Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 1 октября 2012 г. N Ф01-4117/12 по делу N А82-10992/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 25.09.2012.

Постановление изготовлено в полном объеме 01.10.2012.

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Бердникова О.Е.,

судей Чижова И.В., Шутиковой Т.В. при участии представителей от заявителя: Коренного О.В. (доверенность от 21.05.2012), от заинтересованного лица: Губанова А.С. (доверенность от 05.04.2012 N 05-15/07098),

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Стройкомдизайн" на решение Арбитражного суда Ярославской области от 12.03.2012, принятое судьей Коробовой Н.Н., и на постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 28.05.2012, принятое судьями Хоровой Т.В., Кононовым П.И., Черных Л.И., по делу N А82-10992/2011 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Стройкомдизайн" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ярославской области от 30.06.2011 N 06-17/01/23 и установил:

общество с ограниченной ответственностью "Стройкомдизайн" (далее - ООО "Стройкомдизайн", Общество) обратилось в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ярославской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 30.06.2011 N 06-17/01/23.

Решением суда от 12.03.2012 требование Общества удовлетворено частично. Решение Инспекции признано недействительным в отношении доначисления налога на прибыль за 2008 год в сумме, превышающей 5 520 478 рублей, доначисления налога на прибыль за 2009 год в сумме, составляющей 957 579 рублей, доначисления налога на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2008 года в сумме 269 691 рубля, за 1-4 кварталы 2009 года в сумме 769 926 рублей, а также пеней и штрафов за неполную уплату налогов в соответствующих суммах. В удовлетворении остальной части заявленного требования налогоплательщику отказано.

Постановлением апелляционного суда от 28.05.2012 указанное решение оставлено без изменения.

Не согласившись с принятыми судебными актами, Общество обратилось в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой.

Заявитель жалобы считает, что выводы судов не соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам; суды неправильно применили статью 40 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс). Инспекция не представила доказательств создания налогоплательщиком схемы с целью минимизации налогового бремени, а также доказательств взаимозависимости Общества и участников сделок по передаче в аренду имущества в торгово-развлекательном центре "РИО" (далее - ТРЦ "РИО"). Налоговый орган не обосновал применение метода цены последующей реализации для определения рыночной цены для целей налогообложения Общества.

Подробно доводы заявителя изложены в жалобе и поддержаны его представителем в судебном заседании.

Инспекция в отзыве на кассационную жалобу и ее представитель в судебном заседании не согласились с доводами Общества, указав на законность принятых судебных актов.

Законность решения Арбитражного суда Ярославской области и постановления Второго арбитражного апелляционного суда проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку Общества за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, в ходе которой установила, что в целях сокращения своих налоговых платежей налогоплательщик путем привлечения взаимозависимых лиц и заключения сделок, не имеющих хозяйственной цели, создал искусственную схему, которая позволяла ему занизить выручку от предоставления торговых площадей в аренду конечным субарендаторам. Налоговый орган выявил несоответствие цен предоставления налогоплательщиком торговых помещений в аренду рыночным ценам.

По результатам проверки составлен акт от 03.06.2011 N 06-17/01/23 и принято решение от 30.06.2011 N 06-17/23 о привлечении Общества к ответственности.

Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Ярославской области от 29.08.2011 N 324 жалоба Общества удовлетворена в части отнесения к расходам и налоговым вычетам сумм, составляющих стоимость агентского вознаграждения и клининговых услуг. Суммы доначисленных налогов с учетом решения по жалобе составили: 6 124 727 рублей - налог на прибыль за 2008 год, 957 579 рублей - налог на прибыль за 2009 год, 5 008 787 рублей - налог на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2009 года; налог на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2008 года оставлен без изменений.

Не согласившись с решением Инспекции, Общество обратилось в арбитражный суд.

Руководствуясь статьями 146, 247, 249 Кодекса, постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", Арбитражный суд Ярославской области пришел к выводу о наличии в деятельности Общества схемы взаимоотношений с контрагентами, целью которой было неправомерное уменьшение налоговых обязательств по налогу на прибыль и по налогу на добавленную стоимость. При этом по результатам рассмотрения дела суд первой инстанции частично удовлетворил требования Общества, признав необходимым учитывать для определения конкретных налоговых обязательств как его реальные доходы от сдачи помещений в субаренду, так и связанные с их получением расходы по содержанию торгового центра.

Апелляционный суд согласился с выводами суда первой инстанции и оставил его решение без изменения.

Рассмотрев кассационную жалобу, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел оснований для ее удовлетворения.

В соответствии со статьей 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В пункте 1 статьи 146 Кодекса установлено, что объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются, в частности, операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога (пункт 1 статьи 154 Кодекса).

В соответствии с пунктом 1 статьи 40 Кодекса, если иное не предусмотрено настоящей статьей, то для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

В пункте 2 статьи 40 Кодекса предусмотрено право налоговых органов при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов проверять правильность применения цен по сделкам: между взаимозависимыми лицами; по товарообменным (бартерным) операциям; при совершении внешнеторговых сделок; при отклонении более чем на 20 процентов сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

В случаях, предусмотренных в пункте 2 статьи 40 Кодекса, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были бы оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги (пункт 3 статьи 40 Кодекса).

В пункте 9 статьи 40 Кодекса установлено, что при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями, либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

Согласно пункту 10 статьи 40 Кодекса при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

При определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках (пункт 11 статьи 40 Кодекса).

В соответствии с пунктом 1 статьи 20 Кодекса, взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов; одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

На основании пункта 2 статьи 20 Кодекса суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснил, что налоговой выгодой признается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому, если установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Применение искусственных юридических конструкций для хозяйственных операций, не содержащих признаков противоправности, но лишенных хозяйственного смысла и не имеющих объяснений неналоговыми причинами, рассматривается как злоупотребление правом в сфере налоговых правоотношений. При этом сделка или совокупность сделок, послуживших юридической формой для обхода требований налогового законодательства, сохраняются в гражданско-правовом смысле и не признаются ничтожными или оспоримыми, тем самым разделяются налоговые последствия и юридическая судьба сделки.

Суды установили и материалами дела подтверждается, что основную часть торговых площадей, расположенных в ТРЦ "РИО" по адресу: город Ярославль, Московский проспект, дом 108, Общество передало в аренду ООО "ЦентрТорг", отношения между которыми осуществлялись в соответствии с предварительным договором от 15.02.2006 N 1-ТРЦ, краткосрочным договором аренды от 07.02.2008 N 2-ТРЦ, согласно которому арендатору была передана в аренду площадь ТРЦ "РИО" в количестве 16261,9 квадратного метра.

На основании предварительного договора заключен основной договор аренды от 07.04.2008 N 3-ТРЦ, по которому арендатору передана в аренду площадь 28 368,8 квадратного метра. С учетом дополнительных соглашений от 13.05.2008 и 12.12.2008 площадь аренды составила 27 944,2 и 28 090,8 квадратного метра соответственно.

ООО "ЦентрТорг" сдает часть указанных площадей в субаренду ООО "Калужско-Ярославская торговая компания" (ООО "К-ЯТК") (договор субаренды от 08.04.2008 N 1-РИО/КЯТС); ООО "Ярторгсервис" (договор субаренды от 08.04.2008 N 1-РИО/ЯТС); ООО "БизнесСтильПлюс" (договор субаренды от 08.04.2008 N 1-РИО/БСП и краткосрочный договор субаренды от 08.04.2008 N 2-РИО/БСП); ООО "СпецТоргПлюс" (договор субаренды от 08.04.2008 N 1-РИО/СТП).

Названные организации заключили с ООО "УК "Фараон" долгосрочные агентские договоры: от 08.04.2008 N 3-АР/КЯТС (ООО "К-ЯТК"), от 08.04.2008 N 3-АР/ЯТС (ООО "Ярторгсервис"), от 08.04.2008 N З-АР/БСП (ООО "БизнесСтильПлюс"), от 08.04.2008 N 3-АР/СТП (ООО "СпецТоргПлюс"), по условиям которых агент осуществляет поиск субарендаторов, желающих получить в субаренду помещения, расположенные в здании ТРЦ "РИО" и заключает с ними договоры аренды помещений.

Вторую часть арендованных площадей ООО "ЦентрТорг" сдает в аренду конечным арендаторам также с привлечением агента - ООО УК "Фараон" (агентские договоры от 07.02.2008 N 2-АР и от 16.05.2008 N 3-АР). По условиям договоров ООО "УК "Фараон" (агент) обязуется осуществлять поиск конечных субарендаторов, а также обязуется заключать предварительные и основные договоры аренды помещений, расположенных в ТРЦ "РИО" за агентское вознаграждение; агенту выплачивается агентское вознаграждение в размере 40 000 рублей ежемесячно. На основании указанных агентских договоров ООО "УК "Фараон" заключило договоры с конечными субарендаторами.

Третью часть площадей ООО "ЦентрТорг" самостоятельно сдавало в аренду без привлечения агента, заключив договоры с ООО "Рентол" (договор от 07.02.2008 N 23-КДС) (в последующем в соответствии с соглашением о передаче прав и обязанностей от 06.02.2009 арендатор - ООО "Эльдорадо") и ООО "Вектор" (договор от 10.06.2008 N 29-ДДС).

На основании анализа выписок по расчетным счетам ООО "К-ЯТК", ООО "Ярторгсервис", ООО "СпецТоргПлюс", ООО "БизнесСтильПлюс" суды установили, что полученные доходы от субаренды торговых помещений в ТРЦ "РИО" перечисляют за аренду ООО "ЦентрТорг", а оставшиеся суммы перечисляют путем займов и займов в виде ценных бумаг в ООО "Нефтьгазинвест", ООО "АР-Инвест", ООО "Промстроймонтаж", ООО "Стройкомдизайн", ООО "Газстрой", ООО "ТБС", ООО "Ярстройарсеиал", ООО "Ярстройарсеналсервис" и ООО "Орбита".

В последующем денежные средства постепенно возвращаются Обществу (собственнику ТРЦ "РИО") в виде заемных средств через расчетные счета N 40702810800270000612 (открыт в ЗАО "Райффайзенбанк") и N 40702810500020000012 (открыт в АКБ "Фора-Банк").

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в совокупности и взаимосвязи, суды пришли к выводу, что ООО "ЦентрТорг", ООО "К-ЯТК", ООО "Ярторгсервис", ООО "СпецТоргПлюс", ООО "БизнесСтильПлюс" (взаимозависимые по отношению к Обществу лица) являлись промежуточным звеном между собственником и агентом и никакой самостоятельной роли во взаимоотношениях по сдаче в аренду помещений ТРЦ "РИО" не имели.

ООО "ЦентрТорг" не ведет иной деятельности, кроме перезаключения договоров аренды по ТРЦ "РИО" и фактически создано исключительно для формального заключения договоров с ООО "УК "Фараон", ООО "К-ЯТК", ООО "Ярторгсервис", ООО "СпецТоргПлюс", ООО "БизнесСтильПлюс".

Суды также пришли к выводу, что Общество, как собственник торговых помещений, действовало через своих должностных лиц и само определяло условия и содержание договоров аренды с конечными субарендаторами, устанавливало им арендную плату и определяло срок аренды, оформляло договоры аренды и другие необходимые документы, решало все вопросы, связанные с исполнением договоров аренды, принимало от конечных субарендаторов арендную плату, осуществляло все функции арендодателя по договорам аренды.

Таким образом, вывод судов о том, что взаимоотношения по предоставлению торговых помещений в аренду конечным арендаторам, использующим арендуемые площади в целях торговли, фактически сложились между Обществом и конечными арендаторами, материалам дела не противоречит.

Установив факт взаимозависимости лиц, участвующих в арендных и субарендных отношениях, налоговый орган воспользовался правом, предоставленным ему пунктом 2 статьи 40 Кодекса для проверки правильности применяемых цен на передачу в аренду нежилых помещений.

В связи с отсутствием информации о заключенных на момент передачи в аренду имущества иных идентичных сделках в регионе осуществления предпринимательской деятельности Общества, Инспекция при определении размера арендной платы на предмет ее соответствия реальным рыночным ценам на данный вид услуг обоснованно использовала предусмотренный в пункте 10 статьи 40 Кодекса метод последующей реализации, приняв за рыночную цену арендную плату, установленную договорами субаренды, заключенными с конечными субарендаторами, поскольку предшествовавшие цены не отражали рыночной цены услуги как относящиеся к взаимозависимым лицам.

С учетом изложенного довод Общества о неправильном применении налоговым органом и судами статьи 40 Кодекса отклоняется.

При изложенных обстоятельствах суды правомерно отказали налогоплательщику в удовлетворении его требования в обжалуемой части.

Иные доводы, изложенные в кассационной жалобе, отклоняются, поскольку направлены на переоценку обстоятельств, установленных судами обеих инстанций на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, что в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Нормы материального права применены судами первой и апелляционной инстанций правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины по кассационной жалобе в сумме 1000 рублей подлежат отнесению на заявителя. Излишне уплаченная государственная пошлина в сумме 1000 рублей подлежит возврату из федерального бюджета на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 287 (пунктом 1 части 1) и 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановил:

решение Арбитражного суда Ярославской области от 12.03.2012 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 28.05.2012 по делу N А82-10992/2011 оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Стройкомдизайн" - без удовлетворения.

Расходы по уплате государственной пошлины в сумме 1000 рублей, связанной с рассмотрением кассационной жалобы, отнести на общество с ограниченной ответственностью "Стройкомдизайн".

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Стройкомдизайн" из федерального бюджета государственную пошлину по кассационной жалобе в сумме 1000 рублей, излишне уплаченную по чек-ордеру от 26.07.2012.

Выдать справку на возврат государственной пошлины.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий Судьи

О.Е. Бердников И.В. Чижов Т.В. Шутикова