Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 17 июня 2020 г. N Ф01-9409/20 по делу N А11-6159/2018

Нижний Новгород

17 июня 2020 г.

Дело N А11-6159/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 10.06.2020.

Постановление изготовлено в полном объеме 17.06.2020.

Арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Толмачёва А.А.,

судей Новикова Ю.В., Шемякиной О.А.

при участии представителей

от акционерного общества "ГЕНЕРИУМ" - Мануйлов Д.В. (доверенность N 08/18 от 04.05.2018)

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу

акционерного общества "ГЕНЕРИУМ" (ИНН 3321027747, ОГРН 1093316000370)

на решение Арбитражного суда Владимирской области от 28.06.2019 и

на постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 20.11.2019

по делу N А11-6159/2018

по заявлению акционерного общества "ГЕНЕРИУМ"

о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Владимирской области (в настоящее время - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 13 по Владимирской области) от 05.12.2017 N 15

и установил:

Акционерное общество "ГЕНЕРИУМ" (далее - заявитель, Общество, АО "ГЕНЕРИУМ") обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Владимирской области (в настоящее время - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 13 по Владимирской области) (далее - ответчик, налоговый орган, Инспекция) от 05.12.2017 N 15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Владимирской области от 28.06.2019 в удовлетворении заявленных требований акционерному обществу "ГЕНЕРИУМ" отказано.

Постановлением Первого арбитражного апелляционного суда решение Арбитражного суда Владимирской области от 28.06.2019 по делу N А11- 6159/2018 оставлено без изменения, апелляционная жалоба акционерного общества "ГЕНЕРИУМ" - без удовлетворения.

Акционерное общество "ГЕНЕРИУМ" не согласилось с принятыми судебными актами и обратилось в Арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение суда и принять по делу новый судебный акт, ссылаясь на несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела и неправильное применение норм материального права.

Заявитель указывает, что при выплате дивидендов акционерам -кипрским компаниям "Аncolie Trading Limited" (далее - Ancolie), "Gyroscope Enterprises Limited" (далее - Gyroscope), "Redillio Holdings Limited" (далее - Redillio) действовало добросовестно и руководствуясь Соглашением между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал" от 05.12.1998 (далее - СОИДН, Международное соглашение), удерживало и перечисляло в бюджет налог на прибыль организаций по льготной ставке 5 процентов.

Акционерное общество "ГЕНЕРИУМ" не согласно с выводом Инспекции, поддержанным судами первой и апелляционной инстанции, о том, что компании Ancolie, Gyroscope и Redillio не являются фактическими получателями доходов, имеют признаки "технических" компаний, используемых с целью необоснованного получения налоговых преференций, предусмотренных международным соглашением. Общество считает не соответствующим обстоятельствам дела вывод судов о транзитном движении денежных средств, полученных иностранными акционерами от Общества в виде дивидендов, в адрес организаций, зарегистрированных на Британских Виргинских островах. По мнению АО "ГЕНЕРИУМ", суд не установил наличия у налогоплательщика либо его акционеров налоговой экономии, обусловленной выбранной структурой владения акциями. По убеждению Общества, деятельность иностранных компаний носит реальный характер.

Подробно доводы Общества приведены в кассационной жалобе, дополнительных пояснениях и поддержаны его представителем в судебном заседании

Определением суда округа от 05.03.2020 в порядке пункта 2 части 3 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации произведена замена судьи третьего судебного состава Бердникова О.Е. на судью Толмачёва А.А.

Определением суда округа от 21.05.2020 произведена замена судьи третьего судебного состава Шутиковой Т.В. на судью Новикова Ю.В.

На основании статьи 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации определениями арбитражного суда округа рассмотрение кассационной жалобы откладывалось на 10.06.2020.

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 13 по Владимирской области в отзыве на кассационную жалобу возразила относительно приведенных в ней доводов, просила оставить жалобу без удовлетворения, заявила ходатайство об отложении судебного заседания в связи с невозможностью обеспечить явку ее представителя.

Арбитражный суд Волго-Вятского округа рассмотрел данное ходатайство и с учетом необходимости соблюдения сроков рассмотрения дела и разумного срока судопроизводства не усмотрел оснований для его удовлетворения. Позиция налогового понятна суду кассационной инстанции. В ходатайстве налоговый орган не указал, какие сведения хотел бы сообщить в судебном заседании, тем самым не обосновал обязательность участия представителя. В силу части 3 статьи 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации неявка в судебное заседание арбитражного суда кассационной инстанции лиц, участвующих в деле, не может служить препятствием для рассмотрения жалобы в их отсутствие.

Законность судебных актов, принятых Арбитражным судом Владимирской области и Первым арбитражным апелляционным судом, проверена Арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Владимирской области (в настоящее время - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 13 по Владимирской области) проведена выездная налоговая проверка в отношении акционерного общества "ГЕНЕРИУМ" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, транспортного налога, земельного налога, водного налога за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, налога на доходы физических лиц (налоговый агент) за период с 01.07.2012 по 30.11.2015. По результатам выездной налоговой проверки Инспекцией составлен акт от 23.05.2017 N 3.

Рассмотрев материалы проверки, возражения заявителя, руководитель налогового органа принял решение от 05.12.2017 N 15, в соответствии с которым Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной статьёй 123 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в размере 1 875 100 рублей. Также Обществу предложено уплатить налог на прибыль в качестве налогового агента в сумме 285 837 855 рублей и пени в сумме 106 850 688 рублей.

Не согласившись с принятым решением, АО "ГЕНЕРИУМ" обратилось с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Владимирской области с апелляционной жалобой.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Владимирской области от 14.02.2018 N 13-15-01/1819@ апелляционная жалоба Общества осталвена без удовлетворения, оспариваемое решение - без изменения.

Полагая, что решение Инспекции не соответствует закону и нарушает его права и интересы в сфере предпринимательской деятельности, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании данного решения недействительным.

Арбитражный суд Владимирской области, руководствуясь статьями 65, 71, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав в совокупности и проанализировав во взаимосвязи все представленные лицами, участвующими в деле, доказательства, оценив их доводы и возражения, пришёл к выводу о том, что требование Общества удовлетворению не подлежит.

Не согласившись с состоявшимися судебными актами, акционерное общество "ГЕНЕРИУМ" обратилось в Арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой. Заявитель жалобы ссылается на неполное выяснение судами первой и апелляционной инстанций обстоятельств, имеющих значение для дела; недоказанность имеющих значение для дела обстоятельств, которые суд счел установленными; несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в кассационной жалобе акционерного общества "ГЕНЕРИУМ", Арбитражный суд Волго-Вятского округа не находит оснований для ее удовлетворения.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях главы 25 НК РФ признается: для иных иностранных организаций - доходы, полученные от источников в Российской Федерации.

Доходы указанных налогоплательщиков определяются в соответствии со статьей 309 НК РФ (пункт 3 статьи 247 НК РФ).

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 309 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) установлено, что дивиденды, выплачиваемые иностранной организации - акционеру (участнику) российских организаций относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом.

Согласно пункту 1 статьи 310 Кодекса налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 Кодекса за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, в валюте выплаты дохода.

Налог с видов доходов, указанных в подпункте 1 пункта 1 статьи 309 Кодекса, исчисляется по ставке, предусмотренной подпунктом 3 пункта 3 статьи 284 Кодекса.

Согласно подпункту 3 пункта 3 статьи 284 Налогового кодекса Российской Федерации к налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов, применяется налоговая ставка 15 процентов - по доходам, полученным иностранной организацией в виде дивидендов по акциям российских организаций, а также дивидендов от участия в капитале организации в иной форме.

Из приведенных положений суды верно заключили, что при выплате российской организацией иностранному лицу дохода в виде дивидендов, российская организация признается налоговым агентом, на которого возложена обязанность по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет Российской Федерации налога на прибыль организаций с доходов иностранной организации.

Статьей 7 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) установлено, что если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

В статье 10 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр от 05.12.1998 "Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал" (далее - Соглашение) установлено, что дивиденды, выплачиваемые компанией, являющейся резидентом одного Договаривающегося Государства, резиденту другого Договаривающегося Государства, могут облагаться налогом в этом другом Государстве (пункт 1).

В силу пункта 2 статьи 10 Соглашения такие дивиденды могут также облагаться налогом в том Государстве, резидентом которого является компания, выплачивающая дивиденды, и в соответствии с законодательством этого Государства, но если лицо, имеющее фактическое право на дивиденды, является резидентом другого Государства, то взимаемый таким образом налог не должен превышать: а) 5 процентов от общей суммы дивидендов, если лицо, имеющее фактическое право на дивиденды, прямо вложило в капитал компании, выплачивающей дивиденды, сумму эквивалентную не менее 100 000 евро; б) 10 процентов от общей суммы дивидендов во всех остальных случаях.

Кроме того, в силу прямого указания пункта 2 статьи 10 Соглашения одним из условий для применения пониженной налоговой ставки является наличие у получателя дохода фактического права на дивиденды, что связано с пресечением возможного незаконного использования преимуществ, предоставляемых указанным Соглашением.

Таким образом, если иностранная компания, являющаяся резидентом Республики Кипр, получает дивиденды от российской организации, но при этом такая иностранная организация не является лицом, имеющим фактическое право на дивиденды, т.е. признается "технической", а фактические получатели дохода не подпадают под юрисдикцию Республики Кипр, соответственно, оснований для применения Соглашения, не имеется и налог должен исчисляться и удерживаться по ставке 15 процентов.

В соответствии с положениями Модельной конвенции об избежании двойного налогообложения и использование компаний кондуитов (принята Советом ОЭСР 27.11.1986) выработаны подходы по принятию и действию Соглашений об избежании двойного налогообложения в Договаривающихся государствах.

При применении международных соглашений в части предоставления права на использование льгот (пониженных ставок и освобождений) при налогообложении пассивных видов доходов от источников в Российской Федерации необходимо оценить, является ли лицо, претендующее на применение льгот (пониженных ставок и освобождений), предусмотренных соглашением, фактическим получателем соответствующего дохода. Из приведенного общепринятого в мировой практике толкования норм международных договоров следует, что в случаях получения дохода резидентом Договаривающегося Государства, который действует в качестве агента или номинального держателя, предоставление Государством источника дохода, льготы или освобождения от налогообложения исключительно на основании статуса непосредственного получателя дохода как резидента другого Договаривающегося Государства будет противоречить целям и задачам Конвенции об избежании двойного налогообложения.

Для признании лица в качестве фактического получателя дохода необходимо не только наличие правовых оснований для непосредственного получателя дохода, но это лицо также должно быть непосредственным выгодоприобретателем, то есть лицом, которое фактически получает выгоду от полученного дохода и определяет его дальнейшую экономическую судьбу. При определении фактического получателя дохода следует также учитывать выполняемые функции и принимаемые риски иностранной организации, претендующей на получение льготы в соответствии с международными соглашениями об избежании двойного налогообложения. Промежуточная, техническая компания не может рассматриваться как фактический собственник, если, несмотря на свой формальный статус собственника, на практике она обладает очень узкими полномочиями в отношении такого дохода, что заставляет рассматривать ее в качестве простого доверенного лица или управляющего, действующего от имени заинтересованных лиц.

В ходе рассмотрения дела по существу, судами установлено, что в проверяемом периоде на основании протоколов внеочередных (годовых) общих собраний акционеров от 10.12.2012, от 17.05.2013, от 10.12.2013, от 05.02.2014, от 15.05.2014, от 16.12.2014 АО "ГЕНЕРИУМ" осуществлялись выплаты дивидендов в адрес "Ancolie Trading Limited", "Gyroscope Enterprises Limited" и "Redillio Holdings Limited" (Республика Кипр). Обществом как налоговым агентом при выплате дивидендов в адрес указанных акционеров удержана и перечислена сумма налога на прибыль организаций, исчисленная с применением налоговой ставки 5 процентов, предусмотренной подпунктом а пункта 2 статьи 10 Соглашения.

Материалами дела подтверждается, что финансовые операции акционеров АО "ГЕНЕРИУМ" в проверяемом периоде ограничены группой взаимосвязанных компаний. Фактические обстоятельства осуществления деятельности компаний с учетом вида деятельности (хранение инвестиций) подтверждают вывод налогового органа о создании на территории государства, с которым у Российской Федерации заключено Соглашение, предусматривающее льготную ставку налогообложения при выплате дивидендов, технических компаний, выступающих в качестве номинальных владельцев акций, управляющих активами в интересах лиц, фактически получающих доход.

Поэтому налоговый орган пришел к обоснованному выводу о неправомерном применении налогоплательщиком при выплате в проверяемом периоде дивидендов в адрес указанных кипрских компаний пониженной налоговой ставки по налогу на прибыль организаций (5 процентов)в соответствии с подпунктом "а" пункта 2 статьи 10 Международного соглашения, поскольку указанные компании не являются фактическими получателями доходов в виде дивидендов Общества и лицами, распоряжающимися экономической судьбой полученных доходов.

Из правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 1 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" следует, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В пункте 7 указанного постановления высшего суда указано на то, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции. Налоговые обязательства, будучи прямым следствием деятельности в экономической сфере, неразрывно с нею связаны. Их возникновению, как правило, предшествует вступление лица в гражданские правоотношения, то есть налоговые обязательства базируются на гражданско-правовых отношениях либо тесно с ними связаны. Предпринимательские отношения хозяйствующих субъектов в гражданском обороте оформляются сделками между ними.

Оценка добросовестности налогоплательщика в спорах о получении налоговых выгод предполагает оценку сделок с его участием, по которым им задекларированы и заявлены налоговые выгоды, особенно в тех случаях, когда они не имеют деловой цели либо налоговая цель превалирует в них над экономической. В налоговых правоотношениях недопустима фикция, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам (налоговым агентам) с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, и искусственной юридической конструкции создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод. Сделки в обход налогового закона подразумевают действия, имеющие целью сознательное создание налогоплательщиками определенного фактического состава (или же воздержание от его создания) с целью обеспечить по отношению к себе действие одного правового предписания и (или) не допустить действие другого.

С учетом изложенного, формальное соблюдение сторонами спорных взаимоотношений условий для применения пониженной налоговой ставки при установленных в рамках данного дела фактических обстоятельствах не дает налоговому агенту права на безусловное исчисление налога по ставке 5 процентов.

Оценив надлежащим образом обстоятельства по делу, исследовав представленные в материалы дела доказательства, суды первой и апелляционной инстанций пришли к правомерным выводам, что компании Ancolie, Gyroscope и Redillio не обладают полномочиями по распоряжению доходом, полученным от налогоплательщика, фактически не используют его в своей деятельности, не получают экономическую выгоду и не определяют его дальнейшую судьбу, и, соответственно, не могут рассматриваться в качестве фактического получателя дохода применительно к Соглашению между Правительством РФ и Правительством Республики Кипр от 05.12.1998 "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал". Совокупность обстоятельств, установленных судами, в том числе транзитный характер движения денежных средств, свидетельствуют о наличии у иностранных кипрских компаний Ancolie, Gyroscopeи Redillio признаков технических (кондуитных) компаний.

Принимая во внимание совокупность доказательств, свидетельствующих об отсутствии у компаний Ancolie, Gyroscope и Redillio фактического права на доход в отношении полученных дивидендов, что исключает возможность удержания акционерным обществом "ГЕНЕРИУМ" налога по налоговой ставке 5%, довод заявителя о том, что суд не установил наличия у налогоплательщика либо его акционеров налоговой экономии, обусловленной выбранной структурой владения акциями, не имеет правового значения для правильного разрешения настоящего спора при установленных судами обстоятельствах данного конкретного дела.

Установленные судами фактические обстоятельства и сделанные на их основе выводы соответствуют материалам дела, им не противоречат и не подлежат переоценке судом кассационной инстанции в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Доводы, изложенные в кассационной жалобе, были предметом рассмотрения в судебных инстанциях, получили надлежащую правовую оценку, не опровергают выводы судов и направлены на переоценку доказательств и установленных судами фактических обстоятельств дела, что в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Нормы материального права применены судами первой и апелляционной инстанций правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено. Кассационные жалобы удовлетворению не подлежат.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины, связанной с рассмотрением кассационной жалобы подлежат отнесению на заявителя.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Волго-Вятского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Владимирской области от 28.06.2019 и постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 20.11.2019 по делу N А11-6159/2018 оставить без изменения, кассационную жалобу акционерного общества "ГЕНЕРИУМ" - без удовлетворения.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

А.А. Толмачёв

Судьи

Ю.В. Новиков О.А. Шемякина