Встречные проверки: порядок проведения и последствия (Панина Л.А., "Российский налоговый курьер", N 7, апрель 2004 г.)

Встречные проверки: порядок проведения и последствия

При проведении камеральной или выездной налоговой проверки налоговым органам может потребоваться информация о деятельности проверяемого налогоплательщика, связанной с иными лицами (например, его контрагентами). В таком случае может быть проведена их встречная проверка. Как она проходит и чем грозит налогоплательщику и его контрагентам?

Встречная проверка проводится на основании статьи 87 Налогового кодекса в рамках камеральной, выездной или повторной выездной налоговой проверки. В частности, встречная проверка может быть одним из тех дополнительных мероприятий налогового контроля, решение о проведении которых принимает руководитель налогового органа либо его заместитель по результатам камеральной или выездной налоговой проверки. Такой порядок установлен пунктом 2 статьи 101 Кодекса.

Налоговый кодекс не ограничивает сроков проведения встречной проверки, равно как и налоговых периодов, за которые она проводится. Нет ограничения и по количеству повторных встречных проверок по одним и тем же налогам за уже проверенный либо проверяемый налоговый период. Дополнительные мероприятия налогового контроля (в том числе встречная проверка) могут проводиться за пределами двухмесячного срока, который ограничивает проведение выездной налоговой проверки.

Встречная проверка может проводиться независимо от местонахождения контрагентов налогоплательщика, поскольку осуществляется путем запроса необходимых документов и не предусматривает присутствия проверяющих на территории контрагентов. Проводить ее может как налоговый орган, где состоит на учете лицо (контрагент), в отношении которого она проводится, так и налоговый орган, непосредственно осуществляющий проверку налогоплательщика.

Какие документы могут потребоваться в ходе встречной проверки

В рамках встречной проверки налоговые органы вправе потребовать от лиц, имеющих хозяйственные связи с проверяемым налогоплательщиком, документы и сведения, касающиеся только деятельности данного налогоплательщика. Так, документы могут быть истребованы у организаций, от которых, например, проверяемый налогоплательщик получил денежные средства или материальные ценности. Обратите внимание: истребование документов, относящихся исключительно к деятельности самого контрагента или к его деятельности, связанной с иными лицами, не допускается в рамках выездной проверки в том случае, если контрагент не является налоговым агентом.

Перечень документов, запрашиваемых в рамках встречной проверки, Налоговым кодексом не предусмотрен. К ним могут быть отнесены все документы, подтверждающие хозяйственные связи контрагента с проверяемым налогоплательщиком.

Цель встречной проверки - выявление фактов совершения определенной сделки, полноты оприходования полученной по ней продукции или выручки от реализации этой продукции. В частности, встречная проверка проводится, если есть основания полагать, что у проверяемого налогоплательщика не приходовались товары, полученные по сделкам с иными лицами либо выручка от реализации товаров (работ, услуг) и иные денежные средства. Также может быть проверено, как отражены у контрагента товарообменные, взаимозачетные и иные неденежные операции с налогоплательщиком.

В рамках встречной проверки могут быть запрошены документы у контрагентов проверяемого налогоплательщика, если те продали и отгрузили продукцию (работы, услуги) по документам, оформленным с нарушением установленных требований. Речь идет о документах с исправлениями, подчистками, с расплывчатыми или нечеткими подписями, печатями, штампами организаций. Кроме того, проверяется сделка, при заключении которой не был составлен договор в письменной форме, и т.д.

Ответственность за непредставление документов

За непредставление налоговому органу сведений о налогоплательщике к лицам, у которых запрашивались документы в рамках встречной проверки, применяются санкции. Организациям грозит налоговая ответственность, а их должностным лицам, а также индивидуальным предпринимателям - административная ответственность.

Предположим, организация не представила налоговому органу требуемые сведения о налогоплательщике или уклоняется от представления соответствующих документов. Данное правонарушение, равно как и представление документов с заведомо недостоверными сведениями, влечет взыскание штрафа в размере 5000 руб. Об этом гласит пункт 2 статьи 126 НК РФ.

К должностным лицам организаций и индивидуальным предпринимателям применяется ответственность, предусмотренная пунктом 1 статьи 15.6 Кодекса РФ об административных правонарушениях. Непредставление или отказ от представления, равно как и представление сведений, необходимых для налогового контроля, в неполном объеме или в искаженном виде, влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от трех до пяти МРОТ (300-500 руб.). Аналогичный штраф налагается и на индивидуальных предпринимателей (ст.2.4 КоАП РФ).

Результаты проверки

Допустим, в ходе встречной проверки контрагента налогоплательщика обнаружилось, что в учете последнего неправильно отражены отдельные финансово-хозяйственные операции, влияющие на формирование налоговой базы. Тогда материалы встречной проверки прилагаются к акту камеральной (выездной, повторной выездной) налоговой проверки или к решению, принятому по результатам рассмотрения материалов проверки.

Данные материалы используются в качестве доказательства по делу о налоговом правонарушении в отношении проверяемого налогоплательщика. Обратите внимание: именно проверяемого налогоплательщика. Контрагенту же по итогам встречной проверки никакие санкции не грозят (кроме названных выше санкций за непредставление требуемых документов).

В качестве иллюстрации того, как используются материалы встречных проверок, можно привести пункт 3 Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации (информационное письмо Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 17.03.2003 N 71). В нем сказано следующее. При рассмотрении дела о предъявлении требования о взыскании задолженности по налогам, пеням и штрафам, числящейся за дочерним предприятием, в суде в качестве доказательств рассматривались материалы встречной проверки. Последняя проводилась налоговым органом в рамках выездной налоговой проверки предприятия. В ходе проверки была выявлена задолженность по НДС в части неправомерного зачисления на счет управления выручки за товар, отгруженный предприятием (третьим лицом).

Другой случай. Федеральный арбитражный суд Московского округа в постановлении от 19.11.2002 по делу N КА-А41/7598-02 отказал в удовлетворении иска о признании недействительным решения налогового органа о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля - встречной проверки. Удовлетворен встречный иск налоговой инспекции о взыскании налоговых санкций.

Суд установил, что решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля вынесено в связи с недостаточностью имеющихся материалов и необходимостью получения дополнительной информации о деятельности налогоплательщика у третьих лиц.

В завершение несколько слов о порядке отражения результатов встречной проверки в акте выездной налоговой проверки. Этот порядок установлен инструкцией МНС России от 10.04.2000 N 60. Документ утвержден приказом МНС России от 10.04.2000 N АП-3-16/138.

Согласно пункту 1.10.2 данной инструкции вводная часть акта выездной налоговой проверки должна содержать, в частности, сведения:

- о встречных налоговых проверках;

- о производстве выемки документов и предметов;

- о проведении экспертизы, инвентаризации имущества налогоплательщика, осмотра его территорий и помещений;

- об иных действиях, произведенных в ходе налоговой проверки.

Приложения к акту выездной налоговой проверки включают в себя материалы встречных проверок (в случае их проведения). Об этом сказано в пункте 1.12 инструкции.

Акты встречных налоговых проверок прилагаются к акту выездной налоговой проверки. Сведения о проведении встречных проверок отражаются в пункте 1.7 акта.

Кстати. Когда встречная проверка обязательна

Налоговое законодательство не определяет случаи, когда проведение встречной проверки является обязательным. Однако некоторые такие случаи предусмотрены внутренними документами МНС России. Так, руководители Управлений МНС России по субъектам РФ обязаны организовать в десятидневный срок оперативное проведение встречных налоговых проверок по запросам налоговых органов. Речь идет о проверках, проводимых налоговыми органами по месту учета налогоплательщиков - поставщиков экспортеров. Цель - организовать работу по проверке реальности требований налогоплательщика по возмещению НДС, уплаченного экспортерами поставщикам за приобретенные материальные ресурсы (работы, услуги), использованные при производстве экспортной продукции (работ, услуг). Причем в порядке и сроки, предусмотренные законодательством. Об этом говорится в пункте 15 приказа МНС России от 27.12.2000 N БГ-3-03/461.

Рекомендации по назначению встречной проверки в рамках камеральной и отражения ее результатов в отношении декларации по акцизам на подакцизные товары установлен приказом МНС России от 28.08.2003 N БГ-3-03/478 "Об утверждении Методических рекомендаций по проведению камеральной налоговой проверки декларации по акцизам на подакцизные товары (по формам N 1, 2, 3)". Цель камеральной проверки - контроль за правильностью исчисления и своевременностью уплаты акцизов по операциям с подакцизными товарами, признаваемым объектом обложения акцизами согласно статье 182 НК РФ.

Одно из направлений камеральной налоговой проверки - проверка правильности арифметического подсчета итоговых сумм акциза (п.1.4.3 Методических рекомендаций). Показатели налоговых деклараций проверяются с использованием системы контрольных соотношений показателей форм налоговой и бухгалтерской отчетности. То есть системы, устанавливающей взаимосвязь отдельных показателей декларации по акцизам на подакцизные товары между собой (внутридокументные контрольные соотношения).

По результатам проверки с использованием контрольных соотношений определяются только предварительные данные. Они служат основанием для отбора налогоплательщиков для проведения камеральной налоговой проверки. Речь идет о проверке, которая проводится с истребованием необходимых документов и сведений, и других мероприятиях налогового контроля (встречные проверки, участие свидетелей, экспертиза и т.д.).

Предположим, необходимо подтвердить передачу сырья на переработку. В рамках камеральной налоговой проверки показателей формы N 1 декларации на соответствие нормам законодательства у налогоплательщика могут быть истребованы документы, подтверждающие факт передачи сырья. Кроме того, могут быть проведены встречные проверки (п.3.1.3.1 Методических указаний). А если при производстве одного подакцизного товара используется другой подакцизный товар, имеющий отличную от него единицу измерения налоговой базы? Тогда вся стоимость использованного подакцизного товара, включая акциз, относится на затраты по производству товара.

Проверяя правильность применения налоговых вычетов сумм акцизов по приобретенным подакцизным товарам, использованным в качестве сырья, необходимо проверить наличие определенных документов. Это расчетные документы и счета-фактуры, предъявленные налогоплательщиком и подтверждающие уплату им соответствующих сумм акциза. Должностное лицо налогового органа, проводящее камеральную проверку, должно провести анализ представленных документов и при необходимости направить запрос в налоговый орган по месту регистрации поставщика подакцизного товара о проведении встречных проверок (п.3.1.3.2 Методических указаний).

Панина Л.А.,

советник налоговой службы РФ I ранга,

Юридический департамент МНС России

"Российский налоговый курьер", N 7, апрель 2004 г.