредит 66-2

- 2597 руб. - начислены проценты по кредиту за апрель;

Дебет 66-2 Кредит 60-2

- 41 руб. - отражена курсовая разница от переоценки суммы процентов за март;

Дебет 66-1 Кредит 91-1

- 4000 руб. - отражена курсовая разница от переоценки основной суммы долга;

Дебет 66-1 Кредит 52

- 1 264 000 руб. (1 272 000 руб. - 4000 руб. - 4000 руб.) - погашен кредит;

Дебет 66-2 Кредит 52

- 15 583 руб. (13 027 руб. + 2597 руб. - 41 руб.) - погашены проценты по кредиту;

15 апреля

Дебет 41 Кредит 60-3

- 1 260 000 руб. (40 000 USD х 31,5 руб.) - оприходован товар;

Дебет 91-2 Кредит 60-3

- 12 000 руб. [40 000 USD х (31,5 руб. - 31,8 руб.)] - отражена курсовая разница от переоценки обязательств по расчетам с поставщиком;

Дебет 60-3 Кредит 60-1

- 1 272 000 руб. - зачтена сумма перечисленного аванса;

Дебет 41 Кредит 60-2

- 15 624 руб. (13 027 руб. + 2597 руб.) - включена в стоимость товара сумма процентов по кредиту;

Дебет 60-2 Кредит 91-1

- 41 руб. - списана курсовая разница от переоценки суммы процентов.

Как видим, в бухгалтерском учете стоимость товара составит 1 275 624 руб. (1 260 000 руб. + 15 624 руб.). В налоговом же учете его стоимость будет меньше - 1 260 000 руб.

Кредит (заем) на приобретение основных средств

Как известно, первоначальная стоимость основных средств складывается из фактических затрат организации на их приобретение, сооружение и изготовление. Исключение составляют уплаченный поставщикам НДС и иные возмещаемые налоги.

В частности, к расходам на приобретение, сооружение и изготовление основных средств относятся проценты по заемным средствам, полученным на эти цели, а также курсовые разницы по этим процентам. Эти расходы включаются в первоначальную стоимость основных средств, если проценты начислены до момента принятия основного средства на учет или до того, как на нем начат фактический выпуск продукции (п.23 ПБУ 15/01). Проценты, начисленные после этой даты, включаются в состав операционных расходов.

Обратите внимание: такой порядок применяется, если по основным средствам начисляется амортизация. В противном случае проценты в полном объеме учитываются в составе операционных расходов (п.23 ПБУ 15/01). Перечень основных средств, по которым амортизация не начисляется, приведен в пункте 17 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н.

Пример 3

Организация строит производственный цех. Для строительных работ она привлекла иностранного подрядчика. Для оплаты его работ 1 марта 2003 года организация получила в банке кредит в размере 30 000 евро сроком на два месяца под 13% годовых. Проценты по кредиту начисляются со 2 марта и уплачиваются одновременно с возвратом основной суммы долга, то есть 30 апреля.

Предположим, курс евро 1 марта составлял 32,3 руб., 31 марта - 33,5 руб., а 30 апреля - 34,1 руб.

Организация применяет метод начисления. Ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль она уплачивает исходя из фактически полученной прибыли. Налоговую декларацию она представляет ежемесячно. Предельный размер процентов по валютным заемным средствам, включаемым в расходы, определяется исходя из ставки 15% годовых.

В налоговом учете проценты по кредиту в полном объеме учитываются в составе внереализационных расходов. Срок действия кредита приходится более чем на один отчетный период. Поэтому в налоговом учете проценты включаются в расходы в последний день отчетного периода и в день их погашения. 31 марта в расходы включается сумма 10 738 руб. (30 000 EUR х 13% : 365 дн. х 30 дн. х 33,5 руб.), а 30 апреля - 10 931 руб. (30 000 EUR х 13% : 365 дн. х 30 дн. х 34,1 руб.).

Проценты за март погашаются 30 апреля, в результате чего возникает курсовая разница в размере 192 руб. [(30 000 EUR х 13% : 365 дн. х 30 дн. х (34,1 руб. - 33,5 руб.)]. Она также включается во внереализационные расходы.

Основная сумма долга должна переоцениваться дважды: 31 марта и 30 апреля. В первом случае курсовая разница составит 36 000 руб. [30 000 EUR х (33,5 руб. - 32,3 руб.)], во втором - 18 000 руб. [30 000 EUR х (34,1 руб. - 33,5 руб.)]. Эти суммы включаются во внереализационные расходы 31 марта и 30 апреля.

В бухучете бухгалтер организации сделал следующие проводки (используются те же субсчета, что и в предыдущем примере):

1 марта

Дебет 52 Кредит 66-1

- 969 000 руб. (30 000 EUR х 32,3 руб.) - получен кредит;

31 марта

Дебет 08-3 Кредит 66-2

- 10 738 руб. - начислены проценты по кредиту за март;

Дебет 91-2 Кредит 66-1

- 36 000 руб. - отражена курсовая разница от переоценки основной суммы долга;

30 апреля

Дебет 08-3 Кредит 66-2

- 10 931 руб. - начислены проценты по кредиту за апрель;

Дебет 08-3 Кредит 66-2

- 192 руб. - отражена курсовая разница от переоценки суммы процентов за март;

Дебет 91-2 Кредит 66-1

- 18 000 руб. - отражена курсовая разница от переоценки основной суммы долга;

Дебет 66-1 Кредит 52

- 1 023 000 руб. (969 000 руб. + 36 000 руб. + 18 000 руб.) - погашен кредит;

Дебет 66-2 Кредит 52

- 21 861 руб. (10 738 руб. + 10 931 руб. + 192 руб.) - погашены проценты по кредиту.

Если банк объявлен банкротом:

Иногда случается, что лицо, предоставившее кредит или заем, признается банкротом. Как должна поступить организация с заемными средствами? Нужно ли переоценивать их на последнее число каждого отчетного периода, а также начислять проценты по ним?

По общему правилу обязательство должника прекращается ликвидацией кредитора (статьи 307 и 419 ГК РФ). Ликвидация организации считается завершенной, а организация - прекратившей существование после внесения об этом записи в единый государственный реестр юридических лиц. Это установлено пунктом 8 статьи 63 ГК РФ.

Следовательно, пока длится процедура банкротства кредитора, заемщик должен продолжать начислять проценты и переоценивать задолженность. По завершении этой процедуры невостребованная кредиторская задолженность по кредиту (займу) и начисленным процентам на основании проведенной инвентаризации и приказа руководителя организации списывается в состав внереализационных доходов. Об этом гласит пункт 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н.

Для списания неистребованной кредиторской задолженности помимо акта инвентаризации и соответствующего распоряжения руководителя необходимо письменное обоснование, то есть документ, подтверждающий ликвидацию кредитора. Например, выписка из государственного реестра. Об этом сказано в пункте 2 статьи 6 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц".

В налоговом учете списанная кредиторская задолженность по кредиту (займу) и процентам также включается во внереализационные доходы (п.18 ст.250 НК РФ).

Р.С. Штаба,

аудитор аудиторской компании

"Берг и партнеры. Налоговый консалтинг"

"Российский налоговый курьер", N 10, май 2003 г.