Вопрос: Наше предприятие учитывает готовую продукцию по плановой себестоимости с использованием счета 40 "Выпуск продукции". Отклонения между фактической и плановой себестоимостью довольно значительные -- до 30%. Как правильно отразить себестоимость готовой продукции и ее остатки на складе для целей бухгалтерского и налогового учета с учетом возникших отклонений? ("Российский налоговый курьер", N 10, май 2003 г.)

Наше предприятие учитывает готовую продукцию по плановой себестоимости с использованием счета 40 "Выпуск продукции". Отклонения между фактической и плановой себестоимостью довольно значительные - до 30%. Как правильно отразить себестоимость готовой продукции и ее остатки на складе для целей бухгалтерского и налогового учета с учетом возникших отклонений?

При применении счета 40 оценка готовой продукции формируется на основе плановой калькуляции единицы готовой продукции, утвержденной в текущем периоде. Сумма отклонений фактической себестоимости готовой продукции, переданной из цеха на склад в текущем периоде, от суммы ее оценки на основе плановой калькуляции списывается в себестоимость реализованной продукции. Следовательно, сумма отклонений не участвует в оценке остатков готовой продукции, отражаемых по строке 214 актива баланса. Такой порядок бухучета установлен Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденным приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н. Таким образом, готовая продукция отражается в балансе по плановой себестоимости, а отклонение фактической себестоимости от плановой - в себестоимости реализованной продукции.

Оценка себестоимости реализованной продукции также будет исчисляться на основе нормативных показателей, но с учетом входящих остатков продукции, имеющейся на складе на начало периода. Поэтому бухгалтерская нормативная себестоимость единицы готовой продукции, переданной в текущем периоде из цеха на склад, может не соответствовать нормативной себестоимости единицы реализованной продукции, получаемой расчетным путем. Причиной несоответствия является периодический пересмотр плановых бухгалтерских калькуляций. Этот пересмотр связан с изменением цен на сырье, материалы, топливо, энергию и иные составляющие плановой себестоимости.

Отклонения фактической оценки готовой продукции от ее плановой себестоимости на 30% могут свидетельствовать о том, что плановые калькуляции устарели и требуют пересчета. Недостоверная балансовая оценка готовой продукции может повлечь за собой искажения налоговой базы по налогу на имущество. Поэтому рекомендуем чаще пересматривать плановые калькуляции себестоимости готовой продукции для целей бухгалтерского учета.

Применение нормативного метода оценки себестоимости готовой продукции для целей бухучета не означает, что и в налоговом учете предприятие должно использовать нормативную стоимость для оценки НЗП и стоимости готовой продукции.

Для целей бухучета предприятие выбирает методы оценки, руководствуясь пунктами 59 и 64 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н, а также отраслевыми инструкциями. Для налогового учета статья 319 НК РФ предлагает лишь два метода оценки.

Первый из них обязаны применять предприятия, перерабатывающие сырье, если оно составляет материальную основу готовой продукции. В этом случае нужно организовать учет и документирование количества исходного сырья в единице продукции каждого передела (этапа) производства.

При невозможности выделить материальную основу, перерабатываемую в готовую продукцию в ходе производства, предприятия применяют второй метод - исходя из нормативной, сметной стоимости продукции.

При оценке НЗП исходя из нормативного метода так же, как и в бухгалтерском учете, потребуется плановая калькуляция по каждой номенклатурной товарной позиции. Однако эта калькуляция должна быть сформирована по налоговым правилам, то есть на основе перечня прямых расходов, названных пунктом 1 статьи 318 Налогового кодекса. Например, для целей налогообложения в состав прямых расходов не включаются расходы на приобретение топлива, тепла, энергии, расходуемой на технологические цели. Расходы на приобретение работ и услуг производственного характера у сторонних организаций также не входят в число прямых "налоговых" расходов.

Кроме того, может отличаться от бухгалтерской оценка первоначальной стоимости сырья, материалов, полуфабрикатов, списываемых в производство. По правилам, отличающимся от бухгалтерских, оценивается и первоначальная стоимость основных средств, используемых в производстве, соответственно может отличаться сумма их амортизации.

Таким образом, при применении "нормативного" метода бухгалтерская и налоговая оценки расходов текущего периода, участвующих в оценке незавершенного производства и стоимости готовой продукции на основе разных калькуляций, не совпадут. Они будут различаться как по составу (в бухгалтерском - прямые и косвенные расходы, в налоговом - только прямые), так и по стоимости (ввиду различий в правилах оценки первоначальной стоимости объектов учета). Величина несоответствия будет зависеть от специфики производственных расходов.

Полученные производственные расходы текущего периода распределяются между незавершенным производством и стоимостью готовой продукции. Так как распределению подлежит разная сумма расходов, получить одинаковую оценку стоимости готовой и реализованной продукции в бухгалтерском и налоговом учете нереально.

О.П. Глебова,

директор по аудиторской деятельности

К.А. Иванов,

руководитель департамента

"Российский налоговый курьер", N 10, май 2003 г.