Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 15 мая 2017 г. N Ф01-1432/17 по делу N А11-7830/2015

г. Нижний Новгород

15 мая 2017 г.

Дело N А11-7830/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 11.05.2017.

Постановление изготовлено в полном объеме 15.05.2017.

Арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Бердникова О.Е.,

судей Новикова Ю.В., Шутиковой Т.В.

при участии представителей в судебном заседании 03.05.2017

от заявителя: Якимчевой Е.А. (доверенность от 01.11.2016),

от заинтересованного лица: Сдобновой К.П. (доверенность от 10.01.2017),

Февралевой И.С. (доверенность от 09.01.2017 N 03-06/00014),

Шуровой Н.А. (доверенность от 10.01.2017),

в судебном заседании 11.05.2017

от заинтересованного лица: Зобниной А.А. (доверенность от 09.01.2017),

Февралевой И.С. (доверенность от 09.01.2017 N 03-06/00014)

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Строй-Инвест"

на решение Арбитражного суда Владимирской области от 31.10.2016, принятое судьей Ушаковой Е.В., и

на постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 03.03.2017, принятое судьями Белышковой М.Б., Гущиной А.М., Урлековым В.Н., по делу N А11-7830/2015

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Строй-Инвест" (ИНН: 3329039021, ОГРН: 1063340021161)

о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Владимирской области от 07.04.2015 N 3 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Владимирской области от 01.07.2015 N 13-15-05/6151

и установил:

общество с ограниченной ответственностью "Строй-Инвест" (далее - ООО "Строй-Инвест", Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Владимирской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Владимирской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 07.04.2015 N 3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Владимирской области от 01.07.2015 N 13-15-05/6151.

Решением Арбитражного суда Владимирской области от 31.10.2016 заявленное требование удовлетворено частично: решение Инспекции признано недействительным в части доначисления 3 326 501 рубля налога на добавленную стоимость (далее - НДС), 642 254 рублей 34 копеек пеней по данному налогу и 509 412 рублей 98 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (иное неправильное исчисление) налога на имущество и НДС. В удовлетворении остальной части заявленного требования отказано.

Постановлением Первого арбитражного апелляционного суда от 03.03.2017 решение суда оставлено без изменения.

ООО "Строй-Инвест" не согласилось с принятыми судебными актами в части отказа в удовлетворении заявленного требования и обратилось в Арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой.

Заявитель жалобы считает, что суды нарушили нормы материального и процессуального права, неполно выяснили обстоятельства, имеющие значение для дела, и сделали выводы, не соответствующие фактическим обстоятельствам дела. Общество считает ошибочным квалификацию инвестиционного контракта, заключенного между ООО "Строй-Инвест", Управлением муниципальным имуществом города Владимира и муниципальным унитарным предприятием города Владимира "Оздоровительный центр", как смешанного договора, содержащего элементы договоров подряда и купли-продажи. По мнению заявителя, при определении правовой природы указанного контракта суды не приняли во внимание фактические обстоятельства его заключения и исполнения. Налогоплательщик указывает, что целью заключения инвестиционного контракта являлось осуществление совместной деятельности, направленной на реконструкцию и капитальный ремонт объекта недвижимого имущества, посредством объединения вкладов с последующим распределением результатов осуществленной деятельности. В рамках реализации спорного контракта Общество несло бремя содержания общего имущества, внесенного в качестве вклада, в том числе, оплачивало коммунальные услуги, арендные платежи и производило уплату налога на имущество. Таким образом, Общество полагает, что в спорном контракте учтены все требования законодательства, предъявляемые к договору простого товарищества. Заявитель также считает, что налоговый орган, доначислив налог на имущество за 2012 год, необоснованно не скорректировал налог на прибыль за данный период. При переквалификации инвестиционного договора стоимость основных средств изменилась, следовательно, налог на имущество должен быть пересчитан исходя из фактических налоговых обязательств Общества. Увеличение налоговых обязательств по налогу на имущество, по мнению налогоплательщика, должно уменьшить обязательства по налогу на прибыль.

Подробно доводы Общества приведены в кассационной жалобе и поддержаны представителем в судебном заседании.

Инспекция в отзыве на кассационную жалобу и представители в судебных заседаниях с доводами налогоплательщика не согласились, указав на законность принятых судебных актов в обжалуемой заявителем части.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв до 14 часов 00 минут 11.05.2017.

Законность решения Арбитражного суда Владимирской области и постановления Первого арбитражного апелляционного суда проверена Арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, предусмотренном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку ООО "Строй-Инвест" за период с 01.01.2011 по 31.12.2012, результаты которой отразила в акте от 03.12.2014 N 18.

Рассмотрев материалы проверки, заместитель начальника Инспекции принял решение от 07.04.2015 N 3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому Обществу доначислен НДС в сумме 6 532 915 рублей, налог на имущество в сумме 965 609 рублей, соответствующие суммы пеней и штрафов, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Владимирской области от 01.07.2015 N 13-15-05/6159 решение нижестоящего налогового органа частично отменено.

Общество не согласилось с решением Инспекции и обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Руководствуясь статьями 39, 146, 153, 154, 166, 167, 257, 374, 375, 376, 386 Налогового кодекса Российской Федерации, статьей 421 Гражданского кодекса Российской Федерации, Федеральными законами от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" и от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений", Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н, Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н, постановлением Госкомстата Российской Федерации от 21.01.2003 N 7 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств", Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н, а также учитывая разъяснения, данные в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2011 N 54 "О некоторых вопросах разрешения споров, возникающих из договоров по поводу недвижимости, которая будет создана или приобретена в будущем", Арбитражный суд Владимирской области отказал в удовлетворении заявленного требования в обжалуемой части. Суд пришел к выводам о том, что по состоянию на 31.12.2012 банно-оздоровительный комплекс являлся объектом обложения по налогу на имущество, а передача на возмездной основе результатов выполненных работ в обмен на имущество признается для целей налогообложения реализацией и является объектом обложения НДС.

Первый арбитражный апелляционный суд согласился с выводами суда первой инстанции и оставил его решение без изменения.

Рассмотрев кассационную жалобу, Арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел правовых оснований для ее удовлетворения.

1. Как следует из материалов дела, основанием для доначисления налога на имущество послужил вывод Инспекции о том, что Общество по состоянию на 31.12.2012 неправомерно не приняло к бухгалтерскому учету в качестве основного средства банно-оздоровительный комплекс и не исчислило налог на имущество.

В соответствии с пунктом 1 статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектами обложения налогом на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьей 378 Кодекса.

Налоговая база по налогу на имущество определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы данное имущество учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации (пункт 1 статьи 375 Кодекса).

Согласно пункту 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н, в качестве основных средств подлежат учету объекты, предназначенные для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, а также способные приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем. Для отнесения имущества к основным средствам необходимо наличие всех указанных признаков в совокупности.

В постановлении Госкомстата Российской Федерации от 21.01.2003 N 7 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств" типовой формой первичной учетной документации для учета основных средств является акт (накладная) приемки - передачи основных средств, который применяется для включения объектов в состав основных средств и учета их ввода в эксплуатацию.

В силу пункта 23 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания), и пункта 7 ПБУ 6/01 основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов, кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации (пункт 8 ПБУ 6/01).

Согласно пунктам 23, 24, 26, 32 Методических указаний основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, в которую включаются также затраты на приведение основных средств в состояние, пригодное для использования. Это правило подлежит применению вне зависимости от основания возникновения у организации права на соответствующий объект - как в случае его приобретения, так и при создании.

Имущество должно быть учтено в составе основных средств, если оно отвечает критериям, установленным в пункте 4 ПБУ 6/01, то есть пригодно к использованию независимо от ввода его в эксплуатацию.

Суды установили и материалам дела не противоречит, что ООО "Строй-Инвест" (инвестор), Управление муниципальным имуществом города Владимира и муниципальное унитарное предприятие города Владимира "Оздоровительный центр" (заказчик) заключили договор от 15.07.2009 N 01/2009 на осуществление инвестиционной деятельности по проектированию и реконструкции имущественного комплекса бани по адресу: город Владимир, Красносельский проезд, дом 6 (далее - объект инвестиционного договора).

По условия данного договора инвестор обязан в установленном порядке за счет собственных и (или) привлеченных средств разработать и согласовать проектно-сметную документацию и осуществить в нормативные сроки реконструкцию объекта инвестиционного договора.

В пункте 4.1 договора стороны предусмотрели, что после выполнения его условий и подписания акта о реализации инвестиционного контракта (договора) и распределении имущественных прав сторон, часть объекта переходит в собственность инвестора (фитнес-центр, спа-центр, общественная баня повышенной комфортности, индивидуальные сауны), а оставшаяся часть - в муниципальную собственность города Владимира.

Исследовав представленные в материалы дела доказательства, в том числе акты от 19.12.2012 о результатах реализации договора от 15.07.2009 N 01/2009, распределении имущественных прав и приеме-передаче имущества, суды установили, что инвестор осуществил в нормативные сроки реконструкцию объекта и принял недвижимое имущество (здание бани, наружные сети системы хозяйственно-питьевого и противопожарного водопровода, наружные сети системы дождевой канализации).

Право собственности на банно-оздоровительный комплекс зарегистрировано за Обществом 26.12.2012 и подтверждено свидетельством о государственной регистрации права.

Между тем суды установили, что в бухгалтерском учете налогоплательщика в качестве основных средств указанный объект недвижимости не отражен, налог на имущество с его стоимости не уплачен, в то время как фактически Общество использовало реконструированный объект с декабря 2012 года, предоставив в аренду ООО "Кайзер", ООО "Формула здоровья" и ИП Самсонову А.А. часть помещений, готовых к эксплуатации, и разместив в сети Интернет и печатных изданиях информацию об открытии с 21.12.2012 банно-оздоровительного комплекса "Красносельские бани" и предоставлении услуг населению с 25.12.2012.

С учетом изложенного суды пришли к правильному выводу о том, что банно-оздоровительный комплекс по состоянию на 31.12.2012 был полностью готов к эксплуатации по назначению, использовался в хозяйственной деятельности организации, в связи с чем являлся объектом обложения по налогу на имущество.

Довод Общества о необходимости корректировки обязательства по налогу на прибыль в связи с доначислением налога на имущество подлежит отклонению, так как ранее заявителем не заявлялся и не был предметом оценки в судах первой и апелляционной инстанций.

2. Из материалов дела следует, что основанием для доначисления НДС послужил вывод Инспекции о необоснованном неисчислении и неуплате Обществом НДС в сумме 3 206 414 рублей с реализации результатов выполненных работ в размере 17 813 413 рублей 37 копеек в обмен на объект недвижимости, полученный в рамках исполнения инвестиционного контракта от 15.07.2009 N 01/2009.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом обложения НДС являются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе по реализации предметов залога и передаче товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передаче имущественных прав.

Согласно пункту 1 статьи 39 Кодекса реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Не признается объектом налогообложения по НДС передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (подпункт 1 пункта 2 статьи 146 и подпункт 4 пункта 3 статьи 39 Кодекса).

В силу статьи 1 Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" инвестициями являются денежные средства, иное имущество, вкладываемые в объекты предпринимательской и (или) иной деятельности в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта.

В пункте 1 статьи 8 данного закона указано, что отношения между субъектами инвестиционной деятельности осуществляются на основе договора и (или) государственного контракта, заключаемых между ними в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.

В пункте 2 статьи 421 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено право сторон на заключение договора, как предусмотренного, так и не предусмотренного законом или иными правовыми актами. При этом в заключаемом договоре могут содержаться элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор). К отношениям сторон по смешанному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора.

В пункте 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2011 N 54 "О некоторых вопросах разрешения споров, возникающих из договоров по поводу недвижимости, которая будет создана или приобретена в будущем" (далее - Постановление N 54) разъяснено, что при рассмотрении споров, вытекающих из договоров, связанных с инвестиционной деятельностью в сфере финансирования строительства или реконструкции объектов недвижимости, судам следует устанавливать правовую природу соответствующих договоров и разрешать спор по правилам глав 30 ("Купля-продажа"), 37 ("Подряд"), 55 ("Простое товарищество") Гражданского кодекса Российской Федерации. Если не установлено иное, судам надлежит оценивать договоры, связанные с инвестиционной деятельностью в сфере финансирования строительства или реконструкции объектов недвижимости, как договоры купли-продажи будущей недвижимой вещи.

Согласно пункту 6 Постановления N 54, если по условиям договора сторона, осуществившая строительство, имеет право в качестве оплаты по нему получить в собственность помещения в возведенном здании, названный договор следует квалифицировать как смешанный (пункт 3 статьи 421 Гражданского кодекса Российской Федерации), и к обязательству по передаче помещений применяются правила о купле-продаже будущей недвижимой вещи с учетом разъяснений, содержащихся в пунктах 2, 3 и 5 данного постановления.

В случаях, когда из условий договора усматривается, что каждая из сторон вносит вклады (передает земельный участок, вносит денежные средства, выполняет работы, поставляет строительные материалы и так далее) с целью достижения общей цели, а именно создания объекта недвижимости, соответствующий договор должен быть квалифицирован как договор простого товарищества (пункт 7 Постановления N 54).

Инвестиционный договор отвечает признакам договора простого товарищества в случае, если производилось объединение вкладов в совместную деятельность, имеется условие о вкладах; ведется отдельный бухгалтерский учет по совместной деятельности; условиями контракта определено, кто из участников договора ведет общие дела. В противном случае инвестиционный контракт не может быть признан договором простого товарищества.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства, в том числе проанализировав условия договора от 15.07.2009 N 01/2009 и приняв во внимание, что объединение вкладов в совместную деятельность не производилось, отдельный бухгалтерский учет по совместной деятельности контрагентами по договору не велся, порядок ведения общих дел не устанавливался, суды пришли к выводу о том, что спорный договор является смешанным и содержит элементы договоров подряда и купли-продажи, основания рассматривать данный договор в качестве договора простого товарищества отсутствуют.

Установив, что в рамках исполнения спорного договора Общество передало результаты выполненных подрядных работ в обмен на имущество, суды правомерно признали данную операцию реализацией, являющейся объектом обложения НДС.

Переоценка доказательств и установленных судами фактических обстоятельств дела в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Ссылка заявителя жалобы на переквалификацию налоговым органом спорного договора судом округа отклонена, поскольку в рассматриваемом случае доначисление Инспекцией недоимки по НДС произведено на основании реальных отношений сторон и не обусловлено изменением юридической квалификации сделки.

При таких обстоятельствах суды правомерно отказали в удовлетворении заявленного Обществом требования в обжалуемой части.

Нормы материального права применены судами первой и апелляционной инстанций правильно. Суд кассационной инстанции не установил нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов.

Кассационная жалоба не подлежит удовлетворению.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение кассационной жалобы относятся на заявителя.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Волго-Вятского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Владимирской области от 31.10.2016 и постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 03.03.2017 по делу N А11-7830/2015 оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Строй-Инвест" - без удовлетворения.

Расходы по уплате государственной пошлины, связанной с рассмотрением кассационной жалобы, отнести на общество с ограниченной ответственностью "Строй-Инвест".

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

О.Е. Бердников

Судьи

Ю.В. Новиков Т.В. Шутикова