Об обязательном страховании (М.В. Романова, "Налоговый вестник", N 4, апрель 2004 г.)

Об обязательном страховании

1. О признании расходов на обязательное страхование в целях
налогообложения прибыли

Согласно п. 2 ст. 263 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) расходы по обязательным видам страхования (установленные законодательством Российской Федерации) включаются в состав прочих расходов в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством Российской Федерации и требованиями международных конвенций. Если данные тарифы не утверждены, расходы по обязательному страхованию включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат.

В соответствии с п. 3 ст. 3 Закона РФ от 27.11.1992 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации" (далее - Закон N 4015-1) обязательным является страхование, осуществляемое в силу закона. Виды, условия и порядок проведения обязательного страхования определяются соответствующими законами Российской Федерации.

Согласно ст. 936 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) обязательное страхование осуществляется путем заключения договора страхования лицом, на которое возложена обязанность такого страхования (страхователем), со страховщиком.

Обязательное страхование осуществляется за счет страхователя, за исключением обязательного страхования пассажиров, которое в предусмотренных законом случаях может осуществляться за их счет.

Объекты, подлежащие обязательному страхованию, риски, от которых они должны быть застрахованы, и минимальные размеры страховых сумм определяются законом, а в случае, предусмотренном п. 3 ст. 935 ГК РФ, - законом или в установленном им порядке.

В случаях, предусмотренных законом или в установленном им порядке, на юридических лиц, имеющих в хозяйственном ведении или оперативном управлении имущество, которое является государственной или муниципальной собственностью, может быть возложена обязанность страховать это имущество (п. 3 ст. 935 ГК РФ).

Согласно Закону N 4015-1 лицензии выдаются на осуществление добровольного и обязательного личного страхования, имущественного страхования и страхования ответственности, а также перестрахования, если предметом деятельности страховщика является исключительно перестрахование. При этом в лицензиях приводятся виды страхования, которые страховщик вправе осуществлять (п. 2 ст. 32 Закона N 4015-1).

Учитывая вышеизложенное, страховые премии (взносы) по обязательному страхованию будут признаваться расходами для целей налогообложения прибыли, если в законодательстве Российской Федерации определены объекты, подлежащие обязательному страхованию, риски, от которых они должны быть застрахованы, и минимальные размеры страховых сумм, а у страховой организации имеется лицензия на соответствующий обязательный вид страхования.

2. Об обязательном страховании гражданской ответственности
владельцев транспортных средств

Начиная с 1 июля 2002 года существует порядок и действует механизм проведения данного вида страхования, который изложен в следующих документах:

- Федеральный закон от 25.04.2002 N 40-ФЗ "Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств" (далее - Закон N 40-ФЗ);

- Страховые тарифы по обязательному страхованию гражданской ответственности владельцев транспортных средств, утвержденные постановлением Правительства РФ от 07.05.2003 N 264 (далее - Страховые тарифы);

- Правила обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств, утвержденные постановлением Правительства РФ от 07.05.2003 N 263 (далее - Правила N 263).

Срок действия договора обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств - один год. Но возникает вопрос: о каком годе идет речь - о календарном или текущем?

В вышеуказанных Правилах нет никаких ограничений, поэтому действует общий порядок. Технический осмотр транспортных средств осуществляется в течение года на срок - один год, поэтому срок действия договора обязательного страхования - один год с момента его заключения.

Пример.

У организации А срок прохождения технического осмотра автомобиля - февраль 2004 года при наличии страхового договора на один год по обязательному страхованию транспортного средства по рискам - хищения, ущерба (страховая премия - 7400 руб.) и добровольному страхованию гражданской ответственности (страховая премия - 1700 руб.). Срок действия данного договора - с 1 июля 2003 года по 31 июля 2004 года. Для целей налогообложения прибыли страховые премии (взносы) по страхованию транспортного средства - 7400 руб. - будут признаваться для целей налогообложения согласно ст. 263 НК РФ, а расходы по страхованию добровольной гражданской ответственности в размере 1700 руб. не будут признаваться для целей налогообложения. Но с 1 января 2004 года необходимо заключить договор на обязательное страхование гражданской ответственности владельца автомобиля, страховая премия по которому будет признаваться для целей налогообложения согласно п. 3 ст. 263 НК РФ.

Статьей 942 ГК РФ установлены существенные условия договора страхования.

При заключении договора имущественного страхования между страхователем и страховщиком должно быть достигнуто соглашение:

1) об определенном имуществе либо ином имущественном интересе, являющемся объектом страхования;

2) о характере события, на случай наступления которого осуществляется страхование (страхового случая);

3) о размере страховой суммы;

4) о сроке действия договора.

Объекты, подлежащие обязательному страхованию гражданской ответственности владельцев транспортных средств, и риски, от которых эти объекты должны быть застрахованы, определены Законом N 40-ФЗ.

Объектом обязательного страхования в данном случае являются имущественные интересы, связанные с риском гражданской ответственности владельца транспортного средства по обязательствам, возникающим вследствие причинения вреда жизни, здоровью или имуществу потерпевших при использовании транспортного средства на территории Российской Федерации.

К страховому риску по обязательному страхованию относится наступление гражданской ответственности по обязательствам, указанным выше, за исключением случаев возникновения ответственности вследствие:

а) причинения вреда при использовании иного транспортного средства, чем то, которое указано в договоре обязательного страхования;

б) причинения морального вреда или возникновения обязанности по возмещению упущенной выгоды;

в) причинения вреда при использовании транспортных средств в ходе соревнований, испытаний или учебной езды в специально отведенных для этого местах;

г) загрязнения окружающей природной среды;

д) причинения вреда воздействием перевозимого груза, если риск такой ответственности подлежит обязательному страхованию в соответствии с законом о соответствующем виде обязательного страхования;

е) причинения вреда жизни или здоровью работников при исполнении ими трудовых обязанностей, если этот вред подлежит возмещению в соответствии с законом о соответствующем виде обязательного страхования или обязательного социального страхования;

ж) обязанности по возмещению работодателю убытков, вызванных причинением вреда работнику;

з) причинения водителем вреда управляемому им транспортному средству и прицепу к нему, перевозимому ими грузу, установленному на них оборудованию;

и) причинения вреда при погрузке груза на транспортное средство или его разгрузке, а также при движении транспортного средства по внутренней территории организации;

к) повреждения или уничтожения антикварных и других уникальных предметов, зданий и сооружений, имеющих историко-культурное значение, изделий из драгоценных металлов и драгоценных и полудрагоценных камней, наличных денег, ценных бумаг, предметов религиозного характера, а также произведений науки, литературы и искусства, других объектов интеллектуальной собственности;

л) обязанности владельца транспортного средства возместить вред в части, превышающей размер ответственности, предусмотренный правилами главы 59 ГК РФ (если более высокий размер ответственности установлен федеральным законом или договором).

Структура страхового тарифа и порядок применения страховых тарифов страховщиками при определении страховой премии установлены разделами II и III Страховых тарифов.

Заявление о заключении договора обязательного страхования гражданской ответственности владельца транспортного средства приведено в приложении N 1 к Правилам N 263.

В соответствии с п. 3 ст. 940 ГК РФ страховщик при заключении договора страхования вправе применять разработанные им или объединением страховщиков стандартные формы договора (страхового полиса) по отдельным видам страхования.

Согласно п. 24 Правил N 263 документом, удостоверяющим осуществление обязательного страхования, является страховой полис обязательного страхования, оформляемый страховщиком по форме, приведенной в приложении N 2 к вышеуказанным Правилам.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии со ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, приведенные в п. 2 данной статьи Закона N 129-ФЗ.

Пунктом 1 постановления Правительства РФ от 08.06.1997 N 835 "О первичных учетных документах" функции по разработке и утверждению альбомов унифицированных форм первичной учетной документации и их электронных версий возложены на Госкомстат России. Содержание и состав вышеуказанных форм согласовываются с Минфином России и Минэкономразвития России.

Учитывая вышеизложенное, заявление о заключении договора обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств может служить основанием для признания расходов для целей налогообложения прибыли в совокупности с другими первичными документами. При этом это заявление не является документом, удостоверяющим факт заключения договора страхования согласно п. 2 ст. 432 ГК РФ.

3. Налогообложение прибыли страховых организаций

В главе 25 НК РФ приведен исчерпывающий перечень резервов, формируемых организациями и признаваемых для целей налогообложения прибыли.

Подпунктом 1 п. 2 ст. 294 НК РФ определено, что к расходам страховых организаций, понесенных при осуществлении страховой деятельности, относятся, в частности, суммы отчислений в страховые резервы (с учетом изменения доли перестраховщиков в страховых резервах), формируемые на основании законодательства о страховании в порядке, установленном федеральным органом власти по надзору за страховой деятельностью.

В соответствии со ст. 26 Закона N 4015-1 для обеспечения выполнения принятых страховых обязательств страховщики в порядке и на условиях, установленных законодательством Российской Федерации, образуют из полученных страховых взносов необходимые для предстоящих страховых выплат страховые резервы.

Согласно п. 3 ст. 22 Закона N 40-ФЗ при осуществлении обязательного страхования страховщики образуют резерв гарантий и резерв текущих компенсационных выплат.

Перечень страховых резервов, образуемых страховой организацией, определен пунктом 6 Правил формирования страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни, утвержденных приказом Минфина России от 11.06.2002 N 51н (далее - Правила N 51н). В вышеприведенном перечне резерв гарантий и резерв компенсационных выплат не поименованы.

Исходя из содержания п. 2 ст. 27 Закона N 40-ФЗ требования потерпевших о компенсационных выплатах в рамках обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств удовлетворяются профессиональным объединением за счет средств, в том числе направленных членами профессионального объединения (страховщиками) из резервов гарантий и резервов текущих компенсационных выплат.

Таким образом, в рамках действующего законодательства отчисления в резерв гарантий и резерв компенсационных выплат не могут учитываться в составе расходов страховой организации в соответствии с п. 10 ст. 294 НК РФ.

Согласно подпункту 29 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся взносы, вклады и иные обязательные платежи, уплачиваемые некоммерческим организациям, если уплата таких взносов, вкладов и иных обязательных платежей является условием для осуществления деятельности налогоплательщиками - плательщиками таких взносов, вкладов или иных обязательных платежей.

Таким образом, страховщики относят средства из резерва гарантий и резерва текущих компенсационных выплат, перечисленные в профессиональное объединение (Российский союз автостраховщиков), в состав расходов в целях обложения налогом на прибыль в соответствии с подпунктом 29 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Многие страховые организации задают вопрос: будет ли страховая премия, используемая для расчета резерва незаработанной премии, в целях налогообложения прибыли по обязательному страхованию гражданской ответственности владельцев транспортных средств уменьшаться на суммы начисленных резерва гарантий и резерва текущих компенсационных выплат?

Согласно подпункту 1 п. 2 ст. 294 НК РФ к расходам страховых организаций в целях налогообложения прибыли относятся суммы отчислений в страховые резервы, формируемые на основании законодательства о страховании в порядке, установленном федеральным органом исполнительной власти по надзору за страховой деятельностью.

В соответствии со ст. 330 НК РФ налогоплательщики образуют в порядке и на условиях, которые установлены законодательством Российской Федерации, страховые резервы и отражают изменение размеров страховых резервов по видам страхования.

Согласно п. 17 Правил N 51н для расчета незаработанной премии по договору страхования (сострахования) начисленная страховая брутто-премия по договору страхования (сострахования) уменьшается на сумму начисленного вознаграждения за заключение договора страхования (сострахования) и отчислений от страховой брутто-премии в случаях, предусмотренных действующим законодательством.

Полученные величины в дальнейшем именуются базовыми страховыми премиями по договорам.

Учитывая вышеизложенное, страховая премия, используемая для расчета резерва незаработанной премии, в целях налогообложения прибыли по обязательному страхованию гражданской ответственности владельцев транспортных средств уменьшается на суммы начисленных резерва гарантий и резерва текущих компенсационных выплат.

М.В. Романова,

советник налоговой службы III ранга, к.э.н.

"Налоговый вестник", N 4, апрель 2004 г.