Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 1 июня 2011 г. N Ф01-1995/11 по делу N А82-2924/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 30.05.2011.

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Шутиковой Т.В.,

судей Фоминой О.П., Чижова И.В.

в отсутствие представителей сторон

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Производственно-финансовая компания "Смазочные материалы" на решение Арбитражного суда Ярославской области от 24.11.2010, принятое судьей Кокуриной Н.О., и на постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 15.02.2011, принятое судьями Лобановой Л.Н., Черных Л.И., Караваевой А.В., по делу N А82-2924/2010 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Производственно-финансовая компания "Смазочные материалы" о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району города Ярославля от 30.09.2009 N 28 и установил:

общество с ограниченной ответственностью "Производственно-финансовая компания "Смазочные материалы" (далее - ООО "ПФК "Смазочные материалы", Общество) обратилось в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением, уточненным в порядке, установленном в статье 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району города Ярославля (далее - Инспекция, налоговый орган) от 30.09.2009 N 28 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Ярославской области от 24.11.2010 заявленное требование удовлетворено частично: решение Инспекции признано недействительным в части отказа в применении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость за налоговые периоды 2007 года в сумме 63 528 рублей и исключения из состава расходов при исчислении налога на прибыль за 2007 год затрат в сумме 352 937 рублей 29 копеек по операциям приобретения товаров у ООО "Торговый дом "Феррум", начисления соответствующих пеней и штрафов; предложения удержать и перечислить в бюджет, а при невозможности удержания налога - сообщить в налоговый орган о невозможности удержания налога на доходы физических лиц за 2007 год в сумме 59 080 рублей; начисления пеней по налогу на доходы физических лиц в сумме 7 рублей 32 копеек, привлечения к ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 11 816 рублей. В удовлетворении остальной части требования Обществу отказано.

Постановлением Второго арбитражного апелляционного суда от 15.02.2011 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Общество не согласилось с принятыми судебными актами и обратилось в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой.

Ссылаясь на статью 51 Конституции Российской Федерации, статью 95, пункт 6 статьи 169, 171, 172, 252 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 3, 5 Федерального закона от 14.06.1995 N 88-ФЗ "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации", Типовые рекомендации по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства, утвержденные приказом Министерства финансов Российской Федерации от 21.12.1998 N 64н, заявитель жалобы считает неправомерным отказ Инспекции в принятии к вычету налога на добавленную стоимость и расходов по налогу на прибыль по операциям, связанным с приобретением у ООО "Строймонтаж-Сервис" транспортных услуг, поскольку экспертиза подписей должностных лиц контрагента в соответствии со статьей 95 Налогового кодекса Российской Федерации не проводилась; показания Власова А.В. не являются допустимыми доказательствами по делу, так как он является заинтересованным лицом и не обязан свидетельствовать против самого себя; суды не учли, что в соответствии с пунктом 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации подписать счета-фактуры могли иные уполномоченные организацией - контрагентом лица. Общество отмечает, что налоговым законодательством не предусмотрен перечень документов, которые необходимо представить для принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость при приобретении услуг по перевозке грузов. Заявитель также указывает, что он неправомерно привлечен к ответственности по пункту 2 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку является субъектом малого предпринимательства и вправе использовать упрощенную форму бухгалтерского учета.

Инспекция в отзыве на кассационную жалобу возразила против доводов Общества, просила оставить жалобу без удовлетворения; заявила ходатайство о рассмотрении дела в отсутствие её представителя.

ООО "ПФК "Смазочные материалы", надлежащим образом извещенное о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, в судебное заседание представителя не направило.

Законность решения Арбитражного суда Ярославской области и постановления Второго арбитражного апелляционного суда проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку Общества за период с 06.04.2007 по 31.12.2008, по результатам которой составила акт от 17.08.2009 N 28.

В ходе проверки, в частности, установлено неправомерное включение в состав расходов при исчислении налога на прибыль и применение вычетов по налогу на добавленную стоимость по операциям, связанным с приобретением у ООО "Строймонтаж-Сервис" транспортных услуг. Инспекция пришла к выводу о том, что документы по данным операциям содержат недостоверные сведения и не подтверждают реальность хозяйственных операций.

Проверяющие также установили, что в Обществе в 2007 - 2008 годах не велись сводные учетные регистры по бухгалтерским счетам 02, 10, 20, 25, 19, 41, 68, 69, 70, 90, 99 (оборотно-сальдовые ведомости), что в силу статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации является грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения.

Рассмотрев материалы проверки, заместитель начальника Инспекции принял решение от 30.09.2009 N 28 о привлечении Общества к ответственности в виде штрафа по пункту 2 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 15 000 рублей, по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль в сумме 21 814 рублей и по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 11 816 рублей. В этом же решении Обществу предложено уплатить 109 071 рубль налога на прибыль, уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость на 81 803 рубля за 2, 3, 4 кварталы 2007 года, удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц в сумме 59 080 рублей, а также уплатить пени по налогу на прибыль в сумме 23 147 рублей 44 копеек, по налогу на добавленную стоимость - в сумме 1258 рублей 98 копеек, по налогу на доходы физических лиц - в сумме 7 рублей 32 копеек.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ярославской области от 24.12.2009 N 557 решение нижестоящего налогового органа оставлено без изменения.

Общество не согласилось с решением Инспекции от 30.09.2009 N 28 и обжаловало его в арбитражный суд.

Руководствуясь статьей 120, пунктом 1 статьи 172, пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, частью 2 статьи 785 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьей 10 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и Федерального закона от 14.06.1995 N 88-ФЗ "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации", пунктом 47 Устава автомобильного транспорта РСФСР, утвержденного постановлением Совета Министров РСФСР от 08.01.1969 N 12, постановлением Госкомстата Российской Федерации от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте", пунктами 6, 22 Типовых рекомендаций по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 21.12.1998 N 64н, Инструкцией по применению единой журнально-ордерной формы счетоводства, утвержденной письмом Министерства финансов СССР 08.03.1960, Арбитражный суд Ярославской области отказал в удовлетворении заявленного требования в обжалуемой части. Суд исходил из того, что Общество не доказало факт оказания ему услуг по перевозке грузов контрагентом - ООО "Строймонтаж-Сервис", а также связь услуг по перевозке с деятельностью налогоплательщика, направленной на получение прибыли. Суд также признал правомерным привлечение Общества к ответственности по пункту 2 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации ввиду отсутствия у него регистров бухгалтерского учета по счетам 02, 10, 20, 25, 19, 41, 68, 69, 70, 90, 99 за 2007 - 2008 годы.

Апелляционный суд согласился с выводами суда первой инстанции и оставил его решение без изменения.

Рассмотрев кассационную жалобу, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел правовых оснований для ее удовлетворения.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, а также в отношении товаров, приобретаемых для перепродажи.

Согласно статье 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

На основании пунктов 1 и 2 статьи 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном настоящей главой. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В соответствии со статьей 252 Кодекса в целях налогообложения прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Указанные нормы Кодекса предполагают возможность заявления расходов по налогу на прибыль и налогового вычета по налогу на добавленную стоимость при наличии реального осуществления хозяйственных операций.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 4 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснил, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 2 статьи 785 Гражданского кодекса Российской Федерации, заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом).

Пунктом 47 Устава автомобильного транспорта РСФСР, утвержденного постановлением Совета Министров РСФСР от 08.01.1969 N 12 и действовавшего в 2007 году, предусмотрено, что грузоотправитель должен представить автотранспортному предприятию или организации на предъявляемый к перевозке груз товарного характера товарно-транспортную накладную, которая является основным перевозочным документом и по которой производится списание этого груза грузоотправителем и оприходование его грузополучателем. Грузоотправитель и грузополучатель несут ответственность за все последствия неправильности, неточности или неполноты сведений, указанных ими в товарно-транспортной накладной. Грузы товарного характера, не оформленные товарно-транспортными накладными, автотранспортным предприятием или организацией к перевозке не принимаются.

Согласно постановлению Госкомстата Российской Федерации от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" товарно-транспортная накладная предназначена для учета транспортной работы и расчетов за оказанные услуги по перевозке грузов. Товарно-транспортная накладная на перевозку грузов автомобильным транспортом составляется грузоотправителем для каждого грузополучателя отдельно на каждую поездку автомобиля с обязательным заполнением всех реквизитов.

Суды установили и материалами дела подтверждается, что Общество в подтверждение фактов оказания ему транспортных услуг контрагентом ООО "Строймонтаж-Сервис" и правомерности учета затрат по налогу на прибыль организаций, а также применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость представило копии актов на выполнение работ (услуг), счетов на оплату транспортных услуг, счетов-фактур, составленных продавцом - ООО "Строймонтаж-Сервис" и подписанных от имени руководителя и главного бухгалтера данной организации Власовым А.В., а также квитанций к приходному кассовому ордеру и кассовых чеков.

Вместе с тем в ходе проверки установлено, что ООО "Строймонтаж-Сервис" представляет нулевую бухгалтерскую и налоговую отчетность, с 19.04.2006 контрольно-кассовая техника за ним не зарегистрирована, сведения о численности работников организацией не предоставлялись; согласно техническому заключению ООО "ТриА" кассовые чеки поставщика не могли быть изготовлены на кассовом аппарате; руководитель ООО "Строймонтаж-Сервис" Власов А.В. отрицает наличие хозяйственных взаимоотношений с Обществом (протокол допроса свидетеля от 23.11.2009).

Товарно-транспортные накладные в подтверждение факта оказания транспортных услуг Общество не представило. Имеющиеся в деле акты об оказании услуг не содержат сведений, которые указываются в товарно-транспортных накладных, а именно: информации об измерителях и содержании хозяйственных операций, в том числе конкретных дат оказания услуг, номера автомобилей, на которых осуществлялась перевозка грузов, фамилии лиц, осуществлявших перевозку грузов, количества перевозимого груза. Путевые листы, подтверждающие факт перевозки грузов автомобильным транспортом ООО "Строймонтаж-Сервис" не представило. Отсутствие оплаты налогоплательщиком автотранспортных услуг также подтверждено материалами дела.

Исследовав и оценив представленные в дело доказательства во взаимосвязи и в совокупности, суды установили, что Общество не доказало факт оказания ему услуг по перевозке грузов, а также то обстоятельство, что контрагентом - ООО "Строймонтаж-Сервис" перевозились товары, используемые налогоплательщиком в предпринимательской деятельности; сведения, содержащиеся в представленных Обществом документах (в том числе счетах-фактурах), не свидетельствуют о реальности осуществления спорных хозяйственных операций.

При таких обстоятельствах суды сделали правильный вывод о необоснованном включении Обществом в состав расходов в целях исчисления налога на прибыль затрат по сделке с ООО "Строймонтаж-Сервис" и применении налогового вычета по налогу на добавленную стоимость.

Данный вывод соответствует материалам дела, им не противоречит и не подлежит переоценке судом кассационной инстанции в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

С учетом изложенного суды правомерно отказали в удовлетворении заявленного требования в рассмотренной части.

В соответствии с пунктом 2 статьи 120 Кодекса грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение более одного налогового периода, влекут взыскание штрафа в размере пятнадцати тысяч рублей.

Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей настоящей статьи понимается отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика (пункт 3 статьи 120 Кодекса).

Согласно пунктам 1, 2 статьи 10 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности. Регистры бухгалтерского учета ведутся в специальных книгах (журналах), на отдельных листах и карточках, в виде машинограмм, полученных при использовании вычислительной техники, а также на магнитных лентах, дисках, дискетах и иных машинных носителях. Хозяйственные операции должны отражаться в регистрах бухгалтерского учета в хронологической последовательности и группироваться по соответствующим счетам бухгалтерского учета.

Инструкцией по применению единой журнально-ордерной формы счетоводства, утвержденной Министерством финансов СССР 08.03.1960, определено, что основными регистрами бухгалтерского учета являются журналы-ордера. Вспомогательные ведомости применяются в тех случаях, когда требующиеся аналитические показатели сложно обеспечить непосредственно в журналах-ордерах. В этих случаях группировка данных первичных документов осуществляется предварительно в ведомостях, из которых итоги переносятся в журналы-ордера. Итоговые данные журналов-ордеров в конце месяца переносятся в Главную книгу. В Главной книге показывается вступительное сальдо, текущие обороты и исходящее сальдо по каждому синтетическому счету.

Суды установили и материалами дела подтверждается, что у Общества отсутствуют регистры бухгалтерского учета по счетам 02, 10, 20, 25, 19, 41, 68, 69, 70, 90, 99 за 2007 - 2008 годы. При этом хозяйственные операции по данным бухгалтерским счетам у налогоплательщика имелись. Данные факты Общество не опровергло.

Наличие у налогоплательщика главной книги, содержащей только итоговые записи по счетам, не свидетельствуют о наличии регистров бухгалтерского учета, соответствующих требованиям статьи 10 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Довод заявителя жалобы о том, что он является субъектом малого предпринимательства и может использовать упрощенную форму бухгалтерского учета, судами рассмотрен и ему дана правовая оценка.

Согласно пункту 6 приказа Министерства финансов Российской Федерации от 21.12.1998 N 64н "О Типовых рекомендациях по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства" (далее - Типовые рекомендации) для обобщения, классификации и накопления информации, содержащейся в принятых к бухгалтерскому учету первичных учетных документах, и отражения ее на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности предназначены регистры бухгалтерского учета. Малому предприятию рекомендуется вести бухгалтерский учет с применением следующих систем регистров бухгалтерского учета: единой журнально-ордерной формы счетоводства для предприятий, утвержденной письмом Минфина СССР от 08.03.1960 N 63; журнально-ордерной формы счетоводства для небольших предприятий и хозяйственных организаций, утвержденной письмом Минфина СССР от 06.06.1960 N 176. При этом при применении указанных писем необходимо учитывать письмо Минфина России от 24.07.1992 N 59 "О рекомендациях по применению учетных регистров бухгалтерского учета на предприятиях", а также соответствующие отраслевые указания, разработанные министерствами и ведомствами для предприятий соответствующих отраслей (строительство, торговля, снабжение и др.); упрощенной формы бухгалтерского учета согласно Типовым рекомендациям.

Малое предприятие самостоятельно выбирает форму бухгалтерского учета из утвержденных соответствующими органами, исходя из потребностей и масштаба своего производства и управления, численности работников.

При этом малое предприятие может самостоятельно приспосабливать применяемые регистры бухгалтерского учета к специфике своей работы при соблюдении: единой методологической основы бухгалтерского учета, предполагающей ведение бухгалтерского учета на основе принципов начисления и двойной записи; взаимосвязи данных аналитического и синтетического учета; сплошного отражения всех хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета на основании первичных учетных документов; накапливания и систематизации данных первичных документов в разрезе показателей, необходимых для управления и контроля за хозяйственной деятельностью малого предприятия, а также для составления бухгалтерской отчетности.

Таким образом, как правильно указали суды, нормативными актами в области бухгалтерского учета предусмотрено, что малые предприятия должны вести регистры бухгалтерского учета для систематизации всех осуществляемых ими хозяйственных операций и имеющихся первичных документов. При этом простая форма бухгалтерского учета, на которую ссылается заявитель жалобы, не означает отсутствия регистров бухгалтерского учета.

Кроме того, Общество не доказало, что ведение бухгалтерского учета осуществлялось им в простой форме в соответствии с Типовыми рекомендациями.

С учетом изложенного суды правомерно отказали Обществу в удовлетворении заявленного требования о признании недействительным решения Инспекции в части привлечения к ответственности по пункту 2 статьи 120 Кодекса.

Нормы материального права применены судами первой и апелляционной инстанций правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины, связанной с рассмотрением кассационной жалобы, подлежат отнесению на Общество.

Руководствуясь статьями 287 (пунктом 1 части 1) и 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановил:

решение Арбитражного суда Ярославской области от 24.11.2010 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 15.02.2011 по делу N А82-2924/2010 оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Производственно-финансовая компания "Смазочные материалы" - без удовлетворения.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Т.В. Шутикова

Судьи

О.П. Фомина И.В. Чижов