Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 3 апреля 2014 г. N Ф01-522/14 по делу N А28-2330/2013

Требование: о признании недействительным акта органа власти, о признании недействительным договора, о признании недействительным права собственности по договору аренды по уплате налогов

Вывод суда: жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, решение суда апелляционной истанции оставлено в силе, решение суда первой инстанции оставлено в силе

Нижний Новгород

03 апреля 2014 г.

Дело N А28-2330/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 02 апреля 2014 года.

В полном объеме постановление изготовлено 03 апреля 2014 года.

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Тютина Д.В.,

судей Чижова И.В., Шутиковой Т.В.

при участии представителей

от заявителя: Мельниковой Е.А. (доверенность от 24.03.2014),

от заинтересованного лица: Лопаткиной И.А. (доверенность от 17.03.2014 N 01-22/074), Чарушиной Е.С. (доверенность от 14.01.2014 N 01-22/045), Макаровой М.С. (доверенность от 14.01.2014 N 01-22/032)

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу открытого акционерного общества "Кировская теплоснабжающая компания" на решение Арбитражного суда Кировской области от 05.09.2013, принятое судьей Вихаревой С.М., и на постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 22.11.2013, принятое судьями Хоровой Т.В., Великоредчаниным О.Б., Черных Л.И., по делу N А28-2330/2013

по заявлению открытого акционерного общества "Кировская теплоснабжающая компания" (ИНН: 4345230958, ОГРН: 1084345012465)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кирову

о признании недействительным решения от 27.09.2012 N 26-41/1299

и у с т а н о в и л :

открытое акционерное общество "Кировская теплоснабжающая компания" (далее - ОАО "Кировская теплоснабжающая компания", Общество) обратилось в Арбитражный суд Кировской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кирову (далее - Инспекция, Налоговый орган) от 27.09.2012 N 26-41/1299 в части начисления 1 799 817 рублей налога на прибыль за 2010, 2011 годы, 6 282 328 рублей налога на добавленную стоимость (НДС) за первый квартал 2011 года, а также пеней, исчисленных в соответствии со статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Суд первой инстанции решением от 05.09.2013 отказал в удовлетворении заявленного требования.

Второй арбитражный апелляционный суд постановлением от 22.11.2013 оставил указанное решение без изменения.

ОАО "Кировская теплоснабжающая компания" не согласилось с принятыми судебными актами и обратилось в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить их и удовлетворить заявленное требование.

Заявитель жалобы считает, что выводы судов не соответствуют фактическим обстоятельствам, представленным в материалы дела доказательствам и сделаны при неправильном применении статей 252, 258, 270 НК РФ. Суды первой и апелляционной инстанций сделали неверный вывод об отсутствии у Общества права на включение в состав расходов для целей исчисления налога на прибыль амортизационной премии в сумме 3 499 085 рублей, так как после расторжения договора аренды спорного недвижимого имущества и внесения в уставный капитал Общества объектов недвижимого имущества, в отношении которых ранее производилась реконструкция, налогоплательщик на законных основаниях включил стоимость ранее произведенных затрат на реконструкцию в первоначальную стоимость амортизируемого недвижимого имущества и на основании пунктов 1 и 2 статьи 257 НК РФ обоснованно применил амортизационную премию к расходам, понесенным при осуществленной реконструкции объектов основных средств, находящихся в его собственности. Общество утверждает, что внесение имущества в уставный капитал не может быть квалифицировано как безвозмездная передача имущества, так как лицо, вносящее вклад, получает взамен право на долю в уставном капитале ОАО "Кировская теплоснабжающая компания", соответствующую стоимости его чистых активов, и прочие права в отношении налогоплательщика.

ОАО "Кировская теплоснабжающая компания" указывает, что спорные неотделимые улучшения, произведенные налогоплательщиком в период действия договора аренды, стоимость которых не была передана арендодателю по окончании договора аренды, не могли быть переданы арендодателю применительно к статье 39 НК РФ, следовательно, не образуют самостоятельного объекта налогообложения по НДС.

Кроме того, Общество считает, что спорное имущество использовалось ОАО "Кировская теплоснабжающая компания" как в период действия договора аренды, так и после прекращения его действия, то есть фактического выбытия имущества из владения налогоплательщика не произошло, следовательно, объекта обложения НДС в отношении неотделимых улучшений не возникло.

Подробно доводы заявителя изложены в кассационной жалобе и поддержаны представителем в судебном заседании.

Инспекция в отзыве на кассационную жалобу и в дополнении к ней и ее представители в судебном заседании не согласились с доводами Общества, указав на отсутствие оснований для отмены судебных актов.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлен перерыв до 02.04.2014.

Законность оспариваемых судебных актов проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Как следует из материалов дела и установили суды, налоговый орган провел выездную проверку ОАО "Кировская теплоснабжающая компания" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2011, результаты которой оформил актом от 31.08.2012 N 26-42/273.

По итогам рассмотрения материалов проверки и представленных налогоплательщиком возражений заместитель начальника Инспекции принял решение от 27.09.2012 N 26-41/1299 об отказе в привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Данным решением налогоплательщику предложено уплатить 1 799 817 рублей налога на прибыль, 6 282 328 рублей НДС и 300 950 рублей 99 копеек пеней, исчисленных по статье 75 НК РФ за каждый день просрочки исполнения обязанности по уплате налога.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кировской области от 06.12.2012 решение налогового органа оставлено без изменения.

ОАО "Кировская теплоснабжающая компания", не согласившееся с решением Инспекции, обратилось с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Руководствуясь статьями 198, 200, 201 АПК РФ, статьями 75, 146, 154, 167, 168, 169, 247, 252, 253, 256, 257, 258, 264, 270 272 НК РФ, статьями 133, 622, 623 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", статьей 1 Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" (далее - Федеральный закон от 25.02.1999 N 39-ФЗ), Арбитражный суд Кировской области пришел к выводу, что решение налогового органа является обоснованным и не нарушает прав и законных интересов Общества в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, в связи с чем отказал в удовлетворении заявленного требования.

Второй арбитражный апелляционный суд руководствовался этими же нормами права и согласился с выводом суда первой инстанции.

Рассмотрев кассационную жалобу, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел правовых оснований для ее удовлетворения.

1. На основании статьи 246 НК РФ российские организации признаются налогоплательщиками налога на прибыль организаций.

В статье 247 НК РФ установлено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Расходами в соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Согласно подпункту 3 пункта 2 статьи 253 НК РФ к расходам, связанным с производством и реализацией, отнесены суммы начисленной амортизации.

В пункте 1 статьи 256 НК РФ определено, что амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей.

Капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя, признаются амортизируемым имуществом (пункт 1 статьи 256 НК РФ).

Согласно пункту 2 статьи 623 ГК РФ, арендатор с согласия арендодателя может произвести за счет собственных средств неотделимые улучшения арендованного имущества. Арендатор имеет право на возмещение стоимости таких улучшений после прекращения договора аренды, если договором не предусмотрено иное.

Для целей главы 25 НК РФ предусмотрено, что первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно либо выявлено в результате инвентаризации, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктами 8 и 20 статьи 250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ (пункт 1 статьи 257 НК РФ).

В пункте 1 статьи 258 НК РФ предусмотрено, что капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, указанные в абзаце первом пункта 1 статьи 256 НК РФ, амортизируются в следующем порядке:

- капитальные вложения, стоимость которых возмещается арендатору арендодателем, амортизируются арендодателем в порядке, установленном настоящей главой;

- капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств или для капитальных вложений в указанные объекты.

Порядок начисления "Амортизационной премии" определен в пункте 9 статьи 258 НК РФ: налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно), а также не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств и суммы которых определяются в соответствии со статьей 257 настоящего Кодекса.

Если налогоплательщик использует указанное право, соответствующие объекты основных средств после их ввода в эксплуатацию включаются в амортизационные группы (подгруппы) по своей первоначальной стоимости за вычетом не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости, отнесенных в состав расходов отчетного (налогового) периода, а суммы, на которые изменяется первоначальная стоимость объектов в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации объектов, учитываются в суммарном балансе амортизационных групп (подгрупп) (изменяют первоначальную стоимость объектов, амортизация по которым начисляется линейным методом в соответствии со статьей 259 настоящего Кодекса) за вычетом не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) таких сумм.

Согласно пункту 3 статьи 272 НК РФ расходы в виде капитальных вложений, предусмотренные пунктом 9 статьи 258 Кодекса, признаются в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который в соответствии с настоящей главой приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения.

Капитальные вложения - это инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на новое строительство, расширение, реконструкцию и техническое перевооружение действующих организаций, приобретение машин, оборудования, инструмента, инвентаря, проектно-изыскательные работы и другие затраты (статья 1 Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ).

Таким образом, для применения амортизационной премии необходимо осуществить затраты на приобретение или создание основного средства. Неотделимые улучшения в арендованных объектах являются частью неделимой вещи (арендованных объектов). По завершении срока аренды неотделимые улучшения основных средств, выполненные по условиям договора с согласия арендодателя, подлежащие возмещению, но фактически не возмещенные им, передаются арендодателю вместе с арендованным объектом. Соответственно, механизм "амортизационной премии" не применяется к неотделимым улучшениям арендованных основных средств.

Как следует из материалов дела и установили суды, Общество для целей налогообложения включило в состав расходов за 2011 в качестве "амортизационной премии" произведенные в 2008 - 2009 годах затраты на капитальные вложения в сумме 3 499 085 рублей. Согласно условиям договоров от 30.10.2008 N 5507000253, от 29.09.2009 N 440/048/2009 и от 27.12.2010 N 996/022/2010 арендодателем (Обществом) возмещается стоимость неотделимых улучшений, произведенных с его согласия, при этом стоимость неотделимых улучшений входит в стоимость арендной платы. Все неотделимые улучшения, произведенные арендатором, являются собственностью арендодателя.

Арендованное имущество использовалось ОАО "Кировская теплоснабжающая компания" в целях обеспечения услугами теплоснабжения и горячего водоснабжения жилищного фонда, объектов социальной инфраструктуры и прочих потребителей на территории городов Кирова и Кирово-Чепецка. В 2008-2009 годах Общество с согласия общества с ограниченной ответственностью "ТГК-5" (далее - ООО "ТГК-5") осуществляло реконструкцию арендуемых объектов недвижимого теплосетевого имущества, в результате которой были произведены неотделимые улучшения имущества. 02.11.2010 ОАО "ТГК-5" приняло решение о дополнительном размещении акций Общества к ранее размещенным обыкновенным именным бездокументарным акциям. Оплата дополнительных акций произведена путем внесения в уставный капитал Общества недвижимого имущества, являющегося предметом договоров аренды. В связи с передачей имущества в уставный капитал Общества действие договора аренды от 27.12.2010 N 966/022/2010 было прекращено. Имущество по акту от 28.02.2011 возвращено арендодателю.

Суды также установили, 21.06.2011 отчет об итогах дополнительного выпуска ценных бумаг Общества зарегистрирован в Федеральной службе по финансовым рынкам.

Обществом оформлены акты о приемке-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств, по неотделимым улучшениям заявителем начислена амортизационная премия в сумме 3 499 085 рублей, которая и была учтена Обществом при исчислении налога на прибыль за 2011 год.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства, в том числе договоры от 30.10.2008 N 5507000253, от 29.09.2009 N 440/048/2009, от 27.12.2010 N 996/022/2010, суд первой и апелляционной инстанций пришли к правильному выводу об отсутствии у Общества права на начисление амортизационной премии, поскольку она не может быть применима к неотделимым улучшениям арендованного имущества и по имуществу, вложенному в уставный капитал.

Суд апелляционной инстанции правильно указал, что для капитальных вложений в арендованные объекты основных средств установлен особый порядок начисления амортизации, предусмотренный статьей 258 НК РФ.

Довод заявителя о том, что передача имущества в уставный капитал носит возмездный характер, судом округа отклоняется, так как данное обстоятельство не изменяет условий начисления амортизационной премии, к которым относится наличие затрат на приобретение объектов основных средств. Общество расходов на приобретение основных средств в конкретном случае не понесло, поэтому право на применение амортизационной премии у него не возникло.

Выводы судов по данному эпизоду основаны на материалах дела и не противоречат им. Основания для признания решения налогового органа в данной части недействительным отсутствуют.

2. В соответствии со статьей 143 НК РФ ОАО "Кировская теплоснабжающая компания" является плательщиком НДС.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В пункте 1 статьи 39 НК РФ предусмотрено, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом для другому лицу - на безвозмездной основе.

Согласно пункту 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики - организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

В соответствии с пунктом 2 статьи 154 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) то товарообменным (бартерным) операциям, реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства, передаче товаров (результатов выполненных работ, оказании услуг) при оплате труда в натуральной форме налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 НК РФ с учетом акцизов и без включения в них налогов.

При реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога по соответствующей налоговой ставке, установленной статьей 164 НК РФ (пункт 1 статьи 168 НК РФ).

По договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование (статья 606 ГК РФ).

В пункте 1 статьи 623 НК РФ предусмотрено, что произведенные арендатором отделимые улучшения арендованного имущества являются его собственностью, если иное не предусмотрено договором аренды.

Суды установили и положениями ГК РФ определено, что при проведении неотделимых улучшений в арендованные объекты эти улучшения являются частью неделимой вещи (арендованных объектов).

По завершении срока аренды неотделимые улучшения основных средств, выполненные по условиям договора с согласия арендодателя и подлежащие возмещению, но фактически не возмещенные им, передаются арендодателю вместе с арендованным объектом. Неотделимые улучшения является собственностью арендодателя.

Полно, всесторонне и объективно исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства, суды, правомерно пришли к выводу, что 28.02.2011 Общество при передаче арендодателю арендованного имущества, кроме того, передало безвозмездно арендодателю произведенные неотделимые улучшения. Поскольку безвозмездная передача спорного имущества является для целей исчисления НДС реализацией, следовательно, именно арендатор должен уплатить в бюджет НДС с рыночной цены объекта

Суды обоснованно согласились с выводом налогового органа о занижении Обществом налоговой базы по НДС на 34 901 824 рубля, что повлекло неполную уплату налога за первый квартал 2011 года в сумме 6 282 328 рублей.

При этом суд апелляционной инстанции отклонил довод налогоплательщика о том, что для формирования облагаемого НДС оборота необходимо наличие факта передачи арендатором неотделимых улучшений в форме реализации, что, по мнению налогоплательщика, является передачей права собственности на основании соответствующих документов, поскольку установил, в рассматриваемом случае речь идет об объектах недвижимого имущества, которые Обществу были переданы в аренду, соответственно, в отношении таких объектов у арендодателя право собственности на них не прекращалось.

Выводы судов основаны на полном, объективном и всестороннем исследовании материалов дела и не противоречат им. Доказательства, свидетельствующие об обратном, в материалах дела отсутствуют.

Доводы заявителя, приведенные в кассационной жалобе, по существу, направлены на переоценку установленных по делу обстоятельств, поэтому в силу статей 286 и 287 АПК РФ подлежат отклонению. Кроме того, доводы инспекции, изложенные в кассационной жалобе, являлись предметом рассмотрения в суде апелляционной инстанции, и каждый из них получил надлежащую правовую оценку.

Нормы материального права суды применили правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено. Кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьями 287 (пунктом 1 части 1) и 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Кировской области от 05.09.2013 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 22.11.2013 по делу N А28-2330/2013 оставить без изменения, кассационную жалобу открытого акционерного общества "Кировская теплоснабжающая компания" - без удовлетворения.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Д.В. Тютин

Судьи

И.В. Чижов Т.В. Шутикова