Вопрос: Подлежат ли включению в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, суммы акциза, исчисленные налогоплательщиком при реализации подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья (за исключением реализации на безвозмездной основе) и предъявленные покупателю, имеющему свидетельство и без него? В какой момент следует производить уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль на сумму акциза - в момент оприходования нефтепродуктов либо в момент их реализации покупателям с учетом имеющегося свидетельства и без него? ("Финансовая газета", N 24, июнь 2004 г.)

Подлежат ли включению в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, суммы акциза, исчисленные налогоплательщиком при реализации подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья (за исключением реализации на безвозмездной основе) и предъявленные покупателю, имеющему свидетельство и без него? В какой момент следует производить уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль на сумму акциза - в момент оприходования нефтепродуктов либо в момент их реализации покупателям с учетом имеющегося свидетельства и без него?

Подпунктом 1 п. 1 ст. 264 НК РФ определено, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке, за исключением перечисленных в ст. 270 НК РФ. Так, согласно п. 19 ст. 270 при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде сумм налогов, предъявленных в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), если иное не предусмотрено указанным Кодексом. В соответствии с п. 1 ст. 199 НК РФ суммы акциза, исчисленные налогоплательщиком при реализации подакцизных товаров (за исключением реализации на безвозмездной основе) и предъявленные покупателю, относятся у налогоплательщика на расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций. Согласно п.п. 3 п. 1 ст. 182 Кодекса объектом налогообложения акцизами признается получение нефтепродуктов организацией или индивидуальным предпринимателем, имеющим свидетельство. При этом получением нефтепродуктов являются в том числе операции по приобретению нефтепродуктов в собственность; оприходование подакцизных нефтепродуктов, самостоятельно произведенных из собственного сырья и материалов (в том числе подакцизных продуктов).

В соответствии с п. 1 ст. 202 НК РФ сумма акциза, подлежащая уплате налогоплательщиком, осуществляющим операции, признаваемые объектом налогообложения в соответствии с главой 22 "Акцизы" НК РФ, определяется по итогам каждого налогового периода, сумма акциза, исчисляемая по нормам ст. 194 НК РФ, уменьшается на налоговые вычеты, предусмотренные ст. 200 НК РФ. Согласно п. 8 ст. 200 вычетам подлежат суммы акциза, начисленные при получении нефтепродуктов налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство, и (или) свидетельство на оптовую реализацию, и (или) свидетельство на оптово-розничную реализацию, при их реализации (передаче) налогоплательщику, имеющему свидетельство (при представлении документов в соответствии с п. 8 ст. 201 НК РФ).

Учитывая изложенное, в соответствии с п.п. 3 п. 4 ст. 199 НК РФ сумма акциза, исчисленная налогоплательщиком по операциям, связанным с получением нефтепродуктов (п.п. 3 п. 1 ст. 182 НК РФ), в случае передачи подакцизных нефтепродуктов лицу, имеющему свидетельство, в стоимость передаваемых подакцизных нефтепродуктов не включается. В случае передачи подакцизных нефтепродуктов лицу, не имеющему свидетельства, сумма акциза, исчисленная налогоплательщиком по операциям, связанным с получением нефтепродуктов, включается в стоимость подакцизных нефтепродуктов, т.е. не подлежит вычетам, предъявляемым покупателю нефтепродуктов. Суммы акциза, исчисленные налогоплательщиком при реализации подакцизных товаров и отнесенные на расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, при представлении документов согласно п. 8 ст. 201 НК РФ подлежат корректировке (восстановлению) в целях обложения налогом на прибыль организаций, поскольку у налогоплательщика, имеющего свидетельство, возникает право на предъявление вычета по ст. 200 НК РФ на момент предоставления указанных документов.

Таким образом, при реализации налогоплательщиком подакцизных нефтепродуктов покупателям, имеющим свидетельства, уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль следует производить на момент начисления акциза, подлежащего уплате в бюджет в соответствии с п.п. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ. Отметим также, что поскольку при представлении налогоплательщиком, реализующим нефтепродукты покупателю, имеющему свидетельство, документов, перечисленных в п. 8 ст. 201 НК РФ, возникает право на предъявление вычета на сумму начисленного ранее акциза, то налогоплательщик обязан восстановить налог на прибыль на указанную сумму акциза в составе внереализационных доходов в качестве прибыли прошлых лет, выявленной в отчетном году.

О. Светлова,

советник налоговой службы Российской Федерации III ранга

9 июня 2004 г.

"Финансовая газета", N 24, июнь 2004 г.