В составе - обособленные подразделения: особенности исчисления налогов и представления отчетности (Е. Бондарь, Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 30, июль 2003 г.)

В составе - обособленные подразделения:
особенности исчисления налогов и представления отчетности

В нашей редакционной почте множество вопросов по налогообложению организаций, имеющих обособленные подразделения. Об особенностях исчисления и отражения в отчетности налогов в таких фирмах рассказывает ведущий эксперт "БП" Евгений Бондарь.

У обособленных - лишь обязанности...

Плательщиками налогов и сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с НК РФ возложена обязанность их уплачивать (ст.19 НК РФ). Филиалы и иные обособленные подразделения могут только в случаях, предусмотренных законодательством, выполнять лишь обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов на территории своего местонахождения.

Отметим, что для целей налогообложения обособленным подразделением организации считается любое территориально обособленное подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места (п.2 ст.11 НК РФ). При этом оно признается таковым независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и независимо от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. Напомним также, что рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.

Налог на прибыль организаций

Организации, имеющие обособленные подразделения на территории РФ, исчисление и уплату в федеральный бюджет сумм авансовых платежей, а также сумм налога, исчисленного по итогам налогового периода, производят по месту своего нахождения без распределения указанных сумм по обособленным подразделениям (ст.288 НК РФ).

Уплата авансовых платежей, а также сумм налога, подлежащих зачислению в доходную часть бюджетов субъектов РФ и муниципальных образований, производится налогоплательщиками по месту нахождения организации, а также каждого из ее обособленных подразделений исходя из соответствующей доли прибыли, определяемой как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества этого обособленного подразделения соответственно в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества, в целом по налогоплательщику.

При этом указанные выше удельный вес среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества исчисляются исходя из фактических показателей среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и остаточной стоимости основных средств указанных организаций и их обособленных подразделений на конец отчетного (налогового) периода. То есть исходя из фактических показателей среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) за последний месяц отчетного (налогового) периода и остаточной стоимости основных средств указанных организаций и их обособленных подразделений на последний день отчетного (налогового) периода.

Напомним, что среднесписочная численность работников исчисляется в порядке, установленном Инструкцией по заполнению организациями сведений о численности работников и использовании рабочего времени в формах федерального государственного статистического наблюдения, утвержденной постановлением Госкомстата России от 7 декабря 1998 г. N 121, а показатели "сумма расходов на оплату труда" и "остаточная стоимость основных средств" рассчитываются в порядке, установленном главой 25 НК РФ, то есть согласно ст.255 НК РФ и п.1 ст.257 НК РФ соответственно.

Обратите внимание! Налогоплательщик имеет право самостоятельно выбирать показатель, который он будет использовать при распределении прибыли по обособленным подразделениям (среднесписочная численность работников или расходы на оплату труда).

Суммы авансовых платежей, а также сумма налога, подлежащие зачислению в доходную часть бюджетов субъектов РФ и муниципальных образований, исчисляются по ставкам, действующим на территориях, где расположены организация и ее обособленные подразделения. Если в каком-либо субъекте РФ установлена пониженная ставка налога на прибыль, то такая ставка применяется только к доле прибыли, приходящейся на организацию и ее обособленные подразделения, расположенные на территории данного субъекта. Если на территории субъекта РФ, где установлена пониженная ставка налога на прибыль, расположены только обособленные подразделения организации, то такая ставка применяется к доле прибыли организации, приходящейся на эти обособленные подразделения.

Исчисление сумм авансовых платежей по налогу, а также сумм налога, подлежащих внесению в бюджеты субъектов РФ и бюджеты муниципальных образований по месту нахождения обособленных подразделений, осуществляется налогоплательщиком самостоятельно по формуле:

НБ x (уд. вес СЧР + уд. вес ОСОС) : 2 х Ст.,

где:

НБ - налоговая база в целом по организации;

уд. вес СЧР - удельный вес среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) обособленного подразделения в среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) по организации в целом;

уд. вес ОСОС - удельный вес остаточной стоимости основных средств обособленного подразделения, числящихся в составе амортизируемого имущества на конец (последний день) отчетного (налогового) периода в остаточной стоимости основных средств, числящихся в составе амортизируемого имущества в целом по организации;

Ст. - ставка налога в бюджеты субъектов РФ и бюджеты муниципальных образований по месту нахождения обособленных подразделений.

Сведения о суммах авансовых платежей по налогу, а также суммах налога, исчисленных по итогам налогового периода, сообщаются налогоплательщиком своим обособленным подразделениям, а также налоговым органам по месту нахождения обособленных подразделений не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий отчетный или налоговый период.

Пример 1

Допустим, что у ООО "Мир" (Москва) есть лишь одно обособленное подразделение в Калуге и на конец отчетного периода организация имеет следующий состав показателей, необходимых для определения доли прибыли, подразделения. Расходы на оплату труда в целом по налогоплательщику составляют 400 000 руб., а по обособленному подразделению - 100 000 руб. Остаточная стоимость амортизируемого имущества в целом по налогоплательщику 1 000 000 руб., а по обособленному подразделению - 100 000 руб. Предположим, что общая сумма налогооблагаемой прибыли за отчетный период - 300 000 руб. Определим сумму прибыли, приходящуюся на обособленное подразделение.

Удельный вес расходов на оплату труда работников обособленного подразделения в расходах на оплату труда в целом по налогоплательщику:

100 000 руб. : 400 000 руб. = 0,25.

Удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества обособленного подразделения в остаточной стоимости амортизируемого имущества в целом по налогоплательщику:

100 000 руб. : 1 000 000 руб. = 0,1.

Доля прибыли, приходящаяся на обособленное подразделение, составит:

300 000 руб. х (0,25 + 0,1) : 2 = 52 500 руб.

Если обособленное подразделение находится за пределами России, налог подлежит уплате в бюджет с учетом особенностей, установленных ст.311 НК РФ.

Что касается порядка составления налоговой отчетности, то организации, в состав которых входят обособленные подразделения, должны:

- составить и представить в налоговую инспекцию по месту своего нахождения налоговую Декларацию, по форме, утвержденной приказом МНС России от 7 декабря 2001 г. N БГ-3-02/542, содержащую в числе прочих приложений к листу 02 "Расчет налога на прибыль организаций" Декларации Приложение N 5 "Расчет распределения авансовых платежей и налога на прибыль организацией, имеющей обособленные подразделения" и Приложение N 5а "Расчет распределения авансовых платежей и налога на прибыль по обособленным подразделениям организаций";

- представить в налоговые инспекции по месту нахождения каждого обособленного подразделения Декларацию, включающую в себя титульный лист, а также Приложение N 5а, в котором указаны сведения только по данному подразделению.

Обратите внимание! Помимо текущего налога на прибыль в течение 2003 г. многие организации, имеющие обособленные подразделения, должны заплатить часть налога с базы переходного периода. Напомним, что подобные платежи также распределяются исходя из доли прибыли, приходящейся на обособленные подразделения.

Налог на имущество предприятий

Согласно ст.7 Закона РФ от 13 декабря 1991 г. N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий", Инструкции Госналогслужбы РФ от 8 июня 1995 г. N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий" и Писем МНС России и от 27 апреля 2001 г. N ВТ-6-04/350 и от 11 мая 2001 г. N 04-4-05/113-М905 организации, в состав которых входят территориально обособленные подразделения, не имеющие отдельного баланса и расчетного (текущего) счета, зачисляют налог на имущество в порядке, установленном Законом N 2030-1, в доходы бюджетов субъектов РФ и местных бюджетов по месту нахождения указанных подразделений в сумме, определяемой как произведение налоговой ставки, действующей на территории субъекта РФ, на которой расположены эти подразделения, на стоимость основных средств, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов и товаров этих подразделений.

При этом уплате в бюджет по месту нахождения головного предприятия подлежит разница между суммой налога на имущество, исчисленной головным предприятием в целом по предприятию, и суммами налога, уплаченными головным предприятием в бюджеты по месту нахождения территориально обособленных подразделений, не имеющих отдельного баланса и расчетного (текущего) счета.

Предприятия, в состав которых входят филиалы и другие обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс и расчетный (текущий) счет, уплачивают налог на имущество по месту их нахождения в порядке, предусмотренном для уплаты налога на имущество по месту нахождения территориально обособленных подразделений, не имеющих отдельного баланса и расчетного (текущего) счета.

Налог на имущество предприятий, исчисленный по имуществу, входящему в состав Единой системы газоснабжения в соответствии с Федеральным законом от 31 марта 1999 г. N 69-ФЗ "О газоснабжении в Российской Федерации", перечисляется в бюджеты субъектов РФ пропорционально стоимости этого имущества, фактически находящегося на территории соответствующего субъекта РФ, и распределяется субъектом РФ равными долями в бюджет субъекта РФ и местные бюджеты по месту нахождения имущества.

В городах федерального значения Москве и Санкт-Петербурге налог на имущество предприятий, исчисленный по имуществу, входящему в состав Единой системы газоснабжения в соответствии с Федеральным законом "О газоснабжении в Российской Федерации", фактически находящемуся на территориях городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга, перечисляется в бюджеты указанных субъектов РФ без дальнейшего распределения между бюджетом субъекта РФ и местными бюджетами.

Таким образом, налог на имущество зачисляется в бюджет только по месту нахождения организации и месту нахождения обособленных подразделений организации (а не по месту нахождения имущества). Исключение предусмотрено лишь по имуществу, входящему в состав Единой системы газоснабжения.

Причитающаяся к уплате в бюджет сумма налога по месту нахождения головного предприятия уменьшается также на исчисленные суммы налога по филиалам и другим аналогичным подразделениям этого предприятия, имеющим отдельный баланс и расчетный (текущий) счет, которые вносятся ими в доходы бюджетов субъектов РФ и местных бюджетов в общеустановленном порядке.

Данные, необходимые для исчисления и уплаты налога (размеры действующих ставок налога на территории субъекта РФ, расчеты среднегодовой стоимости имущества территориально обособленных подразделений и расчеты по налогу за соответствующие отчетные периоды, а также реквизиты счетов для зачисления налога в доходы бюджетов субъектов РФ и местных бюджетов), рекомендуется этим подразделениям направлять головному предприятию в сроки, обеспечивающие своевременное представление налоговым органам квартальной и годовой бухгалтерской отчетности.

Что касается плательщиков ЕНВД, то с организаций, признанных таковыми главой 26.3 НК РФ и соответствующим нормативным правовым актом законодательного (представительного) органа государственной власти субъекта РФ, налог на имущество предприятий не взимается в части полностью используемого в предпринимательской деятельности, осуществляемой на основе свидетельства об уплате ЕНВД, имущества территориально обособленного подразделения (подразделения по месту нахождения организации), имеющего место нахождения на территории данного субъекта РФ.

В связи с этим организации должны вести отдельный учет имущества, используемого в предпринимательской деятельности, осуществляемой на основе свидетельства об уплате ЕНВД. Имущество, не используемое налогоплательщиком в предпринимательской деятельности, осуществляемой на основе свидетельства об уплате ЕНВД, подлежит обложению налогом на имущество в общеустановленном порядке.

В случае если налогоплательщик использует имущество в предпринимательской деятельности, осуществляемой на основе свидетельства об уплате ЕНВД, и иной деятельности, то указанное имущество подлежит обложению налогом на имущество в части, пропорциональной сумме выручки от реализации товаров (работ, услуг), полученной в процессе иной деятельности, в общей сумме выручки от реализации товаров (работ, услуг) организации.

При прекращении деятельности, осуществляемой на основе свидетельства об уплате ЕНВД, до окончания соответствующего квартала налогоплательщики включают в расчет среднегодовой стоимости имущества за отчетный период стоимость имущества, использованного в указанной деятельности, в части, пропорциональной количеству полных месяцев после прекращения осуществления указанной деятельности в общем количестве месяцев квартала.

Пример 2

У ООО "Светлана" есть филиал, имеющий отдельный баланс и расчетный счет, и обособленное подразделение, не имеющее обособленного баланса и расчетного счета, которые находятся в разных субъектах РФ. Ставка налога на имущество по месту нахождения головного предприятия 1,5%, филиала - 2%, обособленного подразделения - 1%. Среднегодовая стоимость имущества по организации в целом - 100 000 руб., в том числе по месту нахождения головного предприятия - 70 000 руб., филиала - 20 000 руб., а обособленного подразделения - 10 000 руб. Определим сумму налога на имущество, подлежащую уплате ООО "Светлана" в этом случае.

Сумма налога на имущество, подлежащая уплате, в этом случае составит по месту нахождения:

головного предприятия

70 000 руб. х 1,5% = 1050 руб.;

филиала

20 000 руб. х 2% = 400 руб.;

обособленного подразделения

10 000 руб. х 1% = 100 руб.

в целом по организации

1050 + 400 + 100 = 1550 руб.

Что касается порядка составления налоговой отчетности, то организации, в состав которых входят обособленные подразделения, должны:

- составить и представить в налоговую инспекцию по месту своего нахождения Расчет налога на имущество предприятий, исчисленного по месту нахождения головного отделения, по форме 1152001 (Приложение N 1 к Инструкции Госналогслужбы РФ от 8 июня 1995 г. N 33). При этом в форме 1152001 необходимо отразить показатели в целом по организации и отдельно выделить суммы налога, которые уплачиваются по месту нахождения организации;

- представить в налоговые инспекции по месту нахождения каждого обособленного подразделения Расчет налога на имущество предприятий, исчисленного по каждому подразделению соответственно по форме 1152002 (Приложение N 2 к Инструкции Госналогслужбы России от 8 июня 1995 г. N 33).

Налог на доходы физических лиц

Совокупная сумма налога, исчисленная и удержанная налоговым агентом у налогоплательщика, в отношении которого он признается источником дохода, уплачивается по месту учета налогового агента в налоговом органе, а налоговые агенты - российские организации, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы налога как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения. Сумма налога на доходы физических лиц, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из суммы дохода, подлежащего налогообложению, начисляемого и выплачиваемого работникам этих обособленных подразделений (п.7 ст.226 НК РФ).

Что касается порядка составления налоговой отчетности, то организации, в состав которых входят обособленные подразделения, должны:

- составить и представить не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, в налоговую инспекцию по месту своего нахождения сведения о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ, утвержденной МНС России по всем работникам головного отделения, а также по тем физическим лицам, которым отделением были выплачены доходы, облагаемые НДФЛ;

- представить не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, в налоговые инспекции по месту нахождения каждого обособленного подразделения сведения о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ, утвержденной МНС России по всем работникам этих подразделений, а также по тем физическим лицам, которым подразделения выплатили доходы, облагаемые НДФЛ.

Обратите внимание! Если начисление оплаты труда, расчет и удержание суммы налога физическим лицам (в том числе работникам обособленных подразделений) производится централизованно по месту нахождения организации (головного отделения), то сведения по форме 2-НДФЛ организация может представить в налоговую инспекцию по месту своего учета за всех физических лиц.

Единый социальный налог

Организации, в составе которых обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, расчетный счет и начисляющие выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, уплачивают ЕСН и представляют налоговую отчетность по месту своего нахождения, а также по месту нахождения каждого из обособленных подразделений.

Сумма ЕСН, подлежащая уплате по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из величины налоговой базы, относящейся к этому подразделению. Сумма налога, подлежащая уплате по месту нахождения организации, в состав которой входят обособленные подразделения, определяется как разница между общей суммой налога, подлежащей уплате организацией в целом, и совокупной суммой налога, подлежащей уплате по месту нахождения всех обособленных подразделений (п.8 ст.243 НК РФ).

Организации, в состав которых входят обособленные подразделения, не имеющие отдельного баланса, расчетного счета, не начисляющие выплаты и иные вознаграждения в пользу работников и физических лиц, производят уплату ЕСН централизованно и представляют налоговую отчетность по месту своего нахождения.

Сумма ЕСН, подлежащая уплате по месту нахождения организации в этом случае, определяется как разница между общей суммой налога, подлежащей уплате организацией в целом, включая сумму налога, подлежащую уплате по месту нахождения обособленных подразделений, не имеющих отдельного баланса, расчетного счета, не начисляющих выплаты и иные вознаграждения в пользу работников и физических лиц, и суммой налога, подлежащей уплате по месту нахождения иных обособленных подразделений организации.

Обратите внимание! Если организация имеет в своем составе обособленные подразделения, то в соответствии с п.2 ст.241 НК РФ расчет условия на право применения регрессивных ставок ЕСН производится по организации в целом независимо от исполнения обособленными подразделениями обязанности организации по уплате авансовых платежей по налогу и страховых взносов.

Единый налог на вмененный доход

Взимание ЕНВД для определенных видов деятельности регламентируется главой 26.3 "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности" НК РФ и нормативными правовыми актами законодательных (представительных) органов государственной власти субъектов РФ в соответствии с НК РФ.

Плательщиками ЕНВД являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории субъекта РФ, в котором введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую этим налогом (п.1 ст.346.28 НК РФ).

Поэтому если организация зарегистрирована и осуществляет свою деятельность на территории субъекта РФ, где введен ЕНВД или ее обособленное подразделение, расположено на такой территории и осуществляет налогооблагаемую деятельность, то она обязана уплачивать ЕНВД и представлять налоговую отчетность в соответствии с НК РФ и нормативными правовыми актами законодательных (представительных) органов государственной власти этого субъекта РФ.

Пример 3

ООО "СВ", зарегистрированное в Москве, имеет филиал в Московской области, занимающийся розничной торговлей непродовольственных товаров. Торговая площадь магазина составляет 60 кв.м. В Москве ЕНВД не введен. Обязана ли организация уплачивать этот налог?

В соответствии со ст.1 Закона Московской обл. от 27 декабря 2002 г. N 136/2002-ОЗ "О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности в Московской области" организации, ведущие на ее территории деятельность по розничной торговле, через магазины с площадью торгового зала не более 70 кв.м, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади, обязаны производить уплату ЕНВД.

Таким образом, ООО "СВ" обязано уплачивать этот налог независимо от места его государственной регистрации.

Налог с продаж

Плательщиками налога с продаж признаются организации и индивидуальные предприниматели, если они реализуют товары (работы, услуги) на территории того субъекта РФ, в котором установлен указанный налог (ст.348 НК РФ). При этом организация, осуществляющая операции по реализации товаров (работ, услуг) через свои обособленные подразделения, находящиеся вне места нахождения этой организации, уплачивает налог на территории того субъекта РФ, в котором осуществляются операции по реализации товаров (работ, услуг), исходя из стоимости реализованных через это обособленное подразделение товаров (работ, услуг) (ст.355 НК РФ).

Что касается порядка составления налоговой отчетности, то организации, в состав которых входят обособленные подразделения, должны составить и представить налоговую отчетность в налоговую инспекцию по месту своего нахождения и по месту нахождения обособленных подразделений, если по месту их нахождения введен этот налог. В налоговой декларации, которая будет предоставлена по месту нахождения организации, надо отдельно показать налог, подлежащий уплате по месту нахождения обособленных подразделений. Например, в Декларации по налогу с продаж, утвержденной постановлением Правительства Москвы от 25 декабря 2001 г. N 1185-ПП, стоимость облагаемых налогом с продаж товаров (работ, услуг) в других субъектах РФ отражается по строке 1 "в").

Е. Бондарь,

ведущий эксперт "БП"

Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 30, июль 2003 г.