Приложение. Методические рекомендации налоговым органам о порядке применения главы 23 "Налог на доходы физических лиц" части второй Налогового кодекса РФ

Приложение

к приказу МНС РФ

от 29 ноября 2000 г. N БГ-3-08/415

Методические рекомендации
налоговым органам о порядке применения главы 23 "Налог на доходы физических лиц" части второй Налогового кодекса Российской Федерации

ГАРАНТ:

См. комментарии к настоящим методическим рекомендациям

  Раздел I. Общие положения                                              

  II.   Налоговая база и особенности  ее  определения по отдельным видам 

        доходов физических лиц                                           

        II-1. Особенности определения налоговой базы и исчисления налога 

              при получении доходов в натуральной форме                  

        II-2. Особенности определения налоговой базы и исчисления налога 

              при получении доходов в виде материальной выгоды           

        II-3. Особенности  определения   налоговой   базы  по  договорам 

              страхования и  договорам  негосударственного   пенсионного 

              обеспечения                                                

        II-4. Особенности уплаты налога на доходы  от  долевого  участия 

              в деятельности организаций                                 

  III.  Доходы,   не  подлежащие   налогообложению   (освобождаемые   от 

        налогообложения)                                                 

  IV.   Стандартные налоговые вычеты                                     

  V.    Социальные налоговые вычеты                                      

  VI.   Имущественные налоговые вычеты                                   

  VII.  Профессиональные налоговые вычеты                                

  VIII. Дата фактического получения дохода                               

  IX.   Налоговые ставки                                                 

  X.    Особенности     исчисления     сумм   налога     индивидуальными 

        предпринимателями  и  другими   лицами,   занимающимися  частной 

        практикой. Порядок и сроки уплаты налога, порядок и сроки уплаты 

        авансовых платежей указанными лицами                             

  XI.   Обязанности   налоговых   агентов   по   обеспечению  соблюдения 

        положений главы 23 Кодекса                                       

Методические рекомендации налоговым органам о порядке применения главы 23 "Налог на доходы физических лиц" части второй Налогового кодекса Российской Федерации (далее именуются - Методические рекомендации) разработаны на основании пункта 2 статьи 4 части первой Налогового кодекса Российской Федерации с учетом изменений и дополнений, внесенных Федеральным законом от 9 июля 1999 г. N 154-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации".

Методические рекомендации содержат разъяснения по порядку применения отдельных положений, предусмотренных статьями 207 - 233 главы 23 "Налог на доходы физических лиц" части второй Налогового кодекса, и не относятся к актам законодательства о налогах и сборах.

Методические рекомендации предназначены для применения Министерством Российской Федерации по налогам и сборам и его территориальными органами, осуществляющими контроль за соблюдением налогового законодательства Российской Федерации, и изданы в целях единообразного применения налоговыми органами в Российской Федерации положений норм главы 23 части второй Налогового кодекса.

II. Налоговая база и особенности ее определения по отдельным видам доходов физических лиц

1. В соответствии со статьей 53 Кодекса налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения.

2. С учетом положений статей 226, 227 и 228 главы 23 части 2 Кодекса исчисление налоговой базы по налогу на доходы физических лиц производится:

- российскими организациями, индивидуальными предпринимателями и постоянными представительствами иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, подлежащие налогообложению у источника выплаты, - по суммам таких доходов;

- физическими лицами, зарегистрированными в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющими предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, - по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности;

- частными нотариусами, частными охранниками и частными детективами, занимающимися в установленном действующим законодательством порядке частной практикой, - по суммам доходов, полученных от такой деятельности;

- физическими лицами, получившими вознаграждения от других физических лиц, не являющихся налоговыми агентами, на основе заключенных договоров гражданско-правового характера, включая доходы по договорам найма или договорам аренды любого имущества, а также от продажи имущества, принадлежащего этим лицам на праве собственности, -по суммам названных доходов;

- физическими лицами - налоговыми резидентами Российской Федерации, получающими доходы от источников, находящихся за пределами Российской Федерации, - по суммам таких доходов;

- физическим лицами, получающими другие доходы, при получении которых не был удержан налог налоговыми агентами, - по суммам таких доходов.

3. Исчисление налоговой базы налоговыми агентами - российскими организациями и постоянными представительствами иностранных организаций в Российской Федерации производится на основе данных регистров бухгалтерского учета и иных документально подтвержденных данных о доходах, подлежащих налогообложению.

4. Индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу на основе данных Книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций. Учет доходов и расходов и хозяйственных операций осуществляется в соответствии с Порядком, утвержденным совместным приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам.

Учет доходов, полученных от них физическими лицами, ведется по форме, установленной Министерством Российской Федерации по налогам и сборам (форма N 1-НДФЛ "Налоговая карточка по учету доходов и налога на доходы физических лиц").

5. Налогоплательщики - физические лица исчисляют налоговую базу на основе справок о полученных доходах и удержанных суммах налога, выдаваемых налоговыми агентами физическим лицам по их заявлениям по форме N 2-НДФЛ "Справка о доходах физического лица", утвержденной Министерством Российской Федерации по налогам и сборам, а также иных документально подтвержденных данных о доходах, подлежащих налогообложению.

6. По применению пункта 3 статьи 210 Кодекса можно привести следующий пример:

Пример. Работнице организации, не состоящей в зарегистрированном браке (разведенной, вдове, одинокой матери) имеющей двоих детей в возрасте до 18 лет, ежемесячно начисляется заработная плата в сумме 1500 рублей. При определении размера налоговой базы работница имеет право на получение следующих стандартных налоговых вычетов за каждый месяц налогового периода до месяца, в котором ее доход, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода, превысит 20 000 рублей:

- в размере 400 рублей в соответствии с пп.3 п.1 ст.218 части 2 Кодекса;

- в размере 600 руб. на каждого ребенка, всего на сумму 1200 руб. (600 руб. х 2) на основании пп.4 п.1 ст.218 части 2 Кодекса.

Поскольку доход, исчисленный нарастающим итогом с начала года, не превышает 20 000 руб. (1500 руб. х 12 мес. = 18 000 руб.), работница вправе ежемесячно получать стандартные налоговые вычеты в общей сумме 1600 руб. (400 руб. + 1200 руб.). Ежемесячный доход составляет 1500 руб., налоговая база принимается равной нулю, исчисление и удержание налога на доходы не производится. Разница между суммой налоговых вычетов 19 200 руб. (1600 руб. х 12 мес.) и суммой доходов, полученных за налогооблагаемый период в размере 18 000 руб. (1500 руб. х 12 мес.), в размере 1 200 руб. (19 200 руб. - 18 000 руб.) на следующий налоговый период в соответствии с п.3 ст.210 части 2 Кодекса не переносится.

7. По применению пункта 4 статьи 210 Кодекса можно привести следующий пример:

Пример. Физическое лицо от участия в лотерее выиграло денежный приз в сумме 500 000 руб. Налоговая ставка для таких доходов установлена статьей 224 части 2 Кодекса в размере 35% от суммы выигрыша. Организатор лотереи в соответствии с п.1 ст.226 части 2 Кодекса обязан исчислить, удержать и перечислить в бюджет налог с доходов физического лица в размере 175 000 руб. (500 000 руб. х 0,35). Физическому лицу выплачивается 325 000 руб. (500 000 руб. - 175 000 руб.).

II-1 Особенности определения налоговой базы и исчисления налога при получении доходов в натуральной форме

К оплате труда в натуральной форме относится оплата всего или части труда продукцией собственного производства или приобретаемой организацией для этих целей, а также в виде выполняемых в интересах налогоплательщика работ и оказываемых услуг.

В случае оплаты труда в натуральной форме налоговая база определяется как стоимость выданной работнику продукции (выполненных в его интересах работ, оказанных услуг) по рыночным (государственным регулируемым ценам, установленным в соответствии с законодательством Российской Федерации).

Сумма налога, исчисленного с оплаты труда в натуральной форме, удерживается налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых работникам. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50% суммы выплаты.

Исчисленная и удержанная сумма налога с доходов, полученных в натуральной форме, перечисляется в бюджет не позднее дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога.

При невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога с дохода, выплаченного в натуральной форме, налоговый агент обязан в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика. Невозможностью удержать налог, в частности, признаются случаи, когда заведомо известно, что период, в течение которого может быть удержана сумма начисленного налога, превысит 12 месяцев

По применению статьи 211 Кодекса можно привести следующие примеры:

Пример 1. Организация в мае месяце оплатила две туристические путевки, приобретенные для своего сотрудника и его супруги, не являющейся работником этой организации. Стоимость каждой путевки составила 10 000 рублей, всего организация оплатила 20 000 рублей за обе путевки.

1. Ежемесячно сотруднику начисляется заработная плата в размере 3 000 руб., из которой в целях налогообложения производится стандартный вычет, предусмотренный пп.3 п.1 ст.218 Кодекса, в размере 400 руб. за каждый месяц до месяца, в котором его доход, исчисленный нарастающим итогом с начала года, превысит 20 000 руб. Налог исчисляется и удерживается по итогам каждого месяца при выплате зарплаты за вторую половину истекшего месяца.

Налоговая база за январь - апрель составляет 10 400 руб. (3 000 руб. х 4 мес.) - (400 руб. х 4 мес.). Сумма исчисленного и удержанного налога 1 352 руб. (10 400 руб. х 0,13).

За январь - май сумма начисленного сотруднику дохода с учетом стоимости путевки составила 25 000 руб. {(3 000 руб. х 5 мес.) + 10 000 руб.)}. Сумма стандартных вычетов за 4 месяца составляет 1 600 руб., с мая стандартные вычеты не предоставляются. Налоговая база для исчисления налога за январь - май определяется в размере 23 400 руб. (25 000 руб. - 1 600 руб.). Исчисленная сумма налога составляет 3 042 руб. (23 400 руб. х 0,13). С зачетом ранее удержанной суммы налога с налогоплательщика причитается к удержанию 1 690 руб. (3 042 руб. - 1 352 руб.). Сумма дохода, начисленная налогоплательщику в денежной форме за май, составляет 3 000 руб. Так как удерживаемая сумма налога не может превышать 50% суммы выплаты, в мае производится удержание налога в сумме 1 500 руб., сотруднику выплачивается 1 500 руб. Всего за 5 месяцев удержанный налог составляет 2 852 руб. Сумма задолженности по налогу за налогоплательщиком в размере 190 руб. (3 042 руб. - 2 852 руб.) переходит на июнь месяц.

За июнь сотруднику начислено 3 000 руб. Сумма дохода, начисленного за 6 месяцев, составляет 28 000 руб. {(3 000 руб. х 6 мес.) + 10 000 руб.)}. Налоговая база для исчисления налога за январь - июнь определяется в размере 26 400 руб. (28 000 руб. - 1 600 руб.). Исчисленная сумма налога составляет 3 432 руб. (26 400 руб. х 0,13). С зачетом ранее удержанного налога производится удержание с заработка за июнь в сумме 580 руб. (3 432 руб. - 2 852 руб.). Работнику выплачивается 2 420 руб. (3 000 руб. - 580 руб.). Всего за 6 месяцев сумма исчисленного и удержанного налога составляет 3 432 руб.

2. С дохода в натуральной форме, полученного супругой сотрудника в виде оплаты стоимости путевки в сумме 10 000 руб., исчисленная сумма налога в размере 1 300 руб. (10 000 руб. х 0,13) передается на взыскание в налоговый орган в том случае, если организация не будет производить этому лицу какие-либо выплаты денежных средств в налогооблагаемом периоде. Для этого организация в течение месяца со дня выдачи путевки письменно сообщает в налоговый орган о сумме полученного дохода (10 000 руб.) и сумме задолженности по налогу (1 300 руб.). Уплата налога, переданного на взыскание в налоговый орган, производится налогоплательщиком, получившим доход в натуральной форме, на основании налогового уведомления об уплате налога. Уведомление вручается налоговым органом по месту жительства такого налогоплательщика. Уплата налога осуществляется равными долями в два платежа: первый - не позднее 30 дней с даты вручения налогового уведомления, второй - не позднее 30 дней после первого срока уплаты.

Пример 2. Предприятие производит оплату труда один раз в месяц 6 числа за истекший месяц. В связи с отсутствием денежных средств принято решение об оплате труда своих работников за январь продукцией собственного производства. Для расчета налога на доходы физических лиц стоимость выдаваемой продукции учтена исходя из рыночной цены на такую продукцию, сложившуюся на товарном рынке места нахождения организации.

Работнику Н. было начислено в счет оплаты труда за январь 2000 руб. Этому же работнику выдано 6 февраля 4 изделия стоимостью по 550 руб. за каждое. Налоговая база определяется в размере 2200 руб. (550 руб. х 4 шт.), вся сумма дохода получена в натуральной форме. Работник имеет право на стандартный вычет, предусмотренный пп.3 п.1 ст.218 части 2 Кодекса, в размере 400 рублей. Исчисленная сумма налога составляет 234 руб.{(2200 руб. - 400 руб.) х 0,13}. Из-за отсутствия выплаты работнику денежных средств удержание исчисленной суммы налога не производится. Задолженность по налогу за налогоплательщиком составляет 234 руб.

За февраль работнику Н. начислено 2000 руб. Доход с начала года определяется в размере 4200 руб. (2200 руб. + 2000 руб.). Сумма стандартного вычета 800 руб. (400 руб. х 2). Налоговая база с начала года составляет 3400 руб. (4200 руб. - 800 руб.). Исчисленная сумма налога с начала года определяется в размере 442 руб. (3400 руб. х 0,13). Предприятие 6 марта получило в банке денежные средства на оплату труда и одновременно перечислило в бюджет налог, удержанный за январь и февраль, в сумме 442 руб. Работнику выплачено 1 558 руб. (2 000 руб. - 442 руб.).

Пример 3. Работнику К. аванс за январь месяц выдан 21 января в сумме 1 200 руб. Всего за месяц начислено 3 000 руб. Сумма исчисленного налога с учетом стандартных вычетов в размере 400 руб. на работника и 600 руб. (300 руб. х 2) на двоих детей, составила 260 руб. {(3 000 руб. - 1 000 руб.) х 0,13)}. Сумма заработной платы к выдаче за вторую половину января определена в размере 1 540 руб. (3 000 руб. - 1 200 руб. - 260 руб.), всего за месяц работнику причитается 2740 руб. (1200 руб. + 1 540 руб.). Установленный срок для выдачи заработной платы 7 число каждого месяца.

Заработная плата своевременно выплачена не была. 10 февраля в счет заработной платы за январь работнику выдана продукция на сумму 1 540 рублей.

В соответствии с пунктом 2 ст.223 Кодекса датой получения дохода в виде заработной платы признается последний день месяца, за который был начислен доход за выполненные трудовые обязанности. Налоговая база в таком случае независимо от даты фактической выплаты дохода определяется исходя из суммы начисленной заработной платы за истекший месяц. Если оплата труда или ее часть произведены в натуральной форме, стоимость выданных товаров (работ, услуг) включается в расчет налоговой базы по соответствующим ценам, определяемым в соответствии со статьей 40 Кодекса.

У организации по состоянию на 11 февраля задолженность по оплате труда за январь месяц отсутствует. Доход был выплачен частично в денежной, частично в натуральной формах. Сумма налога на доход работника, исчисленная в размере 260 руб., фактически удержана.

Согласно пункту 6 статьи 226 Кодекса удержанная сумма налога должна быть перечислена не позднее дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, то есть 11 февраля.

II-2 Особенности определения налоговой базы и исчисления налога при получении доходов в виде материальной выгоды.

Заемные средства могут быть получены налогоплательщиком по договору займа, кредитному договору, договору товарного кредита.

В соответствии со статьей 807 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество вещей того же рода и качества.

Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.

Иностранная валюта и валютные ценности могут быть предметом договора займа на территории Российской Федерации с соблюдением требований Закона Российской Федерации от 09.10.92 N 3615-1 "О валютном регулировании и валютном контроле", в случае предоставления уполномоченным банком налогоплательщику денежных средств в иностранной валюте по кредитному договору.

В случае установления налоговыми органами фактов выдачи организациями в пользование налогоплательщикам денежных средств без должного оформления такой выдачи договором займа, распространение положений статьи 212 Кодекса в части определения налоговой базы при получении дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными средствами, производится в судебном порядке.

Не производится определение материальной выгоды в соответствии со статьей 212 Кодекса в случае заключения налогоплательщиком договора коммерческого кредита, определяемого ст.823 параграфа 3 главы 42 Гражданского кодекса Российской Федерации либо договора приобретения товара в кредит или рассрочку.

Определение налоговой базы при получении дохода в виде материальной выгоды, выраженной как экономия на процентах при получении заемных средств, осуществляется налогоплательщиком в день уплаты процентов по полученным заемным средствам, но не реже чем один раз в налоговый период (не реже одного раза в календарном году).

В соответствии со статьями 26 и 29 Кодекса налогоплательщик вправе уполномочить организацию, выдавшую заемные средства, участвовать в отношениях по уплате налога на доходы с материальной выгоды, полученной в виде экономии на процентах за пользование заемными средствами, в качестве уполномоченного представителя налогоплательщика.

Уполномоченный представитель налогоплательщика - физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности.

В случае назначения в установленном порядке организации - заимодавца в качестве уполномоченного представителя налогоплательщика в отношениях по уплате налога с суммы материальной выгоды, такой уполномоченный представитель осуществляет определение налоговой базы, а также исчисляет, удерживает и перечисляет в бюджет сумму исчисленного и удержанного налога.

Дата фактического получения дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах в соответствии с пп.3 п.1 ст.223 Кодекса определяется как день уплаты налогоплательщиком процентов по полученным заемным средствам.

Согласно пункту 3 ст.225 Кодекса по итогам налогового периода исчисляется общая сумма налога применительно ко всем доходам налогоплательщика, дата получения которых относится к соответствующему налоговому периоду.

При уплате налогоплательщиком процентов, налогоплательщиком либо организацией - уполномоченным представителем налогоплательщика производится исчисление налога с суммы материальной выгоды, полученной в виде экономии на процентах за пользование заемными средствами, по ставке 35% (у налогоплательщиков-нерезидентов - по ставке 30%).

Исчисленная сумма налога удерживается у налогоплательщика за счет любых денежных средств, выплачиваемых налогоплательщику.

В случае неназначения налогоплательщиком, получившим заемные средства у организации, уполномоченного представителя, либо получения дохода в виде материальной выгоды по заемным средствам от других физических лиц, или полученных от источников, находящихся за пределами Российской Федерации, налоговая база определяется, налог исчисляется и уплачивается налогоплательщиком на основании налоговой декларации, представляемой в налоговый орган по месту жительства налогоплательщика не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором был получен доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах по заемным средствам.

Расчет суммы материальной выгоды, полученной в виде экономии на процентах в налоговом периоде, рекомендуется производить в следующем порядке:

1. Определяется сумма процентной платы за пользование заемными (кредитными) средствами исходя из трех четвертых ставки рефинансирования, установленной Центральным банком России, по рублевым средствам (исходя из 9 процентов годовых по валютным средствам) по формуле:

С1 = Зс х Пцб х Д\365 или 366 дней,

где

С1 - сумма процентной платы исходя из трех четвертых действующей ставки рефинансирования Центрального банка России на дату выдачи средств (исходя из 9 годовых по валютным средствам);

Зс - сумма заемных (кредитных) средств, находящаяся в пользовании в течение соответствующего количества дней в налоговом периоде;

Пцб - сумма процентов в размере трех четвертых действующей ставки рефинансирования на дату получения рублевых заемных средств (9 процентов годовых по валютным заемным средствам);

Д - количество дней нахождения заемных средств в пользовании налогоплательщика со дня выдачи займа (кредита) до дня уплаты процентов либо возврата суммы займа (кредита).

2. Из суммы процентной платы, исчисленной исходя из трех четвертых ставки рефинансирования по рублевым средствам (исходя из 9 годовых по валютным) - С1, вычитается сумма процентной платы, внесенной согласно условиям договора займа (кредита) - С2. При этом сумма процентной платы, внесенной заемщиком исходя из условий договора, рассчитывается с учетом порядка ее уплаты, предусмотренного соответствующим договором. Налоговая база определяется в размере полученной положительной разницы от произведенного вычитания (Мв).

С1 - С2 = Мв

Пример 1. Работнику организации 20 февраля этой организацией выдан рублевый займ в сумме 50 000 руб. на три месяца. Процентная ставка за пользование заемными средствами по договору определена в размере 10% годовых. Займ с процентами возвращен 21 мая. Уплачено процентов 1233 руб. {(50 000руб. х 10% х (90 дней : 365 дней)}.

Организация, признаваемая на основании доверенности налогоплательщика его уполномоченным представителем в отношениях по уплате налога с суммы материальной выгоды по заемным средствам, производит определение налоговой базы, а также исчисляет, удерживает и перечисляет причитающуюся сумму налога.

Ставка рефинансирования на дату выдачи заемных средств была установлена в размере 24% (здесь и далее в примерах размер ставки принят условно), три четвертых от ставки рефинансирования составили 18%. Сумма процентов за период пользования заемными средствами исходя из 18% определена в размере 2219 руб. {(50 000руб. х 18% х ( 90 дней: 365 дней) }.

Сумма материальной выгоды, полученная от экономии на процентах, составила 986 руб. (2219руб. - 1233руб.).

Сумма налога, исчисленная по ставке 35%, составляет 345 руб. (986 руб. х 35%). Удержание налога произведено 2 июня при выдаче заработной платы за май месяц.

Пример 2. Работнику организации 5 января выдан займ в сумме 9 000 руб. на три месяца. Процентная плата в размере 5% годовых вносится ежемесячно одновременно с частичным погашением займа. Ставка рефинансирования на дату выдачи займа 28% (величина ставки условная). Организация назначена в качестве уполномоченного представителя налогоплательщика.

1 февраля в погашение займа внесено 3 000 руб. и уплачены проценты в сумме 33 руб. {(9 000руб. х 5% х (27 дней : 365 дней)}.

Процентная плата исходя из трех четвертых ставки рефинансирования определяется в размере 140 руб. {(9 000руб.х 21% х (27 дней : 365 дней)}.

Сумма материальной выгоды исчисляется в размере 107 руб. (140руб. - 33 руб).

Сумма налога на доходы по ставке 35% составляет 37 рублей (107руб. х 35%).

Исчисленная сумма налога удерживается 14 февраля при выплате аванса за февраль месяц, и перечисляется в бюджет не позднее дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, то есть 15 февраля.

5 марта в погашение займа внесено 2 000 руб. и уплачены проценты в сумме 26 руб. {(6 000руб. х 5% х ( 32 дня: 365 дней)}.

Процентная плата исходя из трех четвертых ставки рефинансирования определяется в размере 110 руб. {(6 000руб. х 21% х (32 дня : 365 дней)}.

Сумма материальной выгоды исчисляется в размере 84 руб. (110руб. - 26 руб).

Сумма налога на доходы по ставке 35% составляет 29 руб. (84руб. х 35%).

Исчисленная сумма налога удерживается 14 марта при выплате аванса за март месяц, и перечисляется в бюджет не позднее дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, то есть 15 марта.

9 апреля в погашение займа внесено 4 000 руб. и уплачены проценты в сумме 19 руб. {(4 000руб. х 5% х (35 дней : 365 дней)}.

Процентная плата исходя из трех четвертых ставки рефинансирования определяется в размере 81 руб. {(4 000руб. х 21% х (35 дней : 365 дней)}.

Сумма материальной выгоды исчисляется в размере 62 руб. (81руб. - 19 руб).

Сумма налога на доходы по ставке 35% составляет 22 руб. (62руб. х 35%).

Исчисленная сумма налога удерживается 16 апреля при выплате аванса за апрель месяц, и перечисляется в бюджет не позднее дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, то есть 17 апреля.

Пример 3. Организация выдала физическому лицу беспроцентный займ на пять лет. Условиями договора займа предусмотрено, что его погашение будет произведено единовременно по истечении пяти лет со дня выдачи заемных средств. Организация в качестве уполномоченного представителя налогоплательщика по уплате налога с суммы материальной выгоды не назначена.

В таком случае налогоплательщик самостоятельно по итогам каждого налогового периода (календарного года) определяет налоговую базу и производит уплату налога на доходы на основании налоговой декларации, представляемой налоговому органу по месту жительства не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

При получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды от приобретения товаров (работ, услуг) у физических лиц в соответствии с гражданско-правовым договором, а также у организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику, налоговая база определяется как превышение цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), реализуемых лицами, являющимися взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику, в обычных условиях лицам, не являющимся взаимозависимыми, понятие которых установлено статьей 20 части первой Кодекса над ценами реализации идентичных (однородных) товаров (работ, услуг) налогоплательщику.

Исчисление налога с налоговой базы, определяемой в виде материальной выгоды, полученной от приобретения товаров (работ, услуг), производится по ставке 13% (у налогоплательщиков-нерезидентов - по ставке 30%) налоговыми агентами, являющимися источником дохода, либо налогоплательщиками, получившими доход от физических лиц, продавших им по льготной цене свое имущество, не являющихся налоговыми агентами.

Пример. Строительная организация продавала своим работникам квартиры по ценам ниже цен реализации квартир с аналогичными характеристиками сторонним лицам.

Суд признал организацию и физических лиц, состоящих с этой организацией в трудовых отношениях, приобретавших у этой организации квартиры по ценам ниже цен реализации квартир в обычных условиях, взаимозависимыми лицами.

В этом случае организацией производится исчисление материальной выгоды, подлежащей налогообложению по ставке 13%, как превышение цены реализации идентичных квартир лицам, не являющимися взаимозависимыми, над ценами реализации квартир своим работникам.

Расчет производится в разрезе каждого работника, купившего квартиру по льготной цене.

При получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды, полученной от приобретения ценных бумаг, налоговая база определяется как превышение рыночной стоимости ценных бумаг над суммой фактических расходов налогоплательщика на их приобретение.

Исчисление налога по ставке 13% (у нерезидентов по ставке - 30%) и уплата налога с дохода в виде материальной выгоды производится при покупке таких ценных бумаг. Либо исчисленная сумма налога передается налоговым агентом в установленном порядке на взыскание в налоговый орган.

Если материальная выгода получена от приобретения ценных бумаг у других физических лиц в соответствии с гражданско-правовым договором, исчисление и уплата налога производится на основании налоговой декларации, подаваемой по месту жительства налогоплательщика на территории Российской Федерации в сроки, установленные законодательством.

II-3. Особенности определения налоговой базы по договорам страхования и договорам негосударственного пенсионного обеспечения

1. При заключении договоров страхования за счет средств налоговых агентов налоговая база определяется следующим образом.

Суммы страховых взносов, уплаченные работодателями за своих работников в обязательном порядке в соответствии с действующим законодательством, не учитываются при определении налоговой базы. В соответствии со статьей 11 Закона Российской Федерации от 27.11.92 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации" страховым взносом является плата за страхование, которую страхователь обязан внести страховщику в соответствии с договором страхования или законом.

Также не учитываются суммы страховых взносов, уплаченные за счет средств организаций или иных работодателей по договорам добровольного страхования, предусматривающим выплаты в возмещение вреда жизни и здоровью застрахованных физических лиц и (или) оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных физических лиц при условии отсутствия выплат застрахованным физическим лицам.

В случае оплаты за счет средств организаций или иных работодателей страховых взносов по договорам добровольного пенсионного страхования с 1 января 2001 г. в размерах, превышающих 10 000 руб. в год на одного застрахованного, а с 1 января 2002 г. в размерах, превышающих 2 000 руб. в год на одного застрахованного (участника фонда), возникающая в виде разницы налоговая база подлежит налогообложению по ставке 13 процентов.

2. Страховая выплата производится при наступлении страхового случая. Страховым случаем согласно статье 9 Закона Российской Федерации от 27.11.92 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации" является совершившееся событие, предусмотренное договором страхования или законом, с наступлением которого возникает обязанность страховщика произвести страховую выплату страхователю, застрахованному, выгодоприобретателю или иным третьим лицам.

При определении налоговой базы не учитываются доходы, полученные физическими лицами в виде страховых выплат в связи с наступлением соответствующих страховых случаев:

по обязательному страхованию, осуществляемому в порядке, установленном действующим законодательством, страхователями, застрахованными лицами, выгодоприобретателями или иными третьими лицами;

по договорам добровольного долгосрочного (на срок не менее 5 лет) страхования жизни страхователями, застрахованными лицами;

в возмещение вреда жизни, здоровью и медицинских расходов (за исключением оплаты санаторно-курортных путевок) страхователей, застрахованных лиц;

по договорам добровольного пенсионного страхования, заключенным со страховщиками на любой срок, если такие выплаты осуществляются при наступлении пенсионных оснований в соответствии с законодательством Российской Федерации (страхователями, застрахованными лицами, выгодоприобретателями или иными третьими лицами).

Основаниями для пенсионного обеспечения согласно статье 2 Закона РСФСР от 20.11.90 г. N 340-1 "О государственных пенсиях в РСФСР" являются: достижение соответствующего пенсионного возраста, наступление инвалидности, а для нетрудоспособных членов семьи кормильца - его смерть; для отдельных категорий трудящихся - длительное выполнение определенной профессиональной деятельности.

Пример 1. По договору добровольного пенсионного страхования, заключенному организацией в пользу своего работника в 1996 году, выплачиваемая с 1 января 2001 г. сумма пенсии бывшему работнику (ныне пенсионеру) не подлежит налогообложению.

Пример 2. По договору добровольного долгосрочного пенсионного страхования, заключенному организацией на 5 лет в пользу своего работника 22 января 1997 года, выплачиваемая в 2001 г. сумма пенсии бывшему работнику (ныне пенсионеру) не подлежит налогообложению.

3. Суммы страховых выплат, полученные по договорам добровольного страхования жизни, заключенным на срок менее пяти лет, не учитываются при определении налоговой базы, если суммы таких страховых выплат не превышают сумм, внесенных физическими лицами в виде страховых взносов, увеличенных на сумму, рассчитанную исходя из действующей на момент заключения договора страхования ставки рефинансирования Банка России. Договор страхования, если в нем не предусмотрено иное, согласно статье 957 Гражданского кодекса РФ, вступает в силу в момент уплаты страховой премии или первого ее взноса.

Положительная разница между суммой страховой выплаты и суммой страхового взноса, внесенного физическим лицом, увеличенной страховщиками на сумму, рассчитанную исходя из действующей на момент заключения договора страхования ставки рефинансирования Банка России, подлежит налогообложению у источника выплаты по ставке 35 процентов.

Пример. Физическое лицо заключило договор добровольного страхования жизни на 1 год и ежемесячно вносило равными долями сумму страхового взноса всего в размере 5 тыс.руб. (согласно условиям договор вступает в силу с момента уплаты первого страхового взноса, ставка рефинансирования Банка России на этот момент - 28 %). При наступлении страхового случая физическому лицу производится страховая выплата в размере 7 тыс. рублей. В налоговую базу по ставке 35 % включается 600 рублей {7 000 руб. - (5 000 руб. + 5000 руб. х 0,28)}.

4. В случаях досрочного расторжения договора добровольного долгосрочного страхования жизни до истечения пятилетнего срока его действия (за исключением случаев расторжения договора страхования по причинам, не зависящим от воли сторон) и возврата физическим лицам денежной (выкупной) суммы, подлежащей выплате согласно Правилам страхования и условиями договора при досрочном расторжении договора страхования, а также в случае изменения условий указанного договора, полученный доход, за вычетом внесенных физическим лицом взносов, учитывается при определении налоговой базы и подлежит налогообложению у источника выплаты по ставке 13 процентов. При этом при определении налоговой базы под изменением условий договора следует понимать изменения существенных условий договора, предусмотренных статьей 942 ГК РФ: изменение застрахованного лица, страхового случая; размера страховой суммы и срока действия договора.

Пример 1. Физическое лицо, заключившее договор добровольного долгосрочного страхования жизни сроком на 5 лет, изменяет срок действия договора в сторону уменьшения срока его действия. При наступлении страхового случая с выплаченных ему страховых сумм превышающих сумму внесенных им страховых взносов, страховая компания обязана удержать налог по ставке 13 процентов.

Пример 2. Организация, заключившая в 2000 году договора добровольного долгосрочного страхования жизни своих работников сроком на 5 лет и уплатившая страховые взносы, изменяет сроки действия договора до 4-х лет. Положительная разница, возникающая между суммой страховой выплаты и уплаченной организацией суммой страхового взноса, с которого был удержан подоходный налог, подлежит налогообложению у источника выплаты по ставке 13 процентов.

5. По договору добровольного имущественного страхования (включая страхование гражданской ответственности за причинение вреда имуществу третьих лиц и (или) страхование гражданской ответственности владельцев транспортных средств) при наступлении страхового случая доход налогоплательщика, подлежащий налогообложению, определяется в случаях:

- гибели или уничтожения застрахованного имущества (имущества третьих лиц) как разница между полученной страховой выплатой и рыночной стоимостью застрахованного имущества на дату заключения договора (на дату наступления страхового случая - по договору страхования гражданской ответственности), определяемой в соответствии со статьей 40 Кодекса, увеличенной на сумму уплаченных по страхованию этого имущества взносов (как физическим, так и юридическим лицом);

- повреждения застрахованного имущества (имущества третьих лиц) как разница между полученной страховой выплатой и стоимостью ремонта (восстановления) этого имущества, увеличенной на сумму уплаченных на страхование этого имущества страховых взносов.

Обоснованность расходов на ремонт (восстановление) застрахованного имущества подтверждается следующими документами:

1) договором (копией договора) о выполнении соответствующих работ (об оказании услуг);

2) документами, подтверждающими принятие выполненных работ (оказанных услуг);

3) платежными документами, оформленными в установленном порядке, подтверждающими факт оплаты работ (услуг).

Если при повреждении застрахованного имущества (имущества третьих лиц) налогоплательщик производит ремонт самостоятельно или отсутствуют какие-либо из названных документов, подтверждающих обоснованность расходов на ремонт, налоговая база, облагаемая по ставке 13% определяется как превышение размера страховых выплат над суммой уплаченных (юридическим или физическим лицом) на страхование этого имущества страховых взносов.

При этом не учитываются в качестве дохода суммы возмещенных страхователю или понесенных страховщиками расходов, произведенных в связи с расследованием обстоятельств наступления страхового случая, установлением размера ущерба, осуществлением судебных расходов, а также иных расходов в соответствии с действующим законодательством и условиями договора имущественного страхования.

II-4. Особенности уплаты налога на доходы от долевого участия в деятельности организаций

1. Согласно пункту 1 статьи 43 Кодекса дивидендом признается любой доход, полученный физическим лицом - акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации.

2. Если источником дохода налогоплательщика, полученного в виде дивидендов, является российская организация или действующее в Российской Федерации постоянное представительство иностранной организации, указанные организация или постоянное представительство иностранной организации определяют сумму налога отдельно по каждому налогоплательщику применительно к каждой выплате указанных доходов по ставке 30 процентов, с учетом следующих положений:

- сумма уплаченного распределяющей доход организацией налога на доход организаций (до принятия главы "Налог на доход организаций" Кодекса применяется Закон РФ от 27.12.91 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций"), относящаяся к части прибыли, распределяемой в виде дивидендов в пользу налогоплательщика, который является налоговым резидентом Российской Федерации, (физическим лицом, фактически находящимся на территории Российской Федерации не менее 183 дней в календарном году), подлежит зачету в счет исполнения обязательств по уплате налога налогоплательщиком - получателем дивидендов;

Пример. Организация с полученного дохода 100 000 руб. уплатила налог на прибыль по ставке 38%. Сумма уплаченного налога на прибыль составила 38 000 руб. (100 000 руб. х 0,38), оставшаяся к распределению сумма прибыли 62 000 рублей. Если количество акций, на которые начисляются дивиденды, составляет 6200 шт., то на каждую акцию приходится дивиденд в размере 10 рублей. Физическому лицу - резиденту, имеющему 50 акций, распределен доход в виде дивидендов в размере 500 руб. (10 руб. х 50), подлежащих налогообложению по ставке 30 процентов, то есть исчисленная сумма налога на доход физического лица в виде дивидендов составляет 150 рублей (500 руб. х 0,30). В то же время сумма налога на прибыль, уплаченного организацией, относящаяся к части прибыли, распределенной в виде дивидендов физическому лицу - акционеру, составит 190 руб. (500 руб. х 0,38). В соответствии с п.2 ст.214 части 2 НК РФ, к зачету в счет исполнения обязательств по уплате налога физическим лицом принимается 150 руб. Сумма дивидендов к выплате физическому лицу составляет 500 рублей.

III. Доходы, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения)

В соответствии со статьей 217 Кодекса установлен исчерпывающий перечень доходов, не подлежащих налогообложению, получаемых физическими лицами (налоговыми резидентами и нерезидентами).

В том числе не подлежат налогообложению доходы членов крестьянского (фермерского) хозяйства (далее-КФХ), получаемые в этом хозяйстве от производства и реализации сельскохозяйственной продукции, а также от производства сельскохозяйственной продукции, ее переработки и реализации, - в течение пяти лет, считая с года регистрации указанного хозяйства, включая и период в течение которого члены КФХ пользовались льготой по подоходному налогу в соответствии с Законом Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц".

Доходы, не подлежащие налогообложению, поименованные в настоящем разделе, не учитываются при определении налоговой базы в размерах, освобождаемых от налогообложения.

Такой порядок освобождения от налогообложения отдельных видов доходов распространяется на соответствующие доходы физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В случае получения налогоплательщиками доходов, полностью освобождаемых от налогообложения, независимо от суммы таких доходов, эти доходы при заполнении налоговой отчетности по формам NN 1-НДФЛ и 2-НДФЛ, не учитываются.

Если по таким доходам предусмотрено освобождение от налогообложения соответствующей части дохода, сумма полученного дохода учитывается при определении налоговой базы в размерах, превышающих освобождаемую от налогообложения сумму дохода.

Исчисление суммы налога с доходов, частично освобождаемых от налогообложения, в части превышения необлагаемой суммы такого дохода, производится налоговыми агентами без учета сумм доходов, полученных налогоплательщиком от других налоговых агентов, и удержанных другими налоговыми агентами сумм налога.

Налоговые агенты, являющиеся источником выплаты доходов, поименованных в п.28 ст.217 Кодекса, при заполнении налоговой отчетности по формам NN 1-НДФЛ и 2-НДФЛ указывают всю сумму таких доходов по каждому из оснований за налоговый период, налоговый вычет в сумме, не превышающей 2000 руб. по каждому из оснований, налоговую базу, сумму исчисленного и удержанного налога.

При невозможности удержания у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в течение месяца с момента возникновения соответствующих обязательств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности по рекомендуемой форме N 2-НДФЛ. Налоговый орган направляет такие сведения в налоговый орган по месту жительства налогоплательщика. Уплата налога производится на основании налогового уведомления равными долями в два платежа: первый - позднее 30 дней с даты вручения налоговым органом налогового уведомления об уплате налога, второй - не позднее 30 дней после первого срока уплаты.

В случае получения налогоплательщиком доходов, поименованных в пункте 28.ст.217 Кодекса, более чем от одного налогового агента на общую сумму, превышающую 2000 руб. по каждому из оснований, налоговый орган на основании пп.7 п.1 ст.31 Кодекса вправе определить сумму налога, подлежащего внесению налогоплательщиком в бюджет, расчетным путем на основании сведений о доходах физических лиц, представляемых налоговыми агентами в соответствии с п.2 ст.230 Кодекса в налоговые органы по окончании налогового периода.

Уплата налога, доначисленного налоговым органом в связи с перерасчетом налоговой базы с учетом предоставления вычетов по доходам, предусмотренным п.28 ст.217 Кодекса в сумме 2000 руб. по каждому из оснований за налоговый период, производится в порядке, аналогичном порядку уплаты налога на основании сведений налоговых агентов о невозможности удержания налога, либо, в случае представления налогоплательщиком налоговой декларации, перерасчет налоговых обязательств производится на основании такой декларации.

IV. Стандартные налоговые вычеты

1. В соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 218 Кодекса при определении размера налоговой базы, подлежащей налогообложению по ставке 13%, налогоплательщик имеет право на получение одного из следующих стандартных налоговых вычетов за каждый месяц налогового периода:

в размере 3 000 рублей;

в размере 500 рублей;

в размере 400 рублей;

1) По применению подпункта 1 пункта 1 статьи 218 Кодекса можно привести следующий пример:

Пример. Работник организации, инвалид из числа военнослужащих III группы вследствие ранения, полученного при защите Российской Федерации, ежемесячно получает заработную плату в сумме 6 000 руб. Работником представлено заявление на стандартный вычет, предусмотренный в размере 3000 руб. пп.1 п.1 ст.218 части 2 Кодекса.

При определении налоговой базы доход работника ежемесячно уменьшается на 3 000 руб. с января по декабрь включительно.

Общая сумма стандартного вычета, предоставленного за год. составляет 36 000 руб. (3 000 руб. х 12 мес.).

2) По подпункту 3 пункта 1 статьи 218 Кодекса можно привести следующий пример:

Пример. Работнику организации, в которой заявлен стандартный вычет, ежемесячно начисляется по 3 500 руб. Работник имеет право на стандартный вычет в размере 400 руб., предусмотренный пп.3 п.1 ст.218 части 2 Кодекса.

Для определения налоговой базы начисленный работнику доход в течение января - мая уменьшается на сумму стандартного вычета в размере 400 руб. Общая сумма предоставленных стандартных вычетов за 5 месяцев составляет 2 000 руб.

Доход работника, исчисленный нарастающим итогом с начала года, превысил 20 000 руб. в июне месяце (3 500 руб. х 6 мес. = 21 000 руб.).

Начиная с июня месяца, стандартный вычет не предоставляется.

2. Независимо от предоставления стандартного налогового вычета в размере 3 000 руб., или 500 руб., или 400 руб., налогоплательщикам на основании подпункта 4 пункта 1 ст.218 Кодекса, предоставляется стандартный налоговый вычет в размере 300 рублей за каждый месяц налогового периода на каждого ребенка, находящегося на обеспечении у налогоплательщиков, являющихся родителями или супругами родителей, опекунами или попечителями. Вычет действует до месяца, в котором доход названных лиц, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода (в отношении которого предусмотрена налоговая ставка 13%) работодателем, предоставляющим данный стандартный налоговый вычет, превысил 20 000 рублей. Начиная с месяца, в котором указанный доход превысил 20 000 рублей, налоговый вычет, предусмотренный настоящим подпунктом, не применяется.

К родителям ребенка относятся лица, признаваемые родителями в соответствии с нормами семейного законодательства, записанные в установленном порядке отцом (матерью) ребенка в книге записей рождений и в свидетельстве о рождении ребенка, как состоящие, так и не состоящие в браке между собой на дату регистрации рождения ребенка.

Предоставление указанного вычета в двойном размере вдовам (вдовцам), одиноким родителям прекращается с месяца, следующего за вступлением их в брак, заключенный в органах загса.

Уменьшение налоговой базы производится с месяца рождения ребенка (детей) или месяца, в котором установлена опека (попечительство), и сохраняется до конца того года, в котором ребенок (дети) достиг 18-летнего возраста либо 24-летнего возраста учащимися дневной формы обучения, аспирантами, ординаторами, студентами, курсантами, или в случае смерти ребенка (детей).

Предоставление стандартных вычетов на содержание ребенка (детей), включая учащегося дневной формы обучения, аспиранта, ординатора, студента, курсанта, производится независимо от наличия у ребенка (детей) самостоятельных источников дохода и совместного проживания с родителями.

При окончании учебного заведения учащимся дневной формы обучения, аспирантом, ординатором, студентом, курсантом, не достигшим возраста 24 лет, налоговые вычеты на их содержание прекращаются с месяца, следующего за окончанием учебного заведения. Если таким лицам не исполнилось 18 лет, налоговый вычет предоставляется до конца календарного года, в котором был достигнут 18 летний возраст.

Пример 1. Отец и мать ребенка не состоят в зарегистрированном браке. В соответствии со статьей 51 Семейного кодекса запись о матери ребенка в книге записей актов гражданского состояния и в свидетельстве о рождении ребенка произведена по заявлению матери, запись об отце ребенка - по совместному заявлению отца и матери ребенка, или по заявлению отца ребенка, или отец записан по решению суда.

Отец ребенка на основании соглашения об уплате алиментов, заключенного согласно статье 100 Семейного кодекса в письменной форме и нотариально заверенного (по решению суда об уплате алиментов), ежемесячно уплачивает матери ребенка определенную сумму денежных средств, предусмотренную соглашением, либо уплата алиментов производится по решению суда.

В таком случае отец ребенка вправе заявить стандартный налоговый вычет по суммам расходов на содержание ребенка в размере 600 руб., предусмотренный пп .4 п.1 ст.218 части 2 Кодекса. Если мать этого ребенка в зарегистрированном браке не состоит, она также вправе пользоваться удвоенным вычетом на ребенка в размере 600 руб.

Пример 2. Супруги, имеющие двоих детей, расторгли брак.

Отец производит уплату алиментов и пользуется вычетами на содержание детей в удвоенном размере, предусмотренном пп .4 п.1 ст.218 части 2 Кодекса. В случае его уклонения от уплаты алиментов вычеты на содержание детей не производятся.

Мать, состоящая в разводе, получает вычеты, установленные пп .4 п.1 ст.218 части 2 Кодекса, в удвоенном размере.

После вступления матери в повторный брак, с месяца регистрации такого брака в органах загса, о чем следует уведомить работодателя, предоставляющего стандартные налоговые вычеты, вычеты ей предоставляются в обычном размере.

Новый супруг матери также имеет право на получение стандартных вычетов на содержание детей начиная с месяца регистрации брака в обычном размере, предусмотренном пп .4 п.1 ст.218 части 2 Кодекса.

3. По пункту 2 статьи 218 Кодекса можно привести следующий пример:

Пример. Работнику, являющемуся инвалидом с детства, работодателем на основании пп.2 п.1 ст. 218 части 2 Кодекса ежемесячно предоставляется стандартный налоговый вычет в сумме 500 рублей.

Ежемесячно работнику начисляется заработок в сумме 3 000 рублей.

У работника имеется один ребенок в возрасте до 18 лет. Предоставление стандартного вычета на ребенка, предусмотренного пп.4 п.1 ст.218 части 2 Кодекса, производится с января по июнь ( 3 000 руб. х 6 мес. =18 000 руб.), с июля месяца стандартный вычет на ребенка не предоставляется, поскольку доход работника, исчисленный нарастающим итогом с начала года, в июле месяце превысил 20 000 рублей.( 3 000 х 7 мес. = 21 000 руб.).

Стандартный вычет в размере 500 руб. предоставляется с января по декабрь независимо от суммы дохода, исчисленного нарастающим итогом с начала налогового периода, облагаемого налогом по ставке 13%.

4. В соответствии с нормами трудового законодательства работодателем может быть юридическое или физическое лицо, заключившее трудовой договор (контракт) с физическим лицом, по которому работник (физическое лицо) обязуется выполнять работу по определенной специальности, квалификации или должности с подчинением внутреннему трудовому распорядку, а работодатель (юридическое либо физическое лицо) обязуется выплачивать работнику заработную плату и обеспечивать условия труда, предусмотренные законодательством о труде, коллективным договором и соглашением сторон.

Юридические и физические лица, не признаваемые в установленном порядке работодателями, являющиеся источником выплаты дохода физическим лицам во исполнение гражданско-правовых договоров, стандартные налоговые вычеты предоставлять не вправе.

5. Стандартные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику работодателем за каждый месяц налогового периода, в течение которого отношения между работником и работодателем определялись трудовым договором (контрактом).

Для предоставления стандартных налоговых вычетов у индивидуальных предпринимателей определяется среднемесячный доход.

В случае принятия налогоплательщика на работу не с первого месяца налогового периода, налогоплательщик вправе заявить стандартные налоговые вычеты, если в этом налоговом периоде такие вычеты у другого работодателя не заявлялись. При подаче налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган по окончании налогового периода, в том числе в целях предоставления социальных (имущественных) налоговых вычетов, производится уточнение суммы полагающихся стандартных вычетов, исходя из общей суммы дохода, полученного в налоговом периоде, облагаемого налогом по ставке 13 процентов.

Если на основании заявлений налогоплательщика в течение налогового периода стандартные вычеты предоставлялись более чем одним работодателем, и были предоставлены в большем размере, чем предусмотрено статьей 218 Кодекса, налоговые органы на основании пп.7 п.1 ст.31 Кодекса, вправе определить сумму налога, подлежащего внесению налогоплательщиком в бюджет, расчетным путем на основании сведений о доходах физических лиц, представляемых налоговыми агентами в соответствии с п.2 ст.230 Кодекса в налоговые органы по окончании налогового периода.

Уплата налога, дополнительно начисленного налоговым органом в связи с перерасчетом налоговой базы с учетом предоставления стандартных вычетов в размерах, предусмотренных Кодексом, производится налогоплательщиком на основании налогового уведомления равными долями в два платежа: первый не позднее 30 дней с даты вручения налоговым органом уведомления об уплате налога, второй - не позднее 30 дней после первого срока уплаты.

Пример 1. Работник организации в течение 2-х месяцев (январь - февраль) получал стандартные вычеты на себя и своего ребенка в возрасте 10 лет в соответствии с пп.3 и 4 п.1 ст.218 части 2 Кодекса. Общая сумма предоставленных вычетов составила 1 400 руб. {(400руб. + 300руб.) х 2мес.}. Доход, исчисленный нарастающим итогом за эти 2 месяца, полученный от данного источника и облагаемый налогом по ставке 13%, составил 8 000 руб. Сумма исчисленного и удержанного налога 858 руб. {(8 000руб. - 1400руб.) х 0,13}.

С марта месяца работник уволился в связи с переходом на другую работу. Поскольку заявление о предоставлении стандартных вычетов одному из работодателей в налоговом периоде уже подавалось, работник не вправе заявлять такие вычеты по другому месту работы.

В течение марта - декабря работнику по новому месту работы начислена заработная плата в сумме 50 000 руб. (по 5 000 руб. ежемесячно). Сумма исчисленного и удержанного налога 6500 руб. (50 000 руб. х 0,13).

Всего сумма исчисленного и удержанного в течение года налога составила 7358 руб. (858руб. + 6500руб.)

По окончании года работник подает налоговую декларацию для получения социального налогового вычета, предусмотренного пп.2 п.1 ст.219 части 2 Кодекса, в связи с направлением в отчетном году 2 000 руб. в оплату за обучение своего ребенка в общеобразовательном учреждении на дневной форме обучения, а также заявляет предоставление стандартных вычетов в связи с неполным их предоставлением в налоговом периоде.

Общая сумма дохода, полученного физическим лицом от двух организаций, составила 58 000 руб. (8 000 руб. + 50 000 руб.). Доход, исчисленный нарастающим итогом с начала года, учитываемый для предоставления стандартных налоговых вычетов, превысил 20 000 руб. в мае месяце (4000 руб. + 4000 руб. + 5000 руб. + 5000 руб. + 5000 руб.). Налогоплательщику по декларации предоставляются стандартные вычеты за 4 месяца с января по апрель в сумме 2 800 руб. {(400 руб. + 300 руб) х 4 мес.}, и социальный вычет в сумме 2000 руб. Налоговая база с учетом названных вычетов составляет 53 200 руб. (58 000 руб. - 2800 руб. - 2000 руб.). Сумма налога, исчисленного по декларации налоговым органом, составляет 6916 руб. {(53 200 руб. х 0,13}. К возврату налогоплательщику 442 рубля (7358 руб. - 6916 руб.).

Пример 2. Сотрудник организации, работающий по трудовому договору, пользовался в течение января - мая отчетного года стандартным вычетом на себя в размере 400 руб. и двоих детей в возрасте до 18 лет в размере по 300 руб. на каждого ребенка в соответствии с пп.3 и 4 п.1 ст.218 части 2 Кодекса. Общая сумма предоставленных стандартных вычетов составила 5 000 руб. {(400 руб. + 600 руб.) х 5 мес.}.

В июне месяце его доход, полученный по этому месту работы нарастающим итогом с начала года, превысил 20 000 руб. Вычеты с июня работодателем не предоставлялись. Сумма полученного за год дохода составила 50 000 руб. Сумма исчисленного и удержанного налога определена в размере 5850 руб. {(50 000 руб. - 5000 руб.) х 0,13}.

Помимо получения доходов во исполнение трудового договора, это же физическое лицо получало в налоговом периоде от других организаций выплаты во исполнение гражданско-правовых договоров. Ежемесячная сумма доходов по названным договорам составляла от 5 000 до 7 000 руб. За год получено 80 000 руб. Налог с таких доходов, исчисленный и удержанный по ставке 13%, составил 10 400 руб.

Общая сумма дохода, полученного за налоговый период, облагаемого налогом по ставке 13%, составила 130 000 руб. (50 000 руб. + 80 000 руб.).

Сумма исчисленного и удержанного в течение года налога составила 16 250 руб. (5 850 руб. + 10 400 руб.)

По окончании налогового периода физическое лицо подает декларацию в налоговый орган, и заявляет социальные налоговые вычеты в связи с оплатой обучения своих детей в образовательных учреждениях, а также оплатой услуг медицинского учреждения по лечению налогоплательщика и его супруги, установленные пп.2 и 3 п.1 ст.219 части 2 Кодекса. Прилагаемыми к декларации документами подтверждаются расходы налогоплательщика на обучение детей в сумме 45 000 руб.(на одного ребенка 15 000 руб. и на другого ребенка 30 000 руб.), и лечение в сумме 27 000 руб.

При расчете нарастающим итогом доходов налогоплательщика, облагаемых налогом по ставке 13%, полученных за отчетный период, видно, что превышение 20 000 руб. происходит с марта месяца.

В таком случае налоговый орган принимает к зачету сумму стандартных вычетов в размере 2000 руб. {(400 руб. + 600 руб.) х 2 мес.}, и в установленном порядке предоставляет налогоплательщику социальные налоговые вычеты из дохода, облагаемого налогом по ставке 13%. С учетом уточненной суммы стандартных вычетов и суммы социальных вычетов налоговая база определяется в размере 63 000 руб. (130 000 руб. - 2 000 руб. - 15 000 руб. - 25 000 руб. - 25 000 руб.). Исчисленная сумма налога составляет 8 190 руб. (63 000 руб. х 0,13). Сумма налога, подлежащая возврату налогоплательщику, определяется в размере 8 160 руб. (16 250 руб. - 8 160 руб.).

6. По пункту 4 статьи 218 Кодекса можно привести следующие примеры:

Пример 1. Налогоплательщик, имеющий троих детей, в течение налогового периода получал доходы от выполнения работ по договорам гражданско-правового характера. Стандартные вычеты налогоплательщику в течение года не предоставлялись. По окончании отчетного года физическим лицом подана налоговая декларация в налоговый орган по месту жительства и заявлены стандартные вычеты на налогоплательщика и каждого его ребенка, предусмотренные пп.3 и 4 п.1 ст. 218 части 2 Кодекса.

Из декларации видно, что доход налогоплательщика, облагаемый налогом по ставке 13%, рассчитанный нарастающим итогом с начала года, превысил 20 000 руб. в апреле месяце.

В таком случае на основании декларации и документов, подтверждающих право на стандартные налоговые вычеты, налоговый орган производит перерасчет налоговой базы и налоговых обязательств налогоплательщика, предоставив полагающиеся стандартные вычеты за три месяца (с января по март включительно). Излишне уплаченная сумма налога возвращается налогоплательщику по правилам, установленным статьей 78 Кодекса.

Пример 2. Доход физического лица, имеющего двоих несовершеннолетних детей, полученный за налоговый период от работодателя, предоставляющего стандартные вычеты, составил 6 000 руб. (500руб. х 12 месяцев).

Ежемесячно работник на основании пп.3 и 4 п.1 ст.218 части 2 Кодекса, вправе получать стандартные вычеты на общую сумму 1000 руб. (400 руб. + 300 руб. х 2). Удержание налога в течение года не производилось в связи с отсутствием налогооблагаемой базы. Неиспользованная сумма стандартных вычетов составила 7 000 руб. (12 000 руб. - 5 000 руб.).

Работник помимо названного места работы получал в течение года дополнительные доходы от выполнения работ по договорам гражданско-правого характера, а также от работы на условиях совместительства в другой организации. Общая сумма таких доходов составила 18 000 руб. Сумма исчисленного и удержанного налога с этих доходов составила 2340 руб. (18 000 руб. х 0,13).

По окончании года физическое лицо на основании налоговой декларации заявляет предоставление стандартных вычетов на неиспользованную сумму 7000 руб. Вместе с тем, из декларации видно, что доход налогоплательщика, облагаемый налогом по ставке 13%, рассчитанный нарастающим итогом с начала года, превысил 20 000 руб. в ноябре месяце.

Сумма стандартных налоговых вычетов, полагающихся налогоплательщику, составит по декларации 10 000 руб. (1 000 руб. х 10 мес.). Налоговая база по декларации определяется в размере 14 000 руб. {6 000 руб. + 18 000 руб.) - 10 000 руб.}. Сумма налога, исчисленного по декларации, составляет 1820 руб. (14 000 руб. х 0,13). Сумма налога к возврату определяется в сумме 520 руб. (2340 руб. - 1820 руб.).

Пример 3. Сотрудник организации в отчетном году помимо очередного отпуска, в течение июля и августа находился в отпуске без сохранения содержания (в отпуске за свой счет). Сумма дохода, полученного от организации, исчисленная нарастающим итогом с начала года, облагаемая налогом по ставке 13%, превысила 20 000 руб. в октябре месяце.

В таком случае предоставление стан