Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 6 сентября 2018 г. N Ф01-3658/18 по делу N А79-11005/2016

Нижний Новгород

06 сентября 2018 г.

Дело N А79-11005/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 30.08.2018.

Постановление изготовлено в полном объеме 06.09.2018.

Арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Новикова Ю.В.,

судей Чижова И.В., Шутиковой Т.В.,

при участии представителей

от заинтересованного лица: Иванова С.А., доверенность от 20.08.2018,

Степанова Е.В., доверенность от 10.01.2018,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу заявителя -

общества с ограниченной ответственностью "Вурнары завод СОМ"

на решение Арбитражного суда Чувашской Республики - Чувашии от 28.12.2017,

принятое судьей Кузьминой О.С., и

на постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 11.05.2018,

принятое судьями Белышковой М.Б., Гущиной А.М., Смирновой И.А.,

по делу N А79-11005/2016

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Вурнары завод СОМ"

(ОГРН: 1102133000188, ИНН: 2104007910)

о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной

налоговой службы N 3 по Чувашской Республике от 19.05.2016 N 6394

и установил:

общество с ограниченной ответственностью "Вурнары завод СОМ" (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Чувашской Республики - Чувашии с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Чувашской Республике (далее - Инспекция, налоговый орган) от 19.05.2016 N 6394.

Решением суда от 28.12.2017 решение Инспекции признано недействительным в части начисления 724 844 рублей 33 копеек пеней и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 1 513 602 рублей.

Постановлением Первого арбитражного апелляционного суда от 11.05.2018 решение Арбитражного суда Чувашской Республики - Чувашии оставлено без изменения.

Общество не согласилось с решением и постановлением судов первой и апелляционной инстанций и обратилось в Арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить и принять новый судебный акт о признании решения Инспекции недействительным в полном объеме.

Заявитель жалобы считает, что суды неправильно применили нормы материального права и сделали выводы, не соответствующие фактическим обстоятельствам дела. По мнению Общества, в решении Инспекции установлено неправомерное применение налогоплательщиком расчетной налоговой ставки по реализации продукции в адрес ООО "Латтек". Вывод о неправомерности применения расчетной ставки налога в отношении продукции, реализованной ООО "Ядринстрой" и ООО "Профит", в решении налогового органа отсутствует, при этом доначисление налога на добавленную стоимость произведено, в том числе, по операциям реализации в адрес указанных контрагентов. Таким образом, резолютивная часть решения Инспекции не соответствует выводам, изложенным в описательной части решения налогового органа. В решении Инспекции указано на неправомерное применение налогового вычета в размере 7 643 383 рублей по счету-фактуре, выставленному ООО "Паллада". Однако Общество в спорной налоговой декларации не заявляло налоговый вычет по указанному счету-фактуре, по расчетному счету оплата данному контрагенту не производилась. В книге покупок, представленной налогоплательщиком, данный счет-фактура не отражен. Представленные Инспекцией в материалы дела книги покупок являются недопустимыми доказательствами, так как не содержат подписи ответственного лица. Кем представлены данные книги покупок, судом не установлено, доказательств составления спорной декларации на основании данных книг покупок не представлено.

Подробно доводы налогоплательщика приведены в кассационной жалобе.

Общество, надлежащим образом извещенное о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, представителя в судебное заседание не направило.

Инспекция в отзыве на кассационную жалобу и ее представители в судебном заседании указали на отсутствие оснований для отмены решения и постановления судов первой и апелляционной инстанций.

В соответствии с частью 3 статьи 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассматривается в отсутствие представителя заявителя.

На основании статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании 23.08.2018 объявлялся перерыв до 11 часов 15 минут 30.08.2018.

Законность принятых судебных актов проверена Арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как установили суды, и это не противоречит материалам дела, Инспекция провела камеральную налоговую проверку представленной Обществом 21.12.2015 уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 4-й квартал 2013 года (корректировка N 2), по результатам которой составлен акт от 25.03.2016 N 15353.

Рассмотрев материалы проверки и возражения налогоплательщика, заместитель начальника Инспекции вынес решение от 19.05.2016 N 6394 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Чувашской Республике от 05.09.2016 N 266 решение налогового органа отменено в части доначисления и предложения уплатить 600 212 рублей 11 копеек пеней. В остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.

Общество не согласилось с решением Инспекции и обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Руководствуясь статьями 153, 154, 164, 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), Правилами ведения книг покупок, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость", Порядком заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 15.10.2009 N 104н, определением Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О, суд первой инстанции отказал в признании недействительным решения Инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость, так как пришел к выводам о занижении Обществом налоговой базы по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов по операциям реализации товаров ООО "Латтек", ООО "Ядринстрой", ООО "Профит" и физических лиц и о необоснованном применении налоговых вычетов по операциям с контрагентом ООО "Паллада".

Первый арбитражный апелляционный суд согласился с выводами Арбитражного суда Чувашской Республики - Чувашии и оставил его решение без изменения.

Рассмотрев кассационную жалобу, Арбитражный суд Волго-Вятского округа пришел к следующим выводам.

В соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

На основании пункта 1 статьи 100 Кодекса в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку, должен быть составлен акт налоговой проверки по установленной форме в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки.

В акте налоговой проверки указываются, в том числе, документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых (подпункт 12 пункта 1 статьи 100 Кодекса).

К акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки (пункт 3.1 статьи 100 Кодекса).

Согласно пункту 8 статьи 101 Кодекса в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В силу пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В соответствии с абзацем четвертым пункта 1 статьи 153 Кодекса при применении налогоплательщиками при реализации (передаче, выполнении, оказании для собственных нужд) товаров (работ, услуг) различных налоговых ставок налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам. При применении одинаковых ставок налога налоговая база определяется суммарно по всем видам операций, облагаемых по этой ставке.

Налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога (пункт 1 статьи 154 Кодекса).

Согласно пункту 4 статьи 154 Кодекса при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, закупленной у физических лиц (не являющихся налогоплательщиками), по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации, (за исключением подакцизных товаров) налоговая база определяется как разница между ценой, определяемой в соответствии со статьей 105.3 Кодекса, с учетом налога и ценой приобретения указанной продукции.

На основании подпункта 1 пункта 2 статьи 164 Кодекса налогообложение производится по налоговой ставке 10 процентов при реализации молока и молокопродуктов (включая мороженое, произведенное на их основе, за исключением мороженого, выработанного на плодово-ягодной основе, фруктового и пищевого льда).

В пункте 4 статьи 164 Кодекса установлено, что при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки в соответствии с пунктом 4 статьи 154 Кодекса налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 настоящей статьи, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

В соответствии с пунктом 1 статьи 168 Кодекса при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в пунктах 4 и 5 статьи 161 настоящего Кодекса) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.

Согласно пункту 1 статьи 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса.

На основании пункта 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса (пункт 1 статьи 172 Кодекса).

Суды установили, что основанием для начисления налога на добавленную стоимость с реализации по уточненной налоговой декларации явился вывод налогового органа о неправомерном уменьшении Обществом налоговой базы по ставке 10 процентов и завышении налоговой базы по ставке 10/110.

Изменение налоговой базы произошло в результате неправомерного применения Обществом расчетной налоговой ставки 10/110 при реализации продукции в адрес ООО "Латтек", что повлекло занижение налога на добавленную стоимость по реализованным товарам на 1 777 373 рубля 10 копеек, по физическим лицам - на 10 390 рублей 70 копеек, что подтверждается соответствующими счетами-фактурами.

ООО "Латтек" применяло общую систему налогообложения, оплатило приобретенные у Общества молокопродукты с учетом налога на добавленную стоимость по ставке 10 процентов. ООО "Вурнары завод СОМ" не уведомило данного контрагента о внесении исправлений в первичные документы и счета-фактуры.

Суды также указали, что в ходе проверки Инспекция установила необоснованное исключение Обществом из книги продаж и уточненной налоговой декларации счетов-фактур по ставке 10 процентов по реализации молокопродукции в адрес ООО "Ядринстрой" и ООО "Профит", в общей сумме 1 858 181 рубль 80 копеек. При этом отсутствие в решении описания правонарушений по данным контрагентам при установленных судом фактических нарушениях, допущенных Обществом, не является безусловным основанием для отмены решения Инспекции.

На основании изложенного суды признали правомерным вывод налогового органа о занижении Обществом налога на добавленную стоимость по реализации товара по ставке 10 процентов на сумму 3 647 295 рублей.

Вместе с тем суды не учли, что в силу статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд проверяет законность оспариваемого ненормативного акта налогового органа исходя из указанных в нем обстоятельств вменяемого правонарушения.

Суды установили, и материалам дела не противоречит, что в решении налогового органа отражен факт необоснованного применения Обществом расчетной ставки 10/110 в отношении операций по реализации товара в адрес ООО "Латтек". Описание правонарушений по ООО "Ядринстрой" и ООО "Профит" не отражено. Суды также не установили, что подобные обстоятельства в отношении ООО "Ядринстрой" и ООО "Профит" отражены в акте проверки.

Таким образом, вывод судов об установлении Инспекцией неправомерного занижения суммы налога по реализованным товарам по ставке 10 процентов в размере 3 649 010 рублей не соответствует правонарушению, отраженному налоговым органом в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности.

Суд кассационной инстанции признает вывод судов о том, что неуказание в тексте решения Инспекции правонарушений в отношении реализации товара ООО "Ядринстрой" и ООО "Профит" не является основанием для безусловной отмены оспариваемого решения, основанным на неверном толковании норм законодательства, которое не предусматривает возложения на суды функций налогового контроля.

Суды также установили, что ООО "Вурнары завод СОМ" в первичной налоговой декларации заявило налоговые вычеты в размере 12 070 549 рублей, в том числе 10 090 678 рублей по счету-фактуре от 08.10.2013 N 187, выставленному от имени ООО "Паллада".

В уточненной налоговой декларации общая сумма налоговых вычетов уменьшена на 2 447 295 рублей и составила 9 623 254 рубля.

Дополнительных листов к книге покупок, а также первичных документов, обосновывающих внесение изменений в книгу покупок, Общество не представило.

Инспекция в обжалуемом решении признала необоснованным применение Обществом налоговых вычетов в размере 7 643 383 рублей по операциям с ООО "Паллада" ввиду отсутствия реальных хозяйственных операций с данным контрагентом.

Отказывая в признании недействительным решения Инспекции в данной части, суды указали на обоснованность вывода налогового органа о нереальности хозяйственных операций ООО "Вурнары завод СОМ" и ООО "Паллада" и отсутствии права на применения налоговых вычетов по данной хозяйственной операции.

Вместе с тем, суд первой инстанции установил, что согласно книге покупок (том 6, лист дела 2) ООО "Вурнары завод СОМ" заявило налоговый вычет по счет-фактуру от 08.10.2013 N 187 в первичной налоговой декларации. В книге покупок, на основе которой Общество представило уточненную налоговую декларацию (том 2, листы дела 7-10), вычеты по операциям с ООО "Паллада" исключены.

Таким образом, вывод судов о фактическом применении Обществом налоговых вычетов в сумме 7 643 383 рублей по счету-фактуре от 08.10.2013 N 187, выставленному от имени ООО "Паллада", не соответствует имеющимся в материалах дела книгам покупок.

На основании изложенного Арбитражный суд Волго-Вятского округа пришел к выводу о том, что решение Арбитражного суда Чувашской Республики - Чувашии от 28.12.2017 и постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 11.05.2018 подлежат отмене в части отказа в удовлетворении требования Общества о признании недействительным решения Инспекции с направлением дела на новое рассмотрение в Арбитражный суд Чувашской Республики - Чувашии в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При новом рассмотрении дела суду первой инстанции необходимо устранить допущенное несоответствие выводов фактическим установленным судами обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам и проверить законность оспариваемого ненормативного правового акта Инспекции в указанной части с учетом установленных и описанных налоговым органом в решении нарушений.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебных актов, судом округа не установлено.

Разрешение вопроса о распределении расходов по государственной пошлине по кассационной жалобе (в том числе о возврате излишне уплаченной государственной пошлины) следует поручить Арбитражному суду Чувашской Республики - Чувашии, поскольку в соответствии с пунктом 3 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при отмене судебного акта с передачей дела на новое рассмотрение вопрос о распределении судебных расходов разрешается арбитражным судом, вновь рассматривающим дело.

Руководствуясь статьями 287 (пункт 3 части 1), 288 (часть 1) и 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Волго-Вятского округа

ПОСТАНОВИЛ:

кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Вурнары завод СОМ" удовлетворить.

Решение Арбитражного суда Чувашской Республики - Чувашии от 28.12.2017 и постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 11.05.2018 по делу N А79-11005/2016 отменить в части отказа в удовлетворении требования общества с ограниченной ответственностью "Вурнары завод СОМ" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Чувашской Республике от 19.05.2016 N 6394.

Дело в отмененной части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Чувашской Республики - Чувашии.

В остальной части решение Арбитражного суда Чувашской Республики - Чувашии от 28.12.2017 и постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 11.05.2018 по делу N А79-11005/2016 оставить без изменения.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Ю.В. Новиков

Судьи

И.В. Чижов Т.В. Шутикова