Вопрос: С 1.01.02 г. организация для исчисления налога на прибыль применяет метод начислений. В 2003 г. в связи с обособленностью многих наших поставщиков мы получаем счета-фактуры за услуги, оказанные нам в 2002 г. По правилам бухгалтерского учета эти суммы отражаются по дебету сч.91 как расходы прошлого года. Как отразить указанные расходы в налоговом учете? Уменьшается ли на них налоговая база для исчисления налога на прибыль? Можно ли их признавать убытками прошлых периодов, выявленными в текущем периоде, и учитывать в составе внереализационных расходов? (Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 27, июль 2003 г.)

С 1 января 2002 года наша организация для исчисления налога на прибыль применяет метод начислений. В 2003 году в связи с обособленностью многих наших поставщиков, а также различными перерасчетами тарифов за выставляемые услуги и по другим причинам мы получаем счета-фактуры за услуги, оказанные нам в 2002 году. По правилам бухгалтерского учета эти суммы отражаются по дебету счета 91.2 как расходы прошлого года.

Как отразить указанные расходы в налоговом учете (в каком налоговом регистре)? Уменьшается ли на них налоговая база для исчисления налога на прибыль, если согласно ст.272 НК РФ расходы организаций, учитывающих доходы и расходы методом начислений, признаются в том отчетном периоде, к которому они относятся? Можно ли их признавать убытками прошлых периодов, выявленными в текущем отчетном (налоговом) периоде, и учитывать в составе внереализационных расходов?

В соответствии с п.11 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных Приказом Минфина России от 28 июня 2000 г. N 60н, в бухгалтерском учете исправления отражаются в следующем порядке.

В случае выявления организацией неправильного отражения хозяйственных операций текущего периода до окончания отчетного года исправления производятся записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного периода, когда искажения выявлены.

При выявлении неправильного отражения хозяйственных операций в отчетном году после его завершения, но за который годовая бухгалтерская отчетность не утверждена в установленном порядке, исправления производятся записями декабря года, за который подготавливается к утверждению и представлению в соответствующие адреса годовая бухгалтерская отчетность.

Например, акционерным обществом в мае 2003 года от поставщика коммунальных услуг получены первичные расчетные документы за потребленную электроэнергию за декабрь 2002 года. В соответствии с действующим законодательством годовые отчеты, бухгалтерские балансы утверждаются годовым общим собранием акционеров в мае 2003 года. Исправления в бухгалтерском учете отражаются в данном случае в декабре 2002 года.

В случае выявления организацией в текущем отчетном периоде неправильного отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета в прошлом году исправления в бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность за прошлый отчетный год (после утверждения в установленном порядке годовой бухгалтерской отчетности) не вносятся.

Например, расчетные документы за потребленную электроэнергию (с учетом условий предыдущего примера) получены от поставщика после утверждения годовой бухгалтерской отчетности. В этом случае в бухгалтерском учете исправление ошибки не производится, а производятся записи в месяце выявления ошибки.

Положениями главы 25 НК РФ не предусмотрены особенности отражения в налоговом учете расходов организаций, относящихся к истекшим налоговым периодам.

В связи с этим, имея в виду, что принципы определения расходов для целей налогообложения организаций, учитывающих доходы и расходы методом начислений, совпадают с принципами их определения в бухгалтерском учете, по мнению автора, учет расходов, относящихся к прошлым налоговым периодам, выявленных в текущем налоговом периоде, должен осуществляться аналогичным образом.

Это означает, что указанные вами расходы, относящиеся к прошлым налоговым периодам, выявленные организацией до срока представления налоговой декларации за истекший налоговый период, учитываются в составе расходов истекшего налогового периода в общеустановленном порядке. Эти расходы также группируются по прямым и косвенным затратам и отражаются в налоговом учете в соответствии со ст.272, 318-320 НК РФ.

Аналогичные расходы организации, относящиеся к прошлым налоговым периодам, выявленные организацией после представления налоговой декларации, отражаются в составе внереализационных расходов налогового периода, в котором они выявлены, в соответствии с подп.20 п.1 ст.265 НК РФ.

В приведенном вами случае не следует применять положения п.1 ст.54 НК РФ, поскольку они регламентируют порядок внесения исправления в налоговые декларации за истекшие налоговые периоды в случае установления налогоплательщиком ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы этих налоговых периодов, а не уточнения сумм расходов в связи с изменившимися обстоятельствами.

Ю. Подпорин,

ведущий эксперт "БП"

1 июля 2003 г.

Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 27, июль 2003 г.