Письмо Управления МНС по г. Москве от 25 декабря 2003 г. N 26-12/71966 Об учете для целей налогообложения прибыли расходов в виде процентов по долговым обязательствам, исчисленных путем увеличения в 1,1 раза ставки рефинансирования ЦБР, действовавшей на дату возникновения долгового обязательства

Письмо Управления МНС по г. Москве от 25 декабря 2003 г. N 26-12/71966

Вопрос: Можно ли учесть для целей налогообложения прибыли расходы в виде процентов по долговым обязательствам, исчисленным с использованием ставки рефинансирования Банка России на дату возникновения долгового обязательства, увеличенной в 1,1 раза?

Ответ: В соответствии со ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) расходами, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль, признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 265 Кодекса в состав внереализационных расходов включаются, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). При этом в качестве расхода может быть признана только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами, и доходности, установленной ссудодателем.

Особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам для целей налогообложения регулируются статьями 265, 269, 272, 273, 291 и 328 Кодекса.

При этом разделом 5.4.1 Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729, разъяснен порядок отнесения к расходам процентов по долговым обязательствам в случае, когда заимодавцем является российская организация.

Так, в указанных методических рекомендациях отмечено, что расходом по заемным средствам, принимаемым к вычету, признаются расходы в виде процентов, начисленных (выплаченных - ст. 273 Кодекса) на основании заключенных договоров, с учетом следующих особенностей.

При определении расходов, принимаемых к вычету, по долговым обязательствам используется один из двух способов расчета предельной величины расходов, предусмотренных п. 1 ст. 269 Кодекса, по выбору налогоплательщика.

Первый заключается в определении среднего уровня процентов, второй предусматривает использование ставки рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза по долговым обязательствам в рублях.

Расходы по долговым обязательствам в виде процентов при выборе налогоплательщиком второго способа учета данных расходов для целей налогообложения прибыли признаются в размере, не превышающем ставку рефинансирования Банка России, увеличенную в 1,1 раза, установленную на дату получения долгового обязательства.

В случае если в долговом обязательстве предусмотрено условие "с изменением процентной ставки", то для целей налогообложения прибыли принимается фактическая ставка по договору в рублях, не превышающая действующую на дату изменения процентной ставки ставку рефинансирования Банка России, увеличенную в 1,1 раза.

Дополнительные соглашения об изменении процентных ставок или других существенных условий договора (например, изменение вида обеспечения или суммы долга), равно как и сопоставимых условий долговых обязательств, приравниваются к выдаче нового долгового обязательства. Поэтому такое долговое обязательство учитывается при расчете среднего уровня процентов за период, в котором произошло изменение. Если общий, с учетом пролонгации, срок такого договора становится более 7 дней, то применяются положения п. 1 ст. 269 Кодекса.

Учитывая изложенное выше, определение размера процента за кредит, уменьшающего налоговую базу по налогу на прибыль (в случае его использования в целях получения доходов), может производиться в сумме, не превышающей ставку рефинансирования Банка России, увеличенную в 1,1 раза, действовавшую на дату получения кредита. Если же организация одновременно пользуется кредитами, полученными в разное время, то и признаваемый для целей налогообложения прибыли размер процентов определяется по каждому из этих кредитов в аналогичном порядке.

Заместитель руководителя Управления МНС России по г. Москве советник налоговой службы Российской Федерации I ранга

Ю.А. Мавашев