Вопрос: Покупатель продукции нашего предприятия в 2002 г. подтвердил свою задолженность выдачей собственного беспроцентного векселя на сумму задолженности. Ранее наша учетная политика для целей налогообложения предусматривала исчисление налога на пользователей автодорог по оплате реализованных товаров, работ, услуг. Однако в конце 2002 г. мы по ошибке представили в налоговую инспекцию новый приказ, по которому налог в 2003 г. исчисляется "по начислению" (как все налоги), не учли его отмену. Мы не должны в связи с этим начислить и уплатить налог на пользователей автодорог с суммы указанной вексельной задолженности до 15.01.2003 г.? (Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 24, июнь 2003 г.)

Покупатель продукции нашего предприятия в 2002 г. подтвердил свою задолженность выдачей собственного беспроцентного векселя на сумму задолженности. В прошлые годы наша учетная политика для целей налогообложения предусматривала исчисление налога на пользователей автодорог по мере оплаты реализованных товаров, работ, услуг. Однако в конце декабря 2002 г. мы по ошибке представили в налоговую инспекцию новый приказ, согласно которому этот налог в 2003 г. исчисляется "по начислению" (как и все другие налоги), то есть не учли его отмену. Не должны ли мы были в связи с этим начислить и уплатить налог на пользователей автодорог с суммы указанной вексельной задолженности до 15 января 2003 г.?

Как известно, налог на пользователей автодорог отменен с 2003 г. (ст.9 Федерального закона от 24 июля 2002 г. N 110-ФЗ).

Обязаны были исчислить и уплатить налог исходя из ставки, действовавшей в 2002 г., до 15 января 2003 г. налогоплательщики, определявшие в 2002 г. выручку от реализации продукции (товаров, работ, услуг):

- по мере ее отгрузки - за продукцию (товары, работы, услуги), поставленную (отгруженные, выполненные, оказанные) до 1 января 2003 г.;

- по мере ее оплаты - за продукцию (товары, работы, услуги), поставленную (отгруженные, выполненные, оказанные) и оплаченную по состоянию на 1 января 2003 г. (ст.4 Федерального закона от 24 июля 2002 г. N 110-ФЗ).

Однако вышеприведенные положения ст.4 не имеют отношения к описанной в вопросе ситуации. К ней надо применять другой абзац указанной статьи, который гласит: "Для налогоплательщиков, определявших в 2002 г. выручку "по оплате", налоговая база по налогу за товары (продукцию, работы, услуги), отгруженные (поставленную, выполненные, оказанные), но не оплаченные по состоянию на 1 января 2003 г., определяется исходя из суммы дебиторской задолженности за указанные товары (продукцию, работы, услуги) по состоянию на 1 января 2003 г. При этом суммы дебиторской задолженности, выраженные в иностранной валюте или в условных единицах, пересчитываются в рубли по курсу Центрального банка РФ, установленному на 1 января 2003 г.". Как можно видеть, в этом абзаце речь не идет об уплате налога, а просто объясняется, каким образом нужно рассчитывать налоговую базу при поступлении оплаты в дальнейшем. В Законе N 110-ФЗ не установлено, когда такие налогоплательщики обязаны уплатить налог.

В этой связи представляется ошибочным мнение ИМНС по г. Москве, изложенное в Письме от 2 октября 2002 г. N 23-01/3/45863, согласно которому все налогоплательщики независимо от своей учетной политики для целей налогообложения должны были уплатить налог на пользователей автодорог за 2002 г. не позже 14 января 2003 г. Ведь из п.4 Закона N 110-ФЗ однозначно следует, что до 15 января налогоплательщики, определявшие в 2002 г. для целей исчисления налога на пользователей автодорог выручку "по оплате", должны были уплатить налог только в отношении оплаченных на 1 января 2003 г. товаров (работ, услуг).

Таким образом, для ответа на вопрос читателя имеют значение только два факта:

- как определялась выручка для целей обложения налогом на пользователей автодорог в 2002 г.;

- оплачена ли эта выручка на 1 января 2003 г. в случае применения в 2002 г. налоговой политики "по оплате".

Следовательно, тот факт, что организация по ошибке установила в приказе об учетной (налоговой) политике на 2003 г. определение момента реализации "по начислению" для отмененного с 2003 г. налога, не имеет значения. К тому же можно внести в приказ изменения другим приказом: "Пункт такой-то приказа такого-то считать недействительным со дня подписания такого-то приказа".

По мнению автора, из вышеизложенного следует, что налог на пользователей автодорог в рассматриваемой ситуации должен уплачиваться по мере погашения дебиторской задолженности (выбытия векселей) в бухгалтерском учете. При этом если вексельная задолженность выражена в иностранной валюте или условных единицах, то для расчета налоговой базы необходимо брать курс данной валюты, установленный Центральным банком РФ на 1 января 2003 г.

Однако если ваша организация подпадает под категорию малых предприятий, то она уже пропустила срок уплаты налога (напомним, что принадлежность к субъектам малого предпринимательства устанавливается на основании ст.3 Федерального закона от 14 июня 1995 г. N 88-ФЗ). Дело в том, что согласно ст.16 Федерального закона от 24 июля 2002 г. N 110-ФЗ "субъекты малого предпринимательства независимо от применяемой учетной политики для целей налогообложения в 2002 г. уплату налога на пользователей автомобильных дорог за этот год производят в 10-дневный срок, установленный для представления годовой бухгалтерской отчетности за 2002 г.". Формулировка весьма неясная. Можно только предположить, что малые предприятия должны были уплатить налог до 10 апреля 2002 г. независимо от политики определения выручки в 2002 г. ("по оплате" или "по отгрузке") и независимо от погашения дебиторской задолженности.

И. Макалкин,

ведущий эксперт "БП"

1 июня 2003 г.

Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 24, июнь 2003 г.