Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 27 декабря 2011 г. N Ф01-5245/11 по делу N А82-2789/2011

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Фоминой О.П.,

судей Базилевой Т.В., Бердникова О.Е.

в отсутствие представителей лиц, участвующих в деле,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ярославской области на решение Арбитражного суда Ярославской области от 15.06.2011, принятое судьей Розовой Н.А., и на постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 30.08.2011, принятое судьями Хоровой Т.В., Ольковой Т.М., Черных Л.И., по делу N А82-2789/2011 по заявлению индивидуального предпринимателя Гурылевой Светланы Владимировны о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ярославской области и установил:

индивидуальный предприниматель Гурылева Светлана Владимировна (далее - Предприниматель, ИП Гурылева С.В.) обратилась в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ярославской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 21.12.2010 N 35325.

Решением суда от 15.06.2011 заявленное требование удовлетворено.

Постановлением суда апелляционной инстанции от 30.08.2011 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Инспекция не согласилась с решением и постановлением судов первой и апелляционной инстанций и обратилась в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить данные судебные акты и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленного Предпринимателем требования.

Заявитель жалобы считает, что суды неправильно применили статью 224 Гражданского кодекса Российской Федерации, статью 3 Федерального закона от 22.07.2008 N 159-ФЗ "Об особенностях отчуждения недвижимого имущества, находящегося в государственной собственности субъектов Российской Федерации или в муниципальной собственности и арендуемого субъектами малого и среднего предпринимательства, и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации". По мнению Инспекции, операции по передаче результатов выполненных работ (неотделимых улучшений арендованного имущества), признаются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость. Перед заключением Предпринимателем и Комитетом по управлению муниципальным имуществом мэрии города Ярославля (далее - Комитет, КУМИ) договора купли-продажи КУМИ принял у ИП Гурылевой С.В. результаты указанных работ на сумму 1 066 000 рублей, поэтому у Предпринимателя возникла обязанность по исчислению и уплате налога на добавленную стоимость со стоимости переданных неотделимых улучшений. На основании договора купли-продажи у Комитета возникло право требования к Предпринимателю в размере стоимости продаваемого имущества - 2 840 000 рублей. Обязательство ИП Гурылевой С.В. по оплате приобретенного имущества в размере 1 066 000 рублей погашено путем прекращения денежного обязательства КУМИ перед Предпринимателем по оплате переданных неотделимых улучшений. Таким образом, КУМИ получило доход от продажи имущества в размере 1 066 000 рублей, с которого Предприниматель как налоговый агент не удержал налог на добавленную стоимость. Неотделимые улучшения, производимые в отношении арендованного имущества, являются собственностью арендодателя. На основании договора купли-продажи у Предпринимателя возникло право собственности на все имущество, в том числе на неотделимые улучшения. Комитет не был привлечен к участию в деле, что является основанием для отмены принятых судебных актов.

Представитель Инспекции в судебном заседании 08.12.2011 поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Предприниматель в отзыве на кассационную жалобу и его представитель в судебном заседании 08.12.2011 указали на отсутствие оснований для отмены решения и постановления судов первой и апелляционной инстанций.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв. Рассмотрение кассационной жалобы откладывалось в порядке статьи 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (определение Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 15.12.2011).

Законность принятых судебных актов проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела камеральную налоговую проверку представленной Предпринимателем налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 1-й квартал 2010 года.

В ходе камеральной проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что Предприниматель (арендатор) при передаче арендованного имущества КУМИ (арендодателю) не включил в налоговую базу стоимость выполненных работ (неотделимых улучшений), в результате чего занизил налоговую базу по налогу на добавленную стоимость.

Кроме того, Инспекция пришла к выводу о неправомерном неперечислении ИП Гурылевой С.В. суммы налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, исчисленной со стоимости реализованного КУМИ Предпринимателю недвижимого имущества, оплаченного путем зачета стоимости неотделимых улучшений в цену продажи.

Результаты проверки отражены в акте от 11.11.2010 N 14600/2011.

Рассмотрев материалы налоговой проверки и возражения Предпринимателя, заместитель начальника Инспекции вынес решение от 21.12.2010 N 35325 о привлечении ИП Гурылевой С.В. к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 9195 рублей 20 копеек и по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 11 144 рублей 26 копеек. Данным решением Предпринимателю доначислены 204 432 рубля 57 копеек налога на добавленную стоимость и 10 434 рубля 45 копеек пеней.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ярославской области от 17.02.2011 N 72 решение Инспекции оставлено без изменения.

ИП Гурылева С.В. не согласилась с решением Инспекции и обратилась в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Руководствуясь пунктами 3, 4 статьи 38, пунктом 1 статьи 39, подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации, статьей 616, пунктом 2 статьи 623 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьей 3, пунктом 6 статьи 5 Федерального закона от 22.07.2008 N 159-ФЗ "Об особенностях отчуждения недвижимого имущества, находящегося в государственной собственности субъектов Российской Федерации или в муниципальной собственности и арендуемого субъектами малого и среднего предпринимательства, и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации", суд первой инстанции пришел к выводам о том, что реализация (переход права собственности) неотделимых улучшений арендованного имущества отсутствовала, фактическая цена реализации арендованного имущества должна определяться за вычетом законодательно установленной скидки в размере стоимости неотделимых улучшений, в связи с чем признал решение Инспекции недействительным.

Второй арбитражный апелляционный суд согласился с выводами суда первой инстанции и оставил его решение без изменения.

Рассмотрев кассационную жалобу, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел правовых оснований для отмены принятых судебных актов.

В соответствии со статьей 143 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) Предприниматель является плательщиком налога на добавленную стоимость.

Согласно пункту 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. В целях главы 21 Кодекса передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 4 статьи 38 Кодекса работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц.

В пункте 1 статьи 39 Кодекса определено, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Статьей 616 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что арендодатель обязан производить за свой счет капитальный ремонт переданного в аренду имущества, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором аренды.

В соответствии со статьей 623 Гражданского кодекса Российской Федерации произведенные арендатором отделимые улучшения арендованного имущества являются его собственностью, если иное не предусмотрено договором аренды. В случае, когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, не отделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды. Стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором без согласия арендодателя, возмещению не подлежит, если иное не предусмотрено законом.

В статье 3 Федерального закона от 22.07.2008 N 159-ФЗ "Об особенностях отчуждения недвижимого имущества, находящегося в государственной собственности и арендуемого субъектами малого и среднего предпринимательства, и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 159-ФЗ) предусмотрено, что субъекты малого и среднего предпринимательства, за исключением субъектов малого и среднего предпринимательства, указанных в части 3 статьи 14 Федерального закона "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации", и субъектов малого и среднего предпринимательства, осуществляющих добычу и переработку полезных ископаемых (кроме общераспространенных полезных ископаемых), при возмездном отчуждении арендуемого имущества из государственной собственности субъекта Российской Федерации или муниципальной собственности пользуются преимущественным правом на приобретение такого имущества по цене, равной его рыночной стоимости и определенной независимым оценщиком в порядке, установленном Федеральным законом от 29 июля 1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации".

В соответствии с пунктом 6 статьи 5 Закона N 159-ФЗ выкупная стоимость имущества определяется исходя из рыночных цен. Стоимость неотделимых улучшений арендуемого имущества засчитывается в счет оплаты приобретаемого имущества в случае, если указанные улучшения осуществлены с согласия арендодателей.

Согласно пункту 3 статьи 161 Кодекса при реализации (передаче) на территории Российской Федерации государственного имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями, составляющего государственную казну Российской Федерации, казну республики в составе Российской Федерации, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа, а также муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации (передачи) этого имущества с учетом налога. При этом налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации (передаче) указанного имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются покупатели (получатели) указанного имущества, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. Указанные лица обязаны исчислить расчетным методом, удержать из выплачиваемых доходов и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

Суды первой и апелляционной инстанций установили, что КУМИ (арендодатель) и Предприниматель (арендатор) заключили договор аренды недвижимого имущества от 01.02.2007, согласно условиям которого арендодатель сдает, а арендатор принимает во временное пользование недвижимое имущество (часть зданий, состоящую из нежилых помещений первого этажа N 1-5) общей площадью 47 квадратных метров, расположенное по адресу: г. Ярославль, Кировский район, ул. Революционная, 36, для использования под парикмахерскую. Срок договора определен с 01.02.2007 по 31.12.2031.

В соответствии с условиями названного договора арендатор обязался: производить своевременно за свой счет текущий и капитальный ремонт (реконструкцию) арендуемого помещения; передать Арендодателю безвозмездно все произведенные в арендуемом помещении перестройки, переделки и улучшения, в том числе являющиеся результатом капитального ремонта (реконструкции), составляющие принадлежность помещений и неотделимые без вреда от конструкции здания, а также произвести расчеты по договору.

Помещение было передано Предпринимателю по акту приема-передачи от 01.02.2007.

Комитет и ИП Гурылева С.В. 12.03.2010 заключили договор купли-продажи арендуемого муниципального недвижимого имущества - нежилых помещений первого этажа N 1-5 общей площадью 47 квадратных метров, расположенных по адресу: Ярославская область, город Ярославль, ул. Революционная, д. 36.

Цена продажи имущества составляет 2 840 000 рублей с учетом налога на добавленную стоимость, что соответствует оценке рыночной стоимости имущества, выполненного оценочной организацией ООО "Бюро оценки "НИКА". Стоимость неотделимых улучшений имущества, подлежащая зачету в цену продажи имущества, составляет 1 066 000 рублей согласно отчету N 10111-И об оценке текущей рыночной стоимости инвестиций от 15.02.2010 (пункты 2.1, 2.2 договора купли-продажи).

Оплата имущества в сумме 1 774 000 рублей осуществляется покупателем в рассрочку сроком на 5 лет ежемесячно равными платежами в размере 29 566,67 рубля с учетом налога на добавленную стоимость не позднее 10-го числа расчетного месяца с одновременной уплатой процентов, начисляемых в соответствии с пунктом 2.5 договора. Первым расчетным месяцем является апрель 2010 года (пункт 2.4 договора купли-продажи).

Общий размер ежемесячного платежа с учетом процентов (3,58 процента годовых), составляет 34 859,10 рубля с учетом налога на добавленную стоимость (пункты 2.5, 2.6 договора купли-продажи).

В пункте 3.2.2 договора купли-продажи предусмотрено, что покупатель обязан произвести оплату имущества в соответствии с положениями раздела 2 договора, а также в соответствии с пунктом 3 статьи 161 Кодекса исчислить, удержать из выплачиваемых продавцу доходов и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога на добавленную стоимость.

Постановлением Мэрии города Ярославля от 28.08.2009 N 2954 "Об условиях приватизации нежилых помещений, расположенных по адресу: г. Ярославль, ул. Революционная, 36" (в редакции постановления от 05.03.2010 N 857) был произведен зачет стоимости неотделимых улучшений в счет стоимости спорного имущества.

Предприниматель в качестве налогового агента перечислил в бюджет и отразил в налоговой декларации за 1-й квартал 2010 года налог на добавленную стоимость в размере 1038 рублей.

Исследовав и оценив представленные в дело доказательства, суды пришли к выводу о том, что договор аренды не расторгался, сдача Предпринимателем арендуемого недвижимого имущества Комитету (в том числе с неотделимыми улучшениями), согласно пункту 1.3 договора аренды от 01.02.2007, не производилась; передача арендатором арендодателю неотделимых улучшений не осуществлялась.

Спорные неотделимые улучшения выполнялись не для арендодателя, поэтому не являются работой по смыслу пункта 4 статьи 38 Кодекса.

Неотделимые улучшения являются неотъемлемой частью принадлежащего арендодателю имущества и переход права собственности на них (реализация) не производился.

При таких обстоятельствах вывод судов об отсутствии в данном случае объекта налогообложения в виде реализации товара либо выполненных работ является правомерным.

Оценив условия договора купли-продажи, суды пришли к выводу, что зачет стоимости неотделимых улучшений арендованного имущества в счет оплаты приобретаемого арендованного имущества носил компенсационный характер и производился в силу прямого указания Закона N 159-ФЗ.

В результате реализации арендованного имущества доход в размере 1 066 000 рублей в виде стоимости неотделимых улучшений имущества, зачтенной в цену продажи, Комитет не получил, поэтому у Предпринимателя как налогового агента не возникла обязанность по исчислению расчетным методом, удержанию и уплате в бюджет из указанной суммы налога на добавленную стоимость.

Довод заявителя кассационной жалобы о том, что Комитетом получен спорный доход ввиду зачета встречного требования Предпринимателя по оплате произведенных неотделимых улучшений арендованного имущества, отклоняется судом округа, поскольку суды установили, что Предприниматель неотделимые улучшения КУМИ не передавал, основания для возникновения встречного права требования отсутствовали. Зачет был произведен в силу прямого указания закона.

Ссылка Инспекции на необходимость привлечения к участию в деле Комитета правомерно отклонена судом апелляционной инстанции, так как оспариваемые судебные акты не затрагивают прав и обязанностей КУМИ.

Нормы материального права применены судами первой и апелляционной инстанций правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено. Кассационная жалоба не подлежит удовлетворению.

Вопрос о распределении расходов по государственной пошлине с кассационной жалобы не рассматривался, поскольку заявитель на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации освобожден от ее уплаты.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановил:

решение Арбитражного суда Ярославской области от 15.06.2011 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 30.08.2011 по делу N А82-2789/2011 оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ярославской области - без удовлетворения.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

О.П. Фомина

Судьи

Т.В. Базилева О.Е. Бердников