Письмо Управления МНС по г. Москве от 20 ноября 2003 г. N 21-09/65071 О порядке оформления счетов-фактур и исполнения обязанности по уплате НДС по агентскому договору на перевозку ж/д транспортом, погрузочно-разгрузочные работы и хранение товара (на собственной базе агента), заключенному организацией-принципалом с организацией, применяющей упрощенную систему налогообложения, согласно которому агент заключает договоры с третьими лицами от своего имени, но за счет принципала, обязанного возместить понесенные издержки

Письмо Управления МНС по г. Москве от 20 ноября 2003 г. N 21-09/65071

Вопрос: Организацией (принципалом) был заключен агентский договор с организацией (агентом), применяющей упрощенную систему налогообложения, на организацию перевозок железнодорожным транспортом, выполнение погрузочно-разгрузочных работ, хранение (на собственной базе агента). В соответствии с условиями договора агент заключает договора с третьими лицами от своего имени, но за счет принципала. Принципал обязуется возместить агенту понесенные издержки. Агентом ранее был заключен договор с железной дорогой на перевозку.

Агент, ссылаясь на ст. 346.11 НК РФ, выставляет принципалу счет-фактуру без выделения НДС на сумму комиссионного вознаграждения, вознаграждения за погрузочно-разгрузочные работы и железнодорожный тариф с дополнительными услугами железной дороги.

По мнению принципала, агент обязан выставлять ему счет-фактуру без выделения НДС только на сумму комиссионного вознаграждения и вознаграждения за оказание возмездных услуг и с выделением НДС по возмещаемым издержкам, связанным с исполнением поручения принципала, в связи с тем, что договор с гражданско-правовой точки зрения будет рассматриваться как комплексный, то есть договор, включающий несколько самостоятельных обязательств.

Статьей 346.11 НК РФ определено, что не являются плательщиками НДС организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения. В соответствии со ст. 169 НК РФ обязанность по составлению счетов-фактур возложена на плательщиков НДС. Но это правило, по мнению принципала, может относиться только к услугам, оказываемым организацией, применяющей упрощенную систему налогообложения, то есть в данной ситуации - только к сумме агентского вознаграждения и вознаграждения за оказание возмездных услуг. Так ли это?

Ответ: В соответствии с п. 2 ст. 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются плательщиками налога на добавленную стоимость (далее - НДС), за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации. Вместе с тем при исполнении налогоплательщиками, перешедшими на упрощенную систему налогообложения, обязанностей по договорам поручений (комиссии), заключенным с налогоплательщиками, применяющими общий режим налогообложения, необходимо учитывать следующее.

В соответствии со ст. 171 НК РФ плательщик НДС имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.

Согласно указанной статье вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении:

1) товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Статьей 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм НДС, а также после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг).

В соответствии с письмом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 21.05.2001 N ВГ-6-03/404 при приобретении товаров (работ, услуг) через поверенного (агента) основанием у доверителя (принципала) для вычета НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) является счет-фактура, выставляемый продавцом на имя доверителя (принципала).

Если счет-фактура выставлен продавцом на имя комиссионера (агента), то основанием у комитента (принципала) для принятия НДС к вычету является счет-фактура, полученный от посредника. Счет-фактура выставляется посредником комитенту, принципалу с отражением показателей из счета-фактуры, выставленного продавцом посреднику. Оба счета-фактуры у посредника в книге покупок и книге продаж не регистрируются.

В соответствии с порядком оформления первичных учетных документов для отражения в бухгалтерском учете операций при реализации товаров по агентскому договору, определенном письмом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 02.08.2001 N 03-1-09/2351/03-Ц316, по сделкам, по которым агент выступал агентом от имени принципала, к отчету агента должны прилагаться оправдательные документы - все копии первичных документов, относящихся к проводимым в рамках таких сделок операциям, которые и будут первичными для отражения операций в бухгалтерском учете принципала. Наличия в этом случае отчета агента в качестве единственного первичного документа без подтверждающих копий документов недостаточно для правомерного отражения принципалом в бухгалтерском учете операций по исполнению агентского договора.

По операциям в рамках сделок, совершенных агентом от своего имени, требований приложения копий первичных документов агента (комиссионера) напрямую законодательством не установлено. Вместе с тем для правомерного отражения таких операций в бухгалтерском учете у принципала (комитента) агент (комиссионер) по требованию принципала (комитента) обязан предоставить последнему все сведения о движении имущества принципала (товаров, денежных средств), в том числе и в виде копий накладных, счетов-фактур и платежных поручений.

На основании изложенного принципал (комитент) имеет право на применение налоговых вычетов по НДС на основании счета-фактуры выставленного агентом принципалу, показатели которого соответствуют показателям счета-фактуры, выставленного продавцом (исполнителем услуги) агенту, с выделенной суммой НДС, а также при наличии отчета агента и оправдательных документов.

Вместе с тем, учитывая, что организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, не признаются плательщиками НДС, сумма дохода, получаемая ими в виде вознаграждения при исполнении договора поручения (комиссии), НДС не облагается.

Таким образом, организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, покупателю своих услуг (принципалу, комитенту) на сумму вознаграждения счет-фактуру не выписывают и осуществляют расчеты без выделения в первичных документах соответствующих сумм НДС.

Заместитель руководителя Управления МНС России по г. Москве советник налоговой службы Российской Федерации I ранга

Л.Я. Сосихина