Вопрос: По результатам выездной налоговой проверки организация привлечена к налоговой ответственности за неполную уплату налога по п. 3 ст. 120 НК РФ и п. 1 ст. 122 НК РФ. Правомерны ли действия налогового органа по привлечению к ответственности налогоплательщика за одно и то же деяние дважды? ("Финансовая газета", N 25, июнь 2004 г.)

По результатам выездной налоговой проверки организация привлечена к налоговой ответственности за неполную уплату налога по п. 3 ст. 120 НК РФ и п. 1 ст. 122 НК РФ. Правомерны ли действия налогового органа по привлечению к ответственности налогоплательщика за одно и то же деяние дважды?

Согласно п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20% неуплаченных сумм налога. В соответствии с п. 3 ст. 120 НК РФ грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если они повлекли занижение налоговой базы, влекут взыскание штрафа в размере 10% суммы неуплаченного налога, но не менее 15 тыс. руб. Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения в данном случае понимается отсутствие первичных документов, или счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

Конституционный суд Российской Федерации в определении от 18.01.01 г. N 6-О разъяснил, что положения пп. 1 и 3 ст. 120 и п. 1 ст. 122 НК РФ, касающиеся недостаточно разграниченных между собой составов налоговых правонарушений, не могут применяться одновременно в качестве основания привлечения к ответственности за совершение одних и тех же неправомерных действий, что не исключает возможности их самостоятельного применения на основе оценки судом фактических обстоятельств конкретного дела и с учетом конституционно-правового смысла составов налоговых правонарушений, выявленного Конституционным судом Российской Федерации. В постановлении пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 28.02.01 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указано, что п. 2 ст. 108 НК РФ закрепляет принцип однократности привлечения лица к ответственности за совершение конкретного правонарушения.

В связи с этим при рассмотрении споров, связанных с привлечением организации-налогоплательщика к ответственности за грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, повлекшее занижение налоговой базы, судам необходимо исходить из того, что ответственность за данное нарушение установлена п. 3 ст. 120 НК РФ. Если же занижение налоговой базы, повлекшее неуплату или неполную уплату сумм налога, произошло по иным основаниям, о чем сказано в абзаце третьем п. 3 ст. 120 НК РФ, то организация-налогоплательщик несет ответственность, предусмотренную ст. 122 НК РФ.

И. Белова,

советник налоговой службы I ранга

16 июня 2004 г.

"Финансовая газета", N 25, июнь 2004 г.