Письмо Управления МНС по г. Москве от 8 января 2004 г. N 26-12/1168 О порядке уплаты налога на прибыль при переоценке (дооценке) акций организации по рыночной стоимости, при передаче ценных бумаг в уставный капитал организации, а также в случае продажи организацией акций, полученных в качестве взноса в уставный капитал

Письмо Управления МНС по г. Москве от 8 января 2004 г. N 26-12/1168

Вопрос: Возникает ли налогооблагаемый доход в результате переоценки (дооценки) акций организации по рыночной стоимости? Возникает ли налогооблагаемый доход при передаче ценных бумаг в уставный капитал организации, а также в случае продажи организацией акций, полученных в качестве взноса в уставный капитал?

Ответ: В соответствии со ст. 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

При этом прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно ст. 248 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации, которыми признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав и внереализационные доходы.

Понятие реализации для целей налогообложения установлено ст. 39 НК РФ.

Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль, определены ст. 251 НК РФ.

В соответствии со ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" НК РФ.

Таким образом, переоценка (дооценка) акций организации по рыночной стоимости как таковая не влечет получение организацией дохода, следовательно, для целей налогообложения прибыли в налоговом учете не отражается, и в результате указанной дооценки дохода не возникает.

Если ценные бумаги передаются организацией в уставный капитал, то их стоимость для целей налогового учета по налогу на прибыль определяется как фактическая цена их приобретения, увеличенная на расходы, связанные с приобретением этих ценных бумаг, то есть без учета стоимостной оценки вносимых в уставный капитал ценных бумаг, осуществленной независимым оценщиком и согласованной с другими участниками учреждаемой организации.

При этом согласно пп. 7.2.7 раздела 7.2 Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729, налогооблагаемого дохода не образуется.

В случае реализации (выбытия) ценных бумаг, полученных в результате их передачи в уставный капитал, организацией-получателем применяются положения ст. 280 НК РФ. (Основание: письмо МНС России от 18.11.2002 N 02-4-08/801-АН516.)

Соответственно стоимость имущества (акций), переданных в качестве взноса в уставный капитал, учитывается у принимающей стороны исходя из стоимости этого имущества (акций) по данным налогового учета у передающей стороны.

Статьей 280 НК РФ установлены особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами, в частности, указанной статьей определено, какие ценные бумаги признаются обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, что понимается для целей налогообложения прибыли под рыночной котировкой, рыночной ценой ценной бумаги.

Согласно п. 2 ст. 280 НК РФ доходы налогоплательщика от операций по реализации или иного выбытия ценных бумаг (в том числе погашения) определяются исходя из цены реализации или иного выбытия ценной бумаги, а также суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной покупателем налогоплательщику, и суммы процентного (купонного) дохода, выплаченной налогоплательщику эмитентом (векселедателем). При этом в доход налогоплательщика от реализации или иного выбытия ценных бумаг не включаются суммы процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении.

Расходы при реализации (или ином выбытии) ценных бумаг, в том числе инвестиционных паев паевого инвестиционного фонда, определяются исходя из цены приобретения ценной бумаги (включая расходы на ее приобретение), затрат на ее реализацию, размера скидок с расчетной стоимости инвестиционных паев, суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной налогоплательщиком продавцу ценной бумаги. При этом в расход не включаются суммы накопленного процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении.

Таким образом, в случае продажи организацией акций, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, в том числе полученных в качестве взноса в уставный капитал, у организации-продавца может возникать налогооблагаемая база для целей налогообложения прибыли, определяемая в виде разницы между ценой реализации и учтенной в налоговом учете стоимостью этих акций с учетом расходов по их реализации.

Если доля одного из участников общества с ограниченной ответственностью реализуется третьему лицу, следовательно, в рассматриваемой ситуации неприменимы положения п. 3 ст. 270 НК РФ, пп. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ, ст. 277 НК РФ.

Согласно п. 3 ст. 38 товаром для целей НК РФ признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

При реализации доли в обществе с ограниченной ответственностью третьему лицу применяются общие правила, установленные в налоговом законодательстве, по продаже имущества (имущественных прав).

Положениями ст. 315 НК РФ установлен порядок составления налоговой базы по налогу на прибыль, в том числе при реализации различных видов имущества и имущественных прав.

Стоимость реализуемой в другую организацию доли определяется по данным налогового учета.

Таким образом, для целей налогообложения прибыли при реализации доли в обществе с ограниченной ответственностью третьему лицу учитываются доходы от реализации этой доли и соответственно расходы организации - продавца доли, связанные с приобретением и реализацией этой доли.

Заместитель руководителя Управления МНС России по г. Москве советник налоговой службы Российской Федерации I ранга

А.А. Глинкин