Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 16 ноября 2012 г. N Ф01-5151/12 по делу N А17-3220/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 15.11.2012.

Постановление изготовлено в полном объеме 16.11.2012.

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Чижова И.В.,

судей Бердникова О.Е., Шутиковой Т.В.

при участии представителей от заявителя: Скороходова А.В. (доверенность от 05.07.2012), от заинтересованного лица: Березиной Ю.Д. (доверенность от 20.03.2012 N 05-12/005584), Самуйловой И.В. (доверенность от 31.10.2012 N 05-12/025617),

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Иваново на решение Арбитражного суда Ивановской области от 20.04.2012, принятое судьей Новиковым Ю.В., и на постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 18.07.2012, принятое судьями Черных Л.И., Буториной Г.Г., Немчаниновой М.В., по делу N А17-3220/2011 по заявлению открытого акционерного общества "Муниципальная управляющая компания" о признании частично недействительным решения от 25.02.2011 N 17-08 Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Иваново и установил:

открытое акционерное общество "Муниципальная управляющая компания" (далее - ОАО "МУК", Общество) обратилось в Арбитражный суд Ивановской области с заявлением, уточненным в соответствии со статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Иваново (далее - Инспекция, налоговый орган) от 25.02.2011 N 17-08 в части предложения уплатить 1 471 399 рублей налога на прибыль за 2008 год, 1 147 080 рублей налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2008 года, соответствующие суммы пеней и налоговых санкций.

Решением Арбитражного суда Ивановской области от 20.04.2012 заявленное требование удовлетворено.

Постановлением Второго арбитражного апелляционного суда от 18.07.2012 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Инспекция не согласилась с принятыми судебными актами и обратилась в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой.

Заявитель жалобы считает, что суды неправильно применили статьи 146, 167, 249, 271 Налогового кодекса Российской Федерации.

По мнению налогового органа, Общество занизило налоговую базу по налогу на прибыль за 2008 год, поскольку доход от реализации услуги "отопление" должен определяться налогоплательщиком, исходя из установленного населению норматива потребления. В материалах дела имеются доказательства получения налогоплательщиком дохода (выручки) в суммах, превышающих суммы, задекларированные в декларациях по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость. Документы, подтверждающие произведенную Обществом в январе 2009 года корректировку и возврат населению излишне начисленной платы за услуги по отоплению за 2008 год, в материалах дела отсутствуют. Подробно доводы заявителя приведены в кассационной жалобе.

В судебном заседании представители Инспекции подтвердили позицию, изложенную в кассационной жалобе.

ОАО "МУК" в отзыве на кассационную жалобу и его представитель в судебном заседании возразили против доводов кассационной жалобы и просили оставить ее без удовлетворения.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв до 15.11.2012.

Законность решения Арбитражного суда Ивановской области и постановления Второго арбитражного апелляционного суда проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 30.01.2007 по 31.12.2009.

В ходе проверки Инспекция пришла к выводу о занижении Обществом налоговой базы по налогу на прибыль за 2008 год и налоговой базы по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2008 года вследствие неотражения суммы выручки от реализации услуг населению, начисленной по нормативам потребления.

По результатам проверки Инспекция составила акт от 21.01.2011 N 17-1 и приняла решение от 25.02.2011 N 17-08 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122, статьей 123, пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафов в размере 627 743 рублей 87 копеек. В этом же решении Обществу предложено уплатить указанную сумму налоговых санкций, а также 3 975 679 рублей налогов и 623 988 рублей 76 копеек пеней, уменьшить налог на добавленную стоимость, предъявленный к возмещению в сумме 2791 рубля, уменьшить убытки по налогу на прибыль за 2008 год в сумме 227 121 рубля, увеличить сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную к возмещению, за 4 квартал 2008 года, на 1 351 600 рублей.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ивановской области от 11.05.2011 N 09-45/05108 решение Инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с решением Инспекции в указанной части, Общество обратилось в арбитражный суд.

Руководствуясь статьей 57 Конституции Российской Федерации, частью 1 статьи 65, частью 2 статьи 70, частью 1 статьи 198, частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пунктом 1 статьи 3, пунктом 1 статьи 23, пунктом 1 статьи 39, статьей 143, пунктом 1 статьи 186, пунктом 1 статьи 154, статьями 246, 247, пунктами 1, 3 статьи 249, подпунктом 1 пункта 1 статьи 251, пунктами 2, 3 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации, пунктом 1 статьи 157 Жилищного кодекса Российской Федерации, пунктами 15, 26 Правил предоставления коммунальных услуг гражданам, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 23.05.2006 N 307, Арбитражный суд Ивановской области исходил из того, что учет налогоплательщиком фактической, а не нормативной стоимости реализованной населению услуги "отопление" при определении расходов по фактической стоимости приобретенного коммунального ресурса (с учетом последующей корректировки населению начисленной платы до стоимости фактически оказанных услуг) не нарушает принципа равномерности распределения доходов и расходов; Инспекция не доказала факта получения Обществом в 3 и 4 кварталах 2008 года выручки в большей сумме, чем задекларировал налогоплательщик.

Апелляционный суд согласился с выводами суда первой инстанции и оставил его решение без изменения.

Рассмотрев кассационную жалобу, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел правовых оснований для ее удовлетворения.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой Кодекса.

Пункт 1 статьи 249 Кодекса устанавливает, что в целях главы 25 Кодекса доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или 273 Кодекса (пункт 2 статьи 249 Кодекса).

Согласно пункту 3 статьи 249 Кодекса особенности определения доходов от реализации для отдельных категорий налогоплательщиков либо доходов от реализации, полученных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями главы 25 Кодекса.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 251 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, которые получены от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления.

В соответствии со статьей 271 Кодекса в целях главы 25 Кодекса доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

По доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов (пункт 2 статьи Кодекса).

Таким образом, налогоплательщик при закупке коммунального ресурса для оказания услуги "отопление" лишь в отопительный сезон и при поступлении от населения платежей за данную услугу в течение всего года должен в порядке, установленном в пункте 2 статьи 271 Кодекса, обеспечить соблюдение принципа равномерности признания доходов и расходов.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пункту 2 статьи 153 Кодекса при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

На основании пункта 1 статьи 154 Кодекса налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога. При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

Согласно пункту 1 статьи 167 Кодекса моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат: 1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; 2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В соответствии с пунктом 1 статьи 157 Жилищного кодекса Российской Федерации размер платы за коммунальные услуги определяется на основании показаний приборов учета, а при их отсутствии - нормативов потребления коммунальных услуг, утверждаемых органами местного самоуправления.

Пункт 15 Правил предоставления коммунальных услуг гражданам, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 23.05.2006 N 307 (далее - Правила), устанавливает, что размер платы за холодное водоснабжение, горячее водоснабжение, водоотведение, электроснабжение, газоснабжение и отопление рассчитывается по тарифам, установленным для ресурсоснабжающих организаций в порядке, определенном законодательством Российской Федерации.

В случае если исполнителем является товарищество собственников жилья, жилищно-строительный, жилищный или иной специализированный потребительский кооператив либо управляющая организация, то расчет размера платы за коммунальные услуги, а также приобретение исполнителем холодной воды, горячей воды, услуг водоотведения, электрической энергии, газа и тепловой энергии осуществляются по тарифам, установленным в соответствии с законодательством Российской Федерации и используемым для расчета размера платы за коммунальные услуги гражданами.

Правила предусматривают возможность проведения корректировки один раз в год размера платы за отопление.

Суды установили и материалами дела подтверждается, что согласно положению об учетной политике Общества на 2008 год доходы и расходы учитываются по методу начисления: в целях исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость и налога на прибыль датой реализации товаров (работ, услуг) признается день отгрузки товаров (работ, услуг) и передачи покупателю расчетных документов.

За период с января по декабрь 2008 года Общество приобрело коммунальный ресурс для оказания коммунальной услуги населению "отопление" на общую сумму 156 029 444 рублей 19 копеек (в том числе налог на добавленную стоимость в сумме 23 801 101 рубля 66 копеек), при этом начислена плата населению за отопление в размере 168 922 670 рублей 27 копеек (в том числе налог на добавленную стоимость 25 767 864 рубля 96 копеек) исходя из утвержденных нормативов потребления, что составило на 12 893 226 рублей 08 копеек больше стоимости приобретенного коммунального ресурса.

В целях исчисления и уплаты налога на прибыль и налога на добавленную стоимость Общество учло выручку от оказания коммунальной услуги "отопление" в сумме 161 420 290 рублей 19 копеек (в том числе налог на добавленную стоимость 24 623 434 рублей 10 копеек). Указанная выручка отражена в учете налогоплательщика и в налоговых декларациях по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость за 2008 год в полном объеме.

Доказательств реализации Обществом коммунального ресурса в большем объеме, чем оно приобрело, налоговый орган не представил.

В январе 2009 года Общество скорректировало (увеличило) налоговую базу по налогу на прибыль, увеличив стоимость услуги "отопление", исчисленной по нормативам потребления, на спорную разницу (7 502 380 рублей 08 копеек), но в пределах стоимости коммунального ресурса, приобретенного в январе 2009 года.

Материалы дела не содержат доказательств, опровергающих данные фактические обстоятельства.

При таких обстоятельствах суды сделали правильный вывод о том, что учет налогоплательщиком фактической, а не нормативной стоимости реализованной населению услуги "отопление" не нарушает принцип равномерности распределения доходов и расходов, поэтому обоснованно признали незаконным доначисление Инспекцией Обществу налога на прибыль вследствие увеличения налоговой базы за 2008 год на 7 502 380 рублей 08 копеек.

Суды установили, что за период с января по сентябрь 2008 года включительно Общество приобрело коммунальный ресурс по услуге "отопление" на сумму 92 589 876 рублей 97 копеек (в том числе налог на добавленную стоимость в сумме 14 123 879 рублей 54 копейки) и начислило населению плату за услугу "отопление" в размере 124 656 359 рублей 97 копеек (в том числе налог на добавленную стоимость 19 015 376 рублей 94 копейки).

С учетом того, что коммунальная услуга "отопление" Обществом в июле - августе и части сентября 2008 года не оказывалась, получив в 3 квартале 2008 года плату за отопление от населения, Общество учло ее частично в счет погашения задолженности (платы за реализованную и отраженную в налоговой базе по НДС услугу "отопление"), а в остальной части - в качестве поступивших авансов в счет предстоящего оказания данной услуги. Поступившие авансы Общество включало Обществом в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость по моменту их поступления.

Налог на добавленную стоимость в сумме 2 319 923 рублей (в том числе 2 090 953 рубля 92 копейки по услуге "отопление") отражен в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2008 года в разделе "суммы полученной оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг)".

При реализации коммунальной услуги отопление в 4 квартале 2008 года (с начала отопительного сезона 2008 - 2009 годов), когда коммунальный ресурс был фактически Обществом приобретен и реализован населению, Общество скорректировало налоговую базу по налогу на добавленную стоимость на сумму авансовых платежей, учтенных в 3 квартале 2008 года с авансов.

Материалы дела не содержат доказательств, опровергающих данные фактические обстоятельства.

С учетом изложенного суды сделали правильный вывод о том, что у налогового органа отсутствовали законные основания для доначисления налога на добавленную стоимость, исходя из отчетов N 17, содержащих сведения о "начисленной" Обществом населению (нормативной) платы за услугу "отопление".

При таких обстоятельствах суды обоснованно удовлетворили требование Общества и признали решение Инспекции от 25.02.2011 N 17-08 в обжалуемой части недействительным.

Нормы материального права применены судами первой и апелляционной инстанций правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

Руководствуясь статьями 287 (пунктом 1 части 1) и 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановил:

решение Арбитражного суда Ивановской области от 20.04.2012 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 18.07.2012 по делу N А17-3220/2011 оставить без изменения, кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Иваново - без удовлетворения.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

И.В. Чижов

Судьи

О.Е. Бердников Т.В. Шутикова